Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Аренда имущества у физического лица и вопросы налогообложения полученных доходов


Аренда имущества у физического лица и вопросы налогообложения полученных доходов

     

Н.Н. Стельмах,
советник налоговой службы I ранга

     Вопросы налогообложения доходов физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, полученных от сдачи имущества в аренду, не теряют своей актуальности. Более того, в последнее время граждане при сдаче имущества в аренду организациям заключают договора безвозмездного пользования.
     
     Редакция постоянно получает письма читателей, которые спрашивают: являются ли расходы арендатора на ремонт арендованного автомобиля (или другого имущества) и приобретение запчастей, необходимых для ремонта, натуральными выплатами арендодателю-физическому лицу? Включаются ли эти расходы в состав совокупного дохода арендодателя-физического лица? Выполняя просьбу читателей, редакция журнала публикует комментарий на эту тему.
     
     При аренде отношения сторон регулируются главой 34 Гражданского Кодекса РФ (далее по тексту - ГК РФ), в которой предусмотрено, что по договору аренды (имущественного найма) нежилых помещений арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
     
     В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
     
     В соответствии со ст. 614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:
     
     определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
     
     установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
     
     предоставления арендатором определенных услуг;
     
     передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
     
     возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
     
     Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.
     
     Налогообложение доходов арендодателей-физических лиц производится с учетом следующих позиций. По договору аренды арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены - в соответствии с назначением имущества. В случае аренды недвижимого имущества у физического лица арендатор (юридическое лицо) обязан в соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт (то есть такой, который предупреждает преждевременный износ и выход из строя объекта аренды) и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды. Однако арендодатель и арендатор вправе в договоре аренды возложить указанную обязанность на арендодателя. Следовательно, порядок налогообложения по договору аренды будет зависеть от условий заключения договора, в связи с чем необходимо проанализировать сам договор аренды.
     
     Если договором аренды, заключенным между организацией и физическим лицом, не предусмотрено иное, обязанность по текущему ремонту и несению расходов на содержание арендованного имущества возлагается на арендатора (юридическое лицо). Расходы, связанные с эксплуатацией арендованного имущества, которое используется для целей производства и реализации продукции, включая приобретение расходуемых в процессе эксплуатации материалов, необходимых для предохранения имущества от преждевременного износа и поддержания его в рабочем состоянии, не следует рассматривать в качестве доходов физического лица-арендодателя и включать в его совокупный доход.
     
     К текущему ремонту относятся работы по предохранению основных средств от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии. При организации работ по ремонту создается комиссия, в состав которой входят представители инженерно-технического персонала и главной обязанностью которой является обследование объекта предстоящих работ. Состав комиссии утверждается руководителем организации. Назначенная комиссия оформляет акт технического обследования объекта, в котором содержатся требования о характере и продолжительности требуемых работ с указанием дефектов основных элементов. Акт утверждается руководителем организации. Произведенные организацией работы оформляются актом приемки-сдачи при выполнении работ собственными силами либо прилагается акт о выполненных работах, подписанный представителями заказчика и подрядчика, если для выполнения работ привлекались другие организации.
     
     В то же время стоимость улучшения (модернизация) арендованного имущества, а также оплата расходов, произведенных арендатором (юридическим лицом) за физических лиц, включая оплату коммунальных услуг, электроэнергии, тепловой энергии, подлежит включению в совокупный налогооблагаемый доход собственников имущества, то есть физических лиц. В данном случае налогообложение физических лиц, получающих доходы от сдачи в аренду нежилых помещений и другого движимого и недвижимого имущества, осуществляется в соответствии со ст. 12 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" и подпунктом "г" п. 41 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (с учетом последующих изменений и дополнений).
     
     Главное отличие восстановительных работ по улучшению, модернизации и реконструкции от ремонта заключается в том, что после их окончания улучшаются ранее принятые нормативные показатели функционирования. Например, продлевается срок полезного использования, мощность или улучшаются качественные характеристики, такие как производительность, скорость, мощность.
     
     Помимо доходов, связанных с улучшением арендованного имущества, организации выплачивают физическим лицам арендную плату в сумме, определяемой договором. В такой ситуации доходом физического лица является арендная плата, выплаченная (перечисленная) физическому лицу.
     
     В практике применяются различные виды договоров аренды транспортных средств:
     
     с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации транспортного средства;
     
     без предоставления таких услуг (без экипажа).
     
     По договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель-физическое лицо предоставляет арендатору-юридическому лицу транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации. В соответствии со ст. 644 ГК РФ арендатор в течение срока договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая проведение текущего и капитального ремонта. При аренде транспортного средства без экипажа арендатор получает его в полное владение и пользование и принимает на себя обязанности по осуществлению комплекса работ, связанных с обслуживанием и сохранением работоспособности данного объекта имущества.
     
     Расходы, связанные с эксплуатацией арендованного автомобиля, который используется для целей производства и реализации продукции, включая приобретение горюче-смазочных материалов и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов, и расходы, связанные с хранением, мойкой автомобиля, не следует рассматривать в качестве доходов физического лица-арендодателя и включать в его совокупный доход.
     
     Однако стоимость улучшения (модернизации) арендованного автомобиля, при котором улучшаются его качественные характеристики (мощность, скорость и др.), а также оплата расходов, произведенных за физических лиц, включая оплату технического контроля, налога с владельцев транспортных средств и других расходов, произведенных за счет арендатора (юридического лица), подлежит включению в совокупный налогооблагаемый доход собственников имущества. При этом удержание налога с таких доходов, источником выплаты которых является юридическое лицо, должно производиться в установленном порядке предприятием-арендатором с представлением в налоговый орган сведений по форме N 3 о доходах физических лиц-арендодателей. При невозможности удержания подоходного налога арендатор (юридическое лицо) должен в установленном порядке в течение месяца с момента установления такого факта сообщить о сумме задолженности налоговому органу по месту своего нахождения.
     
     Договор аренды на срок более года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо - независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме.
     
     Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом. С принятием и введением в действие Федерального закона от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" изменился порядок государственной регистрации. Так, в соответствии со ст. 4 и 26 названного Закона подлежит обязательной государственной регистрации право аренды недвижимого имущества независимо от срока, на который имущество сдается в аренду. Поскольку государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права, то право аренды недвижимого имущества, с точки зрения законодательства, считается возникшим только с момента государственной регистрации такого права. Для регистрации договора аренды необходимо подать документы, требующиеся для государственной регистрации прав, в специальный орган Минюста России по месту нахождения арендуемого объекта, внести плату за регистрацию и представить документ об этом.
     
     В последнее время при передаче имущества организациям физические лица очень часто используют другую форму договора, а именно договора безвозмездного пользования имуществом (ссуды), поскольку они по своему характеру близки к договорам аренды. И в том, и в другом случае одна сторона - арендодатель или ссудодатель - передает другой стороне во временное пользование имущество, а другая сторона - арендатор или ссудополучатель - обязуется вернуть его в том же состоянии, но с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Главное различие этих договоров: воз-мездный характер договора аренды и безвозмездный договор ссуды. Вместе с тем, поскольку договор ссуды носит безвозмездный характер, в его регулировании и порядке налогообложения имеется ряд особенностей, которые следует рассмотреть.
     
     Отношения сторон по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) регулируются главой 36 части второй ГК РФ, где одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа, или в состоянии, обусловленном договором.
     
     Объектом безвозмездного пользования могут быть только индивидуально определенные и непотребляемые материальные предметы (вещи), которые находятся в собственности лиц, в том числе физических, так как право передачи вещи в безвозмездное пользование принадлежит ее собственнику, который может распоряжаться ею, и иным лицам, уполномоченным на то законом или собственником.
     
     По договору безвозмездного пользования ссудодатель предоставляет вещь ссудополучателю в исправном состоянии без получения какого-либо материального возмещения. Пользуясь вещью, ссудополучатель обязан в соответствии со ст. 695 ГК РФ поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором. В отсутствие иного соглашения (договора) все расходы также лежат на ссудополучателе. В этом проявляется одно из отличий договора ссуды от обычного договора аренды, по которому согласно общей нормы в соответствии со ст. 616 ГК РФ капитальный ремонт производит арендодатель. Вместе с тем ссудодатель и ссудополучатель вправе в договоре безвозмездного пользования возложить указанную обязанность на ссудодателя. Следовательно, порядок налогообложения по договору безвозмездного пользования будет зависеть от условий заключения договора.
     
     В случае если физическое лицо (ссудодатель) передает по договору безвозмездного пользования нежилое помещение юридическому лицу (ссудополучателю), которое обязуется поддерживать его в нормальном состоянии (в том числе осуществлять текущий и капитальный ремонт, нести все расходы по содержанию помещения, включая оплату электроэнергии, тепловой энергии, плату за воду, за пользование телефоном и радиоточкой), следует исходить, во-первых, из вышеназванных условий заключения договора безвозмездного пользования и, во-вторых, из того, отделимы эти улучшения полученной в пользование от физического лица вещи или неотделимы с согласия ссудодателя (физического лица).
     
     Если договором безвозмездного пользования, заключенного между физическим и юридическим лицом, не предусмотрено иное, то обязанность по осуществлению текущего и капитального ремонта и несению всех расходов по содержанию имущества возлагается на ссудополучателя (юридическое лицо). В связи с этим ссудополучатель (юридическое лицо) обязан заключить договоры с другими (подрядными) организациями - на проведение текущего и капитального ремонта, с энерго- и водоснабжающими организациями - на подачу электроэнергии и воды, с жилищно-эксплуатационными организациями - на подачу тепла и с организациями связи - на предоставление соответствующих услуг. В данном случае, при условии заключения письменных договоров, все расходы по указанным договорам ссудополучатель (юридическое лицо) относит на издержки производства продукции (работ, услуг). Поскольку при таком подходе все расходы несет ссудополучатель (юридическое лицо), то и отсутствует объект налогообложения по подоходному налогу у ссудодателя (физического лица).
     
     Если ссудополучатель (юридическое лицо) не заключил договоры с энерго- и водоснабжающими организациями на подачу электроэнергии и воды, с жилищно-эксплуатационными организациями на подачу тепла и с организациями связи на предоставление услуг за пользование телефоном и радиоточкой, плательщиком которых является ссудодатель (физическое лицо), возникает объект обложения подоходным налогом физического лица, передавшего помещение в пользование.
     
     Когда ссудодатель (физическое лицо) заключает самостоятельно письменные договоры с другими организациями (подрядчиками) на проведение текущего и капитального ремонта и другими организациями на предоставление вышеназванных услуг, такие расходы являются затратами, которые в случае возмещения ссудополучателем (юридическим лицом) подлежат включению в совокупный доход физического лица согласно подпункту "г" п. 41 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (с учетом изменений и дополнений).
     
     Аналогично следует решать вопрос в случае, если ссудополучателем (юридическим лицом) произведены отделимые улучшения полученной в пользование от физического лица (ссудодателя) вещи, которая является его собственностью. Такие работы, услуги подлежат включению в совокупный доход физических лиц в соответствии с названным выше пунктом Инструкции, в то время как неотделимые улучшения, произведенные с согласия ссудодателя, объектом обложения подоходным налогом не являются.
     

     Просим разъяснить, включаются ли в состав затрат индивидуального предпринимателя расходы, связанные с покупкой, установкой сотового телефона, оплатой междугородных переговоров, эфирного времени радиотелефона, при наличии обособленного нежилого помещения, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, а также при отсутствии помещения?

     
     В соответствии со ст. 12 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (с изменениями и дополнениями) налогообложению подлежат доходы физических лиц, полученных от осуществления ими любых видов предпринимательской деятельности и другие доходы, полученные иными способами.
     
     При этом состав расходов увеличивается на сумму понесенных расходов применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ. В состав затрат включаются документально подтвержденные расходы.
     
     В соответствии с п. 42 раздела IV инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (с учетом внесенных изменений и дополнений), исчисление подоходного налога производится с облагаемого налогом совокупного дохода, определяемого как разность между валовым доходом и фактически произведенными расходами, непосредственно связанными с получением дохода.
     
     Поскольку затраты по установке телефонов (радиотелефонов) не включают стоимость телефонных аппаратов, носят долгосрочный характер и не являются нематериальным активом соответствующие расходы на подключение к сети сотовой телефонной связи относятся за счет доходов индивидуальных предпринимателей, остающихся после уплаты налогов.
     
     Телефонные аппараты, в том числе сотовый, в зависимости от стоимости их приобретения, принимаются на учет как объекты основных средств (если стоимость аппарата более 100-кратного МРОТ) или МБП с последующим погашением их стоимости путем начисления износа в размере 50 % стоимости при передаче этих предметов в эксплуатацию, и остальных 50 % (за вычетом стоимости этих предметов по цене возможного использования) - при выбытии за непригодностью.
     
     Оплата счетов за телефонные переговоры, в том числе междугородные, а также плата за абонентское обслуживание телефона подлежат включению в состав расходов предпринимателя в случае, если предприниматель в процессе своей деятельности использует специально предназначенное для этой цели нежилое помещение (офис), телефон, установленный в данном офисе, оформлен на предпринимателя, а расходы по счетам непосредственно связаны с его деятельностью.
     
     Что касается оплаты индивидуальными предпринимателями услуг сотовой связи, то они могут быть отнесены на затраты в случаях, обусловленных исключительно оперативным характером деятельности при представлении в налоговую инспекцию подтверждающих документов: договоров на выполнение работ (услуг) с организациями (индивидуальными предпринимателями), от выполнения которых получен доход; счетов; перечня стран (с кодом города); даты; конкретных телефонов; наименование фирм (Ф.И.0. индивидуальных предпринимателей), с которыми проведены переговоры, и других документов, свидетельствующих о произведенных расходах, непосредственно связанных с получением дохода.