Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Ответы на вопросы


Ответы на вопросы

А.Н. Рулева,
советник налоговой службы II ранга*
     
     -----
     * Окончание. Начало см. “Налоговый вестник”. 1999, № 7. С. 54.
     

Наше предприятие намерено заняться операциями по закупке импортных товаров из стран дальнего зарубежья. Поскольку оплата за приобретаемые товары должна осуществляться в иностранной валюте, просим разъяснить порядок определения покупной стоимости импортных товаров.


     Существенным моментом при осуществлении предприятием закупок товаров по импорту является правильность определения покупной стоимости импортных товаров.


     В соответствии с приложением 2 к приказу Минфина России от 12.11.96 N 97 “Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности” при осуществлении организацией закупок товаров по импорту (в том числе по товарообменным операциям) исчисление покупной стоимости поступающих товаров (материалов, полуфабрикатов, оборудования и пр.) производится исходя из их стоимости, предусмотренной в контракте (договоре), таможенных платежей, транспортных расходов и прочих расходов по закупке и транспортировке.


     Согласно п. 3.3 Положения по бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте”, утвержденного приказом Минфина России от 13.06.95 N 50 (далее по тексту - Положение), для бухгалтерского учета пересчет стоимости имущества и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. При импорте товаров, иного имущества такой датой является дата перехода права собственности на импортированные товары и иное имущество к импортеру.


     Как следует из п. 3.6 Положения для составления бухгалтерской отчетности стоимость основных средств, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, производственных запасов, товаров, капиталов (и других активов и пассивов, не перечисленных в п. 3.4 Положения) принимается в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, результатом которой стало принятие имущества и обязательств к бухгалтерскому учету.


     Пересчет стоимости вышеперечисленных имущества и обязательств после их принятия к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса иностранных валют по отношению к рублю не производится.


     В соответствии с разъяснениями Минфина России (письмо от 13.05.96 N 16-60-17-40) при принятии к бухгалтерскому учету товаров, иного имущества к импортеру (включая товарообменные операции) они должны быть отражены по дебету счетов 41 “Товары” и др., на соответствующем субсчете, (и одновременно по кредиту счетов реализации при совершении товарообменных операций) как товары в пути либо на дату перехода права собственности на эти товары и имущество к импортеру - при наличии соответствующего документального подтверждения об их отгрузке (телеграмма, факсимильное сообщение и т.п.), либо на дату их оприходования в организации - при отсутствии такого подтверждения.


     При этом покупная стоимость товаров, иного имущества, приобретаемых по импорту (в том числе и по товарообменным операциям), определяется исходя из:


     - контрактной стоимости, пересчитанной в рубли по курсу Банка России на дату перехода права собственности на указанные товары и имущество;


     - таможенных платежей;


     - транспортных расходов;


     - прочих расходов по закупке и транспортировке.


     В соответствии со ст. 223 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.


     В случае если отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.


     Передачей (ст. 224 ГК РФ) признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.


     Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.


     Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, вещь признается переданной ему с этого момента.


     К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа.


     При установлении момента исполнения продавцом обязанности передать товар применяются предписания ст. 458 ГК РФ, аналогичные правилам Венской конвенции о договорах международной купли-продажи товаров 1980 года.


     Как следует из положений ст. 458 части 2 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:


     вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара. Иными словами, если договором предусмотрена обязанность продавца своими средствами доставить товар в место нахождения покупателя или иное указанное им место, то моментом исполнения продавцом своей обязанности считается вручение товара покупателю или указанному им лицу в определенном договором месте;


     предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. Товар считается предо-ставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, товар готов к передаче в надлежащем месте и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче. Товар не признается готовым к передаче, если он не идентифицирован для целей договора путем маркировки или иным образом.


     В случае если из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца доставить товар (в место, указанное в договоре) или передать товар в месте его нахождения покупателю (либо предоставить товар в месте нахождения покупателю в распоряжение), обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не преду-смотрено иное.


     В соответствии со ст. 459 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, риск случайной гибели или случайного повреждения товара переходит на покупателя с момента, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю.


     Риск случайной гибели или случайного повреждения товара, проданного во время его нахождения в пути, переходит на покупателя с момента заключения договора купли-продажи, если иное не предусмотрено таким договором или обычаями делового оборота.


     Условие договора о том, что риск случайной гибели или случайного повреждения товара переходит на покупателя с момента сдачи товара первому перевозчику, может быть признано судом недействительным по требованию покупателя, если в момент заключения договора продавец знал или должен был знать, что товар утрачен или поврежден, и не сообщил об этом покупателю.


     В соответствии со ст. 510 ГК РФ доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях.


     В случае если в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.


     Договором поставки может быть преду-смотрено получение товаров покупателем (получателем) в месте нахождения поставщика (выборка товаров).


     Если срок выборки не предусмотрен договором, выборка товаров покупателем (получателем) должна производиться в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товаров.


     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденному приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56, на основании поступивших на предприятие расчетных документов поставщиков делается запись по дебету счета 15 “Заготовление и приобретение материалов” и кредиту счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 71 “Расчеты с подотчетными лицами”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов на предприятие. При этом запись по дебету счета 15 “Заготовление и приобретение материалов” и кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” производится независимо от того, когда материалы поступили на предприятие - до или после получения расчетных документов поставщика.


     Оприходование материалов, фактически поступивших на предприятие, отражается записью по дебету счета 10 “Материалы” и кредиту счета 15 “Заготовление и приобретение материалов”.


     В конце месяца по счетам 15 “Заготовление и приобретение материалов” и 10 “Материалы” отражается также стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков (без оприходования этих ценностей на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете по дебету счета 15 “Заготовление и приобретение материалов”. Выявившийся на счете 15 “Заготовление и приобретение материалов” остаток списывается в конце месяца в дебет счета 16 “Отклонение в стоимости материалов”.


     Записи по счетам 15 “Заготовление и приобретение материалов” и 10 “Материалы” на стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, можно в конце месяца не производить. При этом разница между стоимостью фактически поступивших на предприятие материалов по учетным ценам и фактической себестоимостью приобретения (заготовления) этих материалов списывается в дебет счета 16 “Отклонение в стоимости материалов”. Остаток по счету 15 “Заготовление и приобретение материалов” на конец месяца показывает наличие материальных ценностей в пути.


     Стоимость оплаченных товаров, оставшихся на конец месяца в пути (не прибывших на склад), в конце месяца отражается по дебету счета 41 “Товары” и кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” (без оприходования этих товаров на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете как дебиторская задолженность по счету 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.


     Поступление товаров и тары можно отражать в учете с использованием счета 15 “Заготовление и приобретение материалов” в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами.


     В случае если в договоре не предусмотрен момент перехода права собственности, такой датой может быть признана дата перехода рисков случайной гибели или повреждения товаров от продавца к покупателю, поскольку согласно действующему законодательству право собственности по договору возникает с момента передачи, этот момент (то есть момент исполнения обязанности по передаче товара) совпадает, в свою очередь, с переходом рисков от продавца к покупателю. Базовые условия поставок, в которых, в частности, оговорены условия перехода рисков случайной гибели при осуществлении внешнеторговых операций, предусмотрены Международными правилами толкования торговых терминов “Инкотермс”.


     Все термины “Инкотермс” разделены на четыре категории:


     1) термины первой группы “Е” (отгрузка - Е term - ЕХ works) применяются, когда продавец предоставляет товары покупателю непосредственно в своих помещениях;


     2) согласно терминам второй группы “F” (основная перевозка не оплачена - FCA, FAS и FOB) продавец обязуется предоставить товар в распоряжение перевозчика, который обеспечивается покупателем;


     3) согласно терминам третьей группы “C” (основная перевозка оплачена - CFR, CIF и CIP) продавец обязуется заключить договор перевозки, однако без принятия на себя риска случайной гибели или повреждения товара или каких-либо дополнительных расходов после погрузки товара;


     4) согласно терминам четвертой группы “D” (прибытие - DAF, DES, DEQ, DDU и DDP) продавец несет все расходы и принимает на себя все риски до момента доставки товара в страну назначения.


     Действующая международная правовая практика предусматривает, что момент исполнения обязанностей поставщика перед покупателем рассматривается как момент перехода права собственности на товар. Как правило, этот момент связывают с переходом рисков от продавца к покупателю, если иное не предусмотрено в договоре.


     Таким образом, из изложенного следует, что если в контракте, заключенном с иностранным партнером, российская сторона не оговорила переход права собственности на товар, применимы обычаи международного права и международного делового оборота в части перехода рисков, и, следовательно, этим моментом можно признать момент выполнения обязательств поставщика по поставке товара.


     Следует обратить внимание, что согласно Закону РФ от 21.05.93 N 5003-1 “О таможенном тарифе” таможенным органам предоставлено право (при наличии оснований полагать, что представленные декларантом сведения не являются достоверными и (или) достаточными) самостоятельно определять таможенную стоимость декларируемого товара, последовательно применяя методы определения таможенной стоимости, установленные данным Законом, на основании имеющихся у него сведений (в том числе ценовой информации по идентичным или однородным товарам) и осуществлять в соответствии с данным Законом корректировку. Однако, как отмечалось выше, в соответствии с действующим законодательством отражение в учете товаров, приобретаемых по импорту, осуществляется не по таможенной, а по контрактной стоимости.


     В состав издержек обращения импортера могут включаться лишь те расходы, которые он несет в соответствии с условиями поставки. В связи с этим следует обратить внимание на то, не включены ли повторно в издержки обращения предприятия-импортера затраты, которые в соответствии с условиями поставки должен нести продавец.