Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для организаций


Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для организаций*

     
     С.В. Земляченко,

УФСНП России по г. Санкт-Петербург
     
     -----
     * Окончание. Начало см. “Налоговый вестник”. 1999, № 6. С. 41.


Процедура перехода на упрощенную систему

     1. Проверяется соответствие организации выше приведенным ограничениям по применению упрощенной системы. При необходимости наводится порядок в документах, являющихся основой для исчисления средней численности работников, и рассчитывается средняя численность работников (например, за январь 1999 года при переходе на упрощенную систему с 1 апреля 1999 года; за январь - март 1999 года при переходе с 1 июля 1999 года и т.д.).


     2. Не позднее, чем за месяц до начала очередного квартала подается письменное заявление на выдачу патента в налоговый орган по форме, установленной приказом Госналогслужбы России от 24.01.96 N ВГ-3-02/5 “Об утверждении форм документов, необходимых для применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности субъектами малого предпринимательства”. Например, для перехода на упрощенную систему с III квартала 1999 года (с 1 июля 1999 года) заявление на выдачу патента необходимо подать до 1 июня 1999 года.


     Одновременно следует обеспечить соблюдение условий, поименованных в п. 4 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ “Об упрощенной системе налогообложения учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства”:


     - организация не должна иметь просроченную задолженность по уплате налогов и иных обязательных платежей за предыдущий отчетный период;


     - организация должна своевременно сдавать необходимые расчеты по налогам и бухгалтерскую отчетность за предыдущий отчетный период.


     3. Решение о переходе организации на упрощенную систему или мотивированный отказ выносится налоговым органом в 15-дневный срок со дня подачи заявления (п. 5 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ). Проведение внеплановой налоговой проверки при этом действующими нормативными актами не предусмотрено.


     4. При получении патента в налоговом органе организация предъявляет для регистрации Книгу учета доходов и расходов установленной формы, в которой указываются наименование организации, местонахождение, номера расчетных и иных счетов, открытых в учреждениях банков. Форма Книги учета доходов и расходов установлена приказом Минфина России от 22.02.96 N 18 “О форме Книги учета доходов и расходов и порядке отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности”. Налоговый орган на первой странице Книги учета доходов и расходов фиксирует регистрационный номер патента и его дату. При выдаче патента заполняется его дубликат, который хранится в налоговом органе (п. 6 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ).


     Патент выдается на срок до окончания календарного года. По истечении срока действия патента по заявлению организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган выдает патент на очередной (годичный) срок действия с регистрацией новой Книги учета доходов и расходов. При утрате патента он подлежит возобновлению с наложением штрафа, размер которого устанавливается законодательными органами субъектов Российской Федерации.


Процедура возврата к ранее принятой системе налогообложения, учета и отчетности

     Отказ от применения упрощенной системы и обратный переход (возврат) к ранее принятой системе могут осуществляться субъектами малого предпринимательства с начала очередного календарного года при условии подачи соответствующего заявления в налоговый орган не позднее, чем за 15 дней до завершения календарного года (п. 8 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ). Форма такого заявления утверждена приказом Госналогслужбы России от 24.01.96 N ВГ-3-02/5 “Об утверждении форм документов ...”.


     Однако необходимо учитывать следующее. Если субъект малого предпринимательства не подал заявление об отказе от применения упрощенной системы в установленный законом срок (не позднее 15 дней до завершения года), но и не подал заявление на выдачу патента на очередной (годичный) срок действия в установленный законом срок (не позднее, чем за один месяц до начала нового года), такая ситуация не может рассматриваться как намерение субъекта применять упрощенную систему с начала следующего года (письмо ГНИ по г. Санкт-Петербург от 13.01.98 N 02-05/265). Иначе говоря, в такой ситуации произойдет автоматический возврат субъекта на ранее применяемую систему налогообложения, учета и отчетности.


     Кроме того, согласно п. 7 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ при превышении предельной численности (свыше 15 человек) в процессе работы по упрощенной системе налогоплательщики переходят на принятую ранее систему налогообложения, учета и отчетности начиная с квартала, следующего за кварталом, в котором должен быть представлен отчет (расчет единого налога). Никаких заявлений в этом случае заполнять не нужно, так же как не следует ожидать окончания календарного года.


     Организация перешла на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности с 1 января текущего года, имея размер валовой выручки за предыдущий год менее 100 000 МРОТ. Во время работы по упрощенной системе размер валовой выручки превысил 100 000 МРОТ (в первом квартале текущего года). С какой даты происходит возврат на традиционную систему?


     При подобных обстоятельствах организация до конца текущего года будет оставаться субъектом упрощенной системы. Она не получит патент на следующий год, поскольку перестанет соответствовать требуемым для выдачи патента условиям. Таким образом, переход на традиционную систему налогообложения, учета и отчетности произойдет с 1 января следующего года, если в течение четырех предшествующих кварталов размер валовой выручки превысит 100 000 МРОТ.


Вопросы, возникающие при переходе на упрощенную систему

     Могут ли организации, перешедшие на упрощенную систему, предъявлять НДС бюджету и уплачивать НДС?


     В соответствии с федеральным законодательством организации-субъекты малого предпринимательства, перешедшие на упрощенную систему, не являются плательщиками НДС, однако на них распространяется необходимость уплаты “входного” НДС поставщикам товаров, материалов, иного имущества и услуг, использованных ими в процессе своей предпринимательской деятельности.


     В связи с этим:


     1) сальдо на счете 19 по НДС к возмещению на момент перехода на упрощенную систему не предъявляется;


     2) после перехода на упрощенную систему в документах первичного учета по реализации продукции (работ, услуг) указываются цена и стоимость без НДС;


     3) поскольку согласно ст. 8 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость” в целях исчисления данного налога датой реализации является день поступления денежных средств, то у организации на дату перехода на упрощенную систему может иметься сальдо по счету 76/НДС, на котором в соответствии с п. 1 письма Минфина России от 12.11.96 N 96 числятся суммы НДС по отгруженным, но неоплаченным товарам. По нашему мнению, эти суммы не подлежат уплате в бюджет, так как при переходе на упрощенную систему налогообложения у организации исчезают обязанности плательщика по НДС, хотя налоговые органы иногда полагают, что данный НДС должен быть продекларирован за месяц (квартал), предшествующий переходу на упрощенную систему, и уплачен в бюджет (письмо ГНИ по г. Санкт-Петербург от 31.07.98 N 02-05/9483).


     Предприятие работает по упрощенной сис-теме и плательщиком НДС не является, но в предшествующем периоде (до перехода на упрощенную систему) были получены авансы, с которых уплачен НДС. Отгрузка произведена (работы выполнены, услуги оказаны) в период работы по упрощенной системе. Подлежат ли возврату суммы НДС, уплаченные с авансов?


     По мнению Департамента налоговой политики Минфина России, суммы НДС, уплаченные с авансов, полученных до перехода на упрощенную систему, при фактическом выполнении работ после этой даты подлежат возврату заказчикам, и по этим суммам производятся перерасчеты с бюджетом. Счета-фактуры по таким работам оформляются без указания сумм НДС (письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 15.01.99 N 04-03-11).


     Однако поскольку в период работы по упрощенной системе организация не является плательщиком НДС и не представляет расчеты (декларации) по этому налогу, перерасчеты с бюджетом по НДС невозможны. НДС с авансов, уплаченный в бюджет, останется в бюджете. При этом ранее полученные авансы не будут включаться в объект обложения единым налогом в периоде, когда фактически произведена отгрузка (выполнены работы, оказаны услуги).


     Что касается оформления счетов-фактур, то обязанность по их ведению возложена Указом Президента Российской Федерации от 08.05.96 N 685 “Об основных направлениях налоговой реформы и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины” и постановлением Правительства РФ от 29.07.96 N 914 на плательщиков НДС. Соответственно, организации-субъекты упрощенной системы, не являющиеся плательщиками НДС, счета-фактуры не составляют.


     Оформляя первичные учетные документы на отрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг), под которые ранее были получены авансы с зачислением сумм НДС в бюджет, организация-субъект упрощенной системы в порядке исключения может указать в таких первичных документах сумму НДС, уплаченную с авансов. В противном случае останутся неотрегулированными расчеты с контрагентами по договорам.


     Пример. Договор заключен до перехода на упрощенную систему на 100 единиц + 20 единиц НДС. До перехода на упрощенную систему получен аванс 50 % в размере 60 единиц, с которого уплачен НДС в бюджет в размере 10 единиц. После перехода на упрощенную систему произведена отгрузка товаров (выполнены работы, оказаны услуги). Оформлены первичные документы (накладная, акт приемки выполненных работ и т.п.), в которых указывается сумма по договору 100 единиц и НДС 10 единиц, ранее уплаченный поставщиком с полученного им аванса. Данный входной НДС покупатель (заказчик) сможет предъявить бюджету.


     Организация отгрузила товар (выполнила работы, оказала услуги) до перехода на упрощенную систему (на дату перехода имеется дебиторская задолженность), а оплата произведена в период работы по упрощенной системе. Следует ли полученные средства включать в объект обложения единым налогом и учитывать в Книге доходов и расходов?


     Относительно сумм дебиторской задолженности, возникшей до перехода на упрощенную систему, следует иметь в виду, что эти суммы должны учитываться при налогообложении по мере оплаты. Суммы, полученные за ранее отгруженную продукцию, учитываются при налогообложении в том отчетном периоде, в котором произведена оплата.


     При этом если предприятие до перехода на упрощенную систему учитывало при налогообложении выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, то при переходе на упрощенную систему (в целях устранения двойного налогообложения) суммы, полученные за ранее отгруженную продукцию, в налогооблагаемую базу по единому налогу не включаются (письмо Госналогслужбы России от 28.07.97 N 02-01-16).


     В графу 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов включается сумма выручки за реализованную продукцию (работы, услуги), выпущенную до перехода и оплаченную после перехода на упрощенную систему (п. 1 письма Департамента налоговой политики Минфина России от 06.01.99 N 04-02-05/3). В случае если организация до перехода на упрощенную систему определяла выручку для целей налогообложения “по отгрузке”, сумма отражается одновременно в графе 4 “Доходы” и в графе 5 “В т.ч. не принимаемые для расчета налога”.


     На дату перехода на упрощенную систему у организации имеется сальдо на счете 83 “Доходы будущих периодов”, например, разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества, приобретенного в процессе приватизации, курсовые разницы, уплаченная арендаторами вперед арендная плата и иные доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. Включается ли данный доход в валовую выручку при расчете единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за отчетный период?


     Департамент налоговой политики Минфина России полагает, что доходы, ранее полученные, отраженные на счете 83 и не учтенные при налогообложении в период применения традиционной системы налогообложения, учета и отчетности, должны быть включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по состоянию на дату перехода на упрощенную систему. В противном случае в бюджет недопоступит налог с оставшейся на счете 83 суммы прибыли. Это будет означать фактическое предоставление льготы, что не предусмотрено Законом РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций”. Указанный вопрос будет прорабатываться Минфином России совместно с МНС России (п. 1 письма Департамента налоговой политики Минфина России от 08.07.98 N 04-02-05/3).


     Однако установленных законом оснований для исчисления налога на прибыль с сумм, числящихся на счете 83 “Доходы будущих периодов”, при переходе на упрощенную систему не имеется. Данный вопрос может быть урегулирован только путем внесения изменений и дополнений в соответствующий закон.


Учет, отчетность и налогообложение по упрощенной системе

     Согласно п. 4 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ организациям, применяющим упрощенную систему, предоставляется право оформления первичных документов бухгалтерской отчетности и ведения Книги учета доходов и расходов по упрощенной форме, в том числе без применения способа двойной записи, плана счетов и соблюдения иных требований, предусмотренных действующим положением о ведении бухгалтерского учета и отчетности.


     Для организаций-субъектов упрощенной системы сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и представления статистической отчетности (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ).


     Упрощенная форма Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций установлены приказом Минфина России от 22.02.96 N 18. Книга учета доходов и расходов состоит из семи граф (N п/п; Дата и номер первичного документа; Содержание операции; Доходы; В т.ч. не принимаемые для расчета налога; Расходы; В т.ч. не принимаемые для расчета налога). Порядок отражения в Книге учета доходов и расходов хозяйственных операций включает всего четыре пункта.


     В графе 4 “Доходы” отражаются все поступления выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), имущества и внереализационных доходов в виде денежных средств, ценных бумаг и иного имущества. В состав доходов включаются денежные средства и иное имущество, полученное безвозмездно и в виде финансовой помощи.


     В графе 6 “Расходы” отражаются расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, включая расходы, исключаемые из валовой выручки при расчете единого налога с совокупного дохода (в графе 7 “В т.ч. не принимаемые для расчета налога”).


     По итогам хозяйственной деятельности за отчетный период (квартал) организация представляет в налоговый орган в срок до 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом, расчет подлежащего уплате единого налога, а также выписку из Книги учета доходов и расходов (по состоянию на послед-ний рабочий день отчетного периода) с указанием валовой выручки, полученной за отчетный период. Одновременно организация предъявляет для проверки патент, Книгу учета доходов и расходов, кассовую книгу и платежные поручения об уплате единого налога за отчетный период с отметкой банка об исполнении платежа (п. 7 ст. 5 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ).


     Действующим законодательством не предусмотрено ведение Книги учета доходов и расходов автоматизированным способом (данная Книга предварительно регистрируется в налоговом органе). Однако представление выписки из Книги учета доходов и расходов возможно в виде компьютерной распечатки.


     Кроме того, организация должна представлять отчетность по тем налогам и платежам, по которым у нее сохранились обязанности плательщика или налогового агента, в частности:


     1) отчетность по подоходному налогу (организация выступает в качестве налогового агента при выплате доходов физическим лицам):


     - отчет об итоговых суммах начисленных доходов и удержанных суммах налога - не позднее 1 числа второго месяца, следующего за отчетным кварталом, а по истечении года - не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным (п. 3 ст. 20 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”, подпункт “г” п. 66 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35);


     - сведения о доходах, выплаченных физическим лицам по неосновному месту работы - не реже одного раза в квартал, по основному месту работы - не позднее 1 марта года, следующего за отчетным (п. 5 ст. 20 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”);


     2) отчетность в государственные социальные внебюджетные фонды:


     - в территориальный орган ПФР представляется расчетная ведомость и индивидуальные сведения по персонифицированному учету стажа и заработка застрахованных лиц в системе государственного пенсионного страхования не позднее 30 числа месяца, следующего за отчетным кварталом;


     - в филиал ФСС представляется расчетная ведомость не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом;


     - в территориальный фонд ОМС и орган службы занятости представляются расчетные ведомости не позднее 30 числа месяца, следующего за отчетным кварталом.


     Таковы предусмотренные законом и нормативными актами правила ведения учета и отчетности по упрощенной системе.


     Столь лаконичные формулировки действующего законодательства и иных нормативных актов, с одной стороны, объяснимы, поскольку предполагается, что упрощенная система должна быть всем понятна без дополнительных разъяснений.


     С другой стороны, остаются нерешенными важные вопросы: какие именно первичные учетные документы следует применять, а от каких можно без ущерба отказаться, какие учетные регистры, помимо Книги учета доходов и расходов, вести (не только для налоговой инспекции, а для внутреннего учета и контроля, ведь все равно необходимо отслеживать расчеты с поставщиками, покупателями, подотчетными лицами и обеспечивать сохранность имущества организации, хотя бы в интересах собственников), как отражаются в Книге учета доходов и расходов сложные хозяйственные операции (бартер, мена, взаимозачеты, уступка требования, получение средств в валюте с последующей ее продажей и т.д.)?


     Ответы на вышеперечисленные и иные возможные вопросы или хотя бы принципы их разрешения необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации-субъекта малого предпринимательства, применяющего упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности.


     Оформляя такой приказ, организация не должна выходить за рамки своей компетенции, ограниченной действующим законодательством и нормативными актами. Однако при наличии пробелов в нормативной базе, требующих разрешения для последующего исполнения установленных законом положений, организация имеет право и обязана заполнить такие пробелы в приказе об учетной политике, самостоятельно определяя порядок ведения учета.


     Приказ об учетной политике следует воспринимать как инструмент ликвидации “белых пятен” в нормативных актах и создания предпосылок для организованной и беспроблемной работы организации-субъекта упрощенной системы.


Учетная политика организации, переведенной на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности

     Отвечая на вопрос: распространяется ли на организации, переведенные на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, требование об обязательном принятии учетной политики, если организация согласно п. 4 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ освобождена от соблюдения требований, предусмотренных действующим положением о ведении бухгалтерского учета и отчетности, - следует учитывать следующее.


     Федеральный закон от 29.12.95 N 222-ФЗ был принят в 1995 году, когда основополагающим документом в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета действительно являлось Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 26.12.94 N 170. Однако в конце 1996 года был принят Федеральный закон от 21.11.96 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”, из сферы действия которого субъекты малого предпринимательства, переведенные на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, не исключены (ст. 4 “Сфера действия настоящего Федерального Закона”).


     Применяя формальный подход, можно сделать вывод, что законодательство о бухгалтерском учете все-таки распространяется на организации, переведенные на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, кроме прямо предусмотренных нормами федерального законодательства изъятий. Иными словами, обязательны для исполнения организациями-субъектами малого предпринимательства, переведенными на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, как минимум, глава 1 “Общие положения” и глава 4 “Заключительные положения” Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ. Положения главы 2 “Основные требования к ведению бухгалтерского учета. Бухгалтерская документация и регистрация” и главы 3 “Бухгалтерская отчетность” данного Закона подлежат применению только в случае, если в порядке, предусмотренном федеральным законодательством, не установлены особые условия ведения учета и оформления отчетности для данной категории хозяйствующих субъектов.


     Таким образом, организации-субъекты упрощенной системы должны формировать учетную политику в соответствии со ст. 6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ. Аналогичные ответы со ссылкой на первый национальный стандарт бухгалтерского учета ПБУ 1/94 “Учетная политика предприятия” даны в письмах Департамента налоговой политики Минфина России от 20.01.98 N 04-02-11/1, от 08.07.98 N 04-02-05/3 и т.д. Новый стандарт ПБУ 1/98 “Учетная политика организации”, утвержденный приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, также преду-сматривает, что учетная политика формируется всеми юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций).


     Ответственность за формирование учетной политики в организации несет главный бухгалтер. Утверждение учетной политики входит в компетенцию руководителя организации (ст. 6 и 7 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ).


     Приказ об учетной политике организации, переведенной на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, должен включать положения организационно-технического характера (вопросы организации бухгалтерского и налогового учета). Сложные методические аспекты ведения бухгалтерского и налогового учета из приказа об учетной политике исчезают.


     При оформлении приказа об учетной политике по каждому ее отдельному элементу необходимо указывать соответствующую норму, которая предусматривает возможность применения избранного способа ведения учета или необходимость самостоятельного определения организацией такого способа по конкретному вопросу. Это следует из п. 1 ПБУ 1/98 “Учетная политика организации”, согласно которому формирование учетной политики представляет собой не только выбор, но и обоснование такого выбора.


1. Организация учетной работы

     Согласно п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ бухгалтерский учет в организации в зависимости от объема учетной работы может осуществляться бухгалтерией как самостоятельным структурным подразделением; бухгалтером, принятым по трудовому договору и состоящим в штате организации; специальной профессиональной организацией на договорных началах (централизованной бухгалтерией) или соответствующим бухгалтером-специалистом на основании договора; руководителем лично.


2. Выбор системы бухгалтерского учета

     Все организации, за исключением субъ-ектов малого предпринимательства, переведенных на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, обязаны вести бухгалтерский учет способом двойной записи с применением плана счетов бухгалтерского учета. Субъекты малого предпринимательства в соответствии с п. 4 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ имеют право вести бухгалтерский учет без применения двойной записи и без использования плана счетов бухгалтерского учета по принципу “приход-расход”.


     Однако реализацию этого права необходимо закрепить в приказе об учетной политике, поскольку ничто не запрещает, перейдя на упрощенную систему, вести дополнительный бухгалтерский учет способом двойной записи по плану счетов (хотя при этом исчезает значительная часть преимуществ упрощенной системы).


3. Выбор формы бухгалтерского учета и применяемых учетных регистров

     Согласно п. 3 ст. 6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ организация самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета - совокупность учетных регистров для отражения хозяйственных операций в определенной последовательности и группировке.


     Однако для субъектов малого предпринимательства упрощенная форма ведения Книги учета доходов и расходов устанавливается Минфином России и является единой на всей территории Российской Федерации (п. 4 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ).


     Поэтому бухгалтерский учет ведется ими в обязательном порядке по Книге учета доходов и расходов, утвержденной приказом Минфина России от 22.02.96 N 18. Дополнительно могут применяться любые другие необходимые организации внутренние регистры бухгалтерского учета: ведомости расчетов с поставщиками и покупателями, с подотчетными лицами, списки учета имущества и т.п. (перечень таких дополнительных регистров, формы можно привести в приложении к приказу).


4. Принципы отражения текущих операций в Книге учета доходов и расходов

     Субъекты малого предпринимательства, переведенные на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, ведут учет доходов в Книге учета доходов и расходов кассовым методом, отступая от допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Это связано с формулировками ст. 3 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ, согласно которой объектом налогообложения устанавливается совокупный доход, полученный за отчетный период (квартал), или валовая выручка, полученная за отчетный период.


     Согласно письму Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 24.04.98 N 16-00-17-46 на организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности без применения способа двойной записи и плана счетов, допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности не распространяется. В Книге учета доходов и расходов в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражаются хозяйственные операции, осу-
ществленные в отчетном периоде.


     Федеральный закон от 29.12.95 N 222-ФЗ не содержит четкого определения, позволяющего применять либо метод начисления (фактические расходы), либо кассовый метод (оплаченные расходы) ко всем статьям расходов без исключения. Департамент налоговой политики Минфина России в разъяснениях предлагает учитывать произведенные расходы то в фактических суммах затрат (письма Департамента налоговой политики Минфина России от 03.07.98 N04-02-10/1, от 02.11.98 N04-02-05/3), то в суммах, перечисленных за выполненные работы (письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 24.04.98 N 04-02-05/3).


     Исходя из позиции Департамента налоговой политики Минфина России для отражения в учете расходов должны соблюдаться два условия: во-первых, товары должны быть отпущены субъекту малого предпринимательства (работы выполнены, услуги оказаны), а во-вторых, оплата за них произведена. В любом случае для целей налогообложения принцип отражения расходов будет важен только в тех регионах, где объектом налогообложения является совокупный доход, а не валовая выручка. В регионах, где объектом налогообложения является валовая выручка, принцип отражения расходов, закрепленный в приказе об учетной политике, должен соответствовать интересам собственников организации и позволять достоверно определять размер чистого дохода, подлежащего распределению в виде дивидендов (процентов) между акционерами (участниками).


5. Применяемые формы первичных учетных документов

     Одно из преимуществ упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности заключается в возможности сокращения числа оформляемых первичных учетных документов и документов налогового учета, а также в рациональной организации документооборота. Однако необходимо учитывать следующее.


     1. Согласно п. 5 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ для хозяйствующих субъектов, перешедших на упрощенную сис-тему, сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций. Кроме того, банковские документы оформляются такими субъектами в общеустановленном порядке.


     Следовательно, подлежат применению унифицированные формы по оформлению кассовых и банковских операций. В случае наличия в кассовом или банковском документе реквизита “Основание” должен быть оформлен также первичный документ, являющийся основанием платежа.


     2. Субъекты малого предпринимательства, переведенные на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, не освобождаются от отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды, основанием для исчисления которых являются первичные документы по учету труда и заработной платы унифицированных форм. Аналогично документального подтверждения требует исчисление таможенных платежей, государственных пошлин, налога на приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов (п. 2 ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ).


     В приказе об учетной политике организация-субъект малого предпринимательства также отражает:


     - избранные способы ведения денежных расчетов с населением в пределах, преду-смотренных действующим законодательством (с применением ККМ или бланков строгой отчетности и с указанием, какие именно бланки строгой отчетности будут использоваться);


     - перечень бланков строгой отчетности, порядок их хранения, учета и использования;


     - порядок выдачи наличных денежных средств под отчет (п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Банка России от 22.09.93 N 40);


     - перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов (п. 3 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ, п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н);


     - номенклатуру дел и порядок хранения документов (п. 3 ст. 6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ, п. 8 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н);


     - порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств документов (п. 3 ст. 6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ, п. 8 и 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н).


     Инвентаризация имущества и обязательств будет в обязательном порядке проводиться организацией при обратном переходе на общепринятую систему налогообложения учета и отчетности, поскольку необходимо будет сформировать вступительный баланс (письмо Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 14.04.98 N 16-00-17-38).


Отражение текущих операций в Книге учета доходов и расходов

     Включаются ли в состав валовой выручки для целей налогообложения полученные авансы (предоплаты) за товары, работы, услуги, которые пока не реализованы, и как они отражаются в Книге учета доходов и расходов?


     По мнению Департамента налоговой политики Минфина России при определении валовой выручки должны приниматься в расчет только средства, поступившие за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги (письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 20.01.98 N 04-02-11/1). Однако в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 02.11.98 N 04-02-05/3 говорится о том, что поступившая предоплата за товар должна найти отражение в графе 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов независимо от даты отгрузки.


     Налоговые органы на местах также иногда полагают, что суммы авансовых платежей и предварительной оплаты за товары включаются в объект налогообложения - валовую выручку в том отчетном периоде, в котором они фактически вносились (письмо ГНИ по г. Санкт-Петербург от 22.04.98 N 02-05/4609).


     Однако поскольку в п. 3 ст. 3 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ валовая выручка как объект налогообложения увязана с реализацией, то факт реализации (отгрузка товаров, выполнение работ или оказание услуг) должен в обязательном порядке иметь место для формирования объекта налогообложения. Определение реализации как возмездного перехода права собственности или права на результат выполненных работ приведено в ст. 39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации.


     Поэтому организация-субъект малого предпринимательства имеет право не учитывать авансы и предоплаты в составе объекта налогообложения - валовой выручки до момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), ориентируясь на п. 3 ст. 3 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ и ст. 39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации. При этом в Книге учета доходов и расходов полученные авансы в периоды до момента отгрузки могут отражаться в графе 4 “Доходы” и одновременно в графе 5 “В т.ч. не принимаемые для расчета налога”. При наступлении момента отгрузки в следующем отчетном периоде данная сумма еще раз подлежит отражению в графе 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов со ссылкой на предыдущую запись, при этом налоговым органам отследить такие суммы не составит труда.


     Что отражается в составе валовой выручки (графа 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов) при ведении посреднической деятельности (договоры комиссии, поручения, агент-ские договоры)?


     Департамент налоговой политики Минфина России считает, что в объект налогообложения (валовую выручку) включаются все суммы, поступившие на счета и в кассу комиссионера, поверенного, агента от реализации товаров (работ, услуг), в том числе принадлежащие соответственно комитенту, доверителю, принципалу, а не только сумма посреднического вознаграждения (письма Департамента налоговой политики Минфина России от 16.09.97 N 04-02-11/2, от 01.07.98 N 04-02-10/1 и т.д.).


     По нашему мнению, под выручкой от реализации продукции (работ, услуг) следует понимать вознаграждение посреднику независимо от того, участвует он в расчетах или нет. Это следует из норм гражданского законодательства, в то время как согласно ст. 11 части первой Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского законодательства применяются в налоговых правоотношениях. Однако не исключено, что данную позицию налогоплательщику придется отстаивать в арбитражном суде.


     Каков порядок ведения Книги учета доходов и расходов и исчисления валовой выручки как объекта налогообложения генподрядчиками, привлекающими для выполнения работ субподрядчиков?


     Если в договоре генерального подряда не предусмотрены прямые расчеты заказчика с субподрядчиками, в графе 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов у генподрядчика будут отражаться все поступления средств от заказчика, включая суммы, причитающиеся субподрядчикам. Все эти средства формируют объект налогообложения у генподрядчика (письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 24.08.98 N 04-02-05/3).


     В оплату реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) получены векселя, ценные бумаги, валюта, другие товары по договору мены. Затем эти векселя, ценные бумаги, валюта, другие товары проданы по цене, меньшей (или большей) той первоначальной стоимости, по которой они были приняты к учету. Что будет включаться в объект обложения единым налогом? Как эти операции отражаются в Книге учета доходов и расходов?


     Первоначально в состав объекта налогообложения будет включаться (и соответственно отражаться в графе 4 “Доходы” Книги учета доходов и расходов) стоимость векселей, ценных бумаг, валюты, товаров, полученных в обмен, по которой они приняты к учету. При последующей реализации этого имущества в состав объекта налогообложения и в графу 4 Книги учета доходов и расходов полностью войдет еще и цена их реализации (большая или меньшая первоначальной стоимости этого имущества).


     В отношении продажи валюты налоговые органы иногда придерживаются другого мнения: в объект налогообложения предлагается включать разницу между фактически поступившим на счет рублевым эквивалентом и рублевым эквивалентом, ранее включенным в объект налогообложения при поступлении выручки в валюте за товары, работы, услуги (письмо ГНИ по г. Санкт-Петербург от 22.04.98 N 02-05/4609). Однако, по нашему мнению, поскольку продажа валюты всегда рассматривалась как реализация прочих активов (отражалась на счете 48 “Реализация прочих активов”), различий между продажей валюты и, например, продажей ценных бумаг, не имеется.


     В заключение следует отметить, что упрощенная система не рассчитана на применение сложных схем взаиморасчетов. При реальном наличии таких сложных схем необходимо дробить их на несколько простых операций, отражаемых в Книге учета доходов и расходов в общем порядке, несмотря на возникающую при этом мультипликацию объекта налогообложения.


     Следует ли заполнять расходные графы Книги учета доходов и расходов в случае, если объектом налогообложения является валовая выручка (доход)?


     Для целей обложения единым налогом расходные графы Книги учета доходов и расходов в этом случае не учитываются. Однако для достоверного определения размера чистого дохода, подлежащего распределению в виде дивидендов (процентов) в пользу акционеров (участников) организации необходим учет расходов. Кроме того, учет расходов позволяет определить выплаты в пользу физических лиц (при налоговой проверке по подоходному налогу и при проверке правильности исчисления платежей в государственные внебюджетные социальные фонды).