Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Теория налогов и некоторые практические аспекты ее применения


Теория налогов и некоторые практические аспекты ее применения

     

Н. Демчук,
Председатель Государственного
налогового комитета Республики Беларусь

     
     Как известно, основные налоговые      теории стали формироваться в       качестве законченных учений начиная с XVII века и получили в науке наименование “Общая теория налогов”, основные направления которой складывались под непосредственным воздействием экономического развития общества.
     
     Согласно определению налоговая теория представляет собой ту или иную систему научных знаний о сущности налогов, их месте, роли и значении в экономической и социально-политической жизни общества. Налоговые теории представляют собой различные модели построения налоговых систем государства в зависимости от признания за налогами того или иного назначения.
     
     Одной из самых первых общих налоговых теорий является теория обмена, которая основывается на возмездном характере налогообложения. Суть теории заключается в том, что через налог подданные приобретают у государства услуги по защите от нападений, поддержанию порядка и т.д.
     
     Однако данная теория была применима только в условиях средних веков, когда за пошлины и сборы покупалась военная и юридическая защита, как будто между королем и гражданами действительно заключался договор. В таких условиях теория обмена являлась формальным отражением существующих отношений.
     
     В эпоху просвещения появляется разновидность теории обмена - атомистическая теория. Ее представителями выступали французские просветители Себастьян Ле Претр де Вобан - теория “общественного договора” - и Шарль Луи Монтескье - теория “публичного договора”. Данная теория признает, что налог есть результат договора между гражданами и государством, согласно которому подданный вносит государству плату за охрану, защиту и иные услуги. Таких же позиций придерживались английский философ Томас Гоббс, французские мыслители Вольтер, Оноре Мирабо.
     
     В первой половине XIX века появляется теория налога как страховой премии, представителями которой были французский политик Адольф Тьер и английский экономист Джон Рамсей Мак-Куллох. Согласно этой теории налог - это страховой платеж, который вносится гражданами государству на случай наступления какого-либо риска. Однако, в отличие от истинного страхования, налоги уплачиваются не для того, чтобы при наступлении страхового случая получить сумму возмещения, а чтобы профинансировать затраты государства на обеспечение обороны и правопорядка.
     
     Классическая теория налогов, представителями которой являлись английские экономисты Адам Смит и Давид Рикардо, рассматривает налоги как один из видов государственных доходов, которые должны финансировать затраты по содержанию правительства. При этом какая-либо иная роль (регулирование экономики, страховой платеж, плата за услуги) налогам не отводилась. Данная позиция основывалась на теории рыночной экономики, которую разрабатывал А. Смит, предусматривавший удовлетворение индивидуальных потребностей путем предоставления экономической свободы для субъектов. А. Смит выступал против централизованного управления экономикой, он принимал априори, что децентрализация позволяет обеспечить максимальное удовлетворение потребностей.
     

     А. Смитом были предложены такие принципы налогообложения, как:
     
     - равномерность;
     
     - определенность;
     
     - удобство;
     
     - дешевизна.
     
     С несколько иными подходами в отличие от классической теории налогов выступила кейнсианская теория, основанная на разработках английского экономиста Джона Мейнарда Кейнса.
     
     Налогам в этой теории отводится роль главного рычага регулирования экономики и одного из слагаемых, способствующих ее эффективному развитию. По мнению Дж. Кейнса, высказанному им в работе “Общая теория занятости, процента и денег”, экономический рост зависит от денежных сбережений только в условиях полной занятости. Однако полной занятости практически невозможно достичь. В этих условиях большие сбережения мешают экономическому росту, поскольку они не вкладываются в производство и представляют собой пассивный источник дохода. Чтобы устранить негативные последствия, излишние сбережения следует изымать с помощью налогов.
     
     Выдвинутая в 50-х годах профессором экономики Чикагского университета Милтоном Фридманом налоговая теория монетаризма основана на количественной теории денег. Согласно этой теории регулирование экономики можно осуществлять через денежное обращение, которое зависит от количества денег и банковских процентных ставок. При этом налогам отводится не такая важная роль, как в кейнсианской экономической концепции. Схожесть этих теорий проявляется в том, что посредством налогов происходит уменьшение неблагоприятных для развития экономики факторов. Однако у Дж. Кейнса этим фактором являются излишние сбережения, а у М. Фридмана- излишние деньги.
     
     Теория экономического предложения, сформулированная в начале 80-х годов американскими учеными М. Бернсом, Г. Стайном и А. Лэффером, в большей степени, чем кейнсианская теория, рассматривает налоги в качестве одного из факторов экономического развития и регулирования. При этом высокое налогообложение отрицательно влияет на предпринимательскую и инвестиционную деятельность, что сказывается на базе налогообложения в сторону ее сокращения и, вследствие этого, на уменьшении налоговых поступлений.
     
     Кроме изложенных общих теорий налогов, в истории налогообложения существовали также частные налоговые теории, среди которых одной из наиболее ранних является теория соотношения прямого и косвенного обложения. Сторонниками косвенного налогообложения являлись также А. Смит и Д. Ри-кардо, которые обосновывали идею данного налогообложения через добровольность. Эта идея исходит из утверждения о том, что косвенные налоги менее обременительны, чем прямые, поэтому их легко избежать, не покупая налогооблагаемый товар.
     

     Однако в конце XIX века экономисты, спорившие по этому вопросу, пришли к выводу о необходимости поддержания баланса между прямыми и косвенными налогами, считая, что прямое налогообложение предназначено для уравнительных целей, а косвенное - для эффективного обеспечения получения государственных доходов.
     
     Социально-политическими реформаторами неоднократно бралась на вооружение теория единого налога, в которой рассматривался единственный, исключительный налог на один определенный объект налогообложения. В качестве единого объекта налогообложения различными теоретиками предлагались земля, расходы, недвижимость, доход, капитал и др.
     
     Большое влияние на теоретические аспекты налогообложения оказала и социально-политическая природа налогов. Особенно это проявилось в соотношении теорий пропорционального и прогрессивного налогообложения. Поскольку налог всегда ущемляет и изымает собственность, любая налоговая система так или иначе отражает соотношение классовых и групповых интересов, социальных сил, а также их расстановку.
     
     Пропорциональное налогообложение предусматривает налоговые ставки, установленные в едином проценте к доходу налогоплательщика независимо от его величины, что, естественно, всегда находило поддержку среди имущих классов и обосновывалось принципами равенства и справедливости.
     
     В соответствии с прогрессивным налогообложением налоговые ставки и бремя увеличиваются по мере роста доходов налогоплательщиков. Сторонники налоговой прогрессии обосновывали ее справедливость смягчением неравенства между классами и группами путем перераспределения имущества и доходов.
     
     Таким образом, в течение всего своего исторического развития наука о налогах рассматривала и продолжает рассматривать сущность и природу налогов, их место, роль и значение для экономического и социально-политического развития общества, а также экономические и политические условия налогообложения.
     
     Между тем, по нашему мнению, нельзя абсолютизировать какую-либо теорию без ее соотнесения с практическим налогообложением. В конце концов, в любой из них можно найти позитивные и негативные последствия. Иное дело, что на определенном этапе развития общества и экономики, в частности, целесообразны вычленение из теоретической базы положений, соответствующих данному этапу, и анализ возможных последствий в реальных условиях.
     
     В этой связи нельзя не учитывать постулаты кейнсианской теории о роли государства в экономическом регулировании, однако, по нашему мнению, следует весьма осторожно относиться к восприятию как априори фискальной составляющей налогового механизма.
     

     С другой стороны, далеко не бесспорна и определенная недооценка роли налогов как своего рода экономического регулятора, которая присутствует в теории монетаризма.
     
     На наш взгляд, универсальные подходы к построению налоговой системы были заложены в классической теории налога, на фундаменте которой, по сути, строились основы указанных теорий. При этом, далеко не во всем соглашаясь с приматом децентрализации и отсутствием каких-либо функциональных особенностей налогов по данной теории, нельзя не остановиться на самих принципах налогообложения, выведенных А. Смитом.
     
     Очевидно, что равномерность как возможность уплаты налогов соответственно своей способности и силам, то есть сообразно доходу, - это не просто теоретическая посылка, а условие, необходимое для справедливого и эффективного сбора налогов. В нашей практике это условие, к сожалению, не всегда соблюдается.
     
     К примеру, исчисление отдельных видов налогов производится нарастающим итогом в течение года. Казалось бы, это обоснованно, но, учитывая то, что налоги взимаются ежемесячно, такой подход приводит к тому, что не соблюдается единство моментов получения дохода и взимания с него налога. В результате возможна ситуация, когда при наличии дохода за определенный период времени и соответствующем его налогообложении за этот же период отсутствие дохода (убытки) за последующий период приводит к возврату уже уплаченного налога.
     
     Такая система не стимулирует эффективность деятельности предприятий. По нашему мнению, равномерность должна обеспечиваться взиманием налогов именно с тех доходов (иных объектов налогообложения), которые получены в данный конкретный период.
     
     Определенность, равно как и удобство, то есть отсутствие произвольности в механизме налогообложения, действиях налоговых органов и налогоплательщиков, наличие ясных методов взимания и уплаты налогов, является основой построения любой налоговой системы. К сожалению, в законодательной практике данный принцип соблюдается не всегда. Отсутствие четких разграничений между такими, казалось бы, близкими понятиями, как объект налогообложения, облагаемый оборот, налоговая база нередко приводит к выхолащиванию сути законодательной нормы. Например, законодательство по налогу на прибыль определяет в качестве объекта налогообложения балансовую прибыль.
     
     Но балансовая прибыль включает несколько составляющих, которые могут облагаться по различным ставкам либо льготироваться и, следовательно, не рассматриваться одновременно в качестве налогооблагаемой базы.
     

     Но в отсутствие установленного законом понятия налоговой базы и при наличии налоговых льгот либо пониженных ставок возникает парадоксальная ситуация. Например, можно организовать малое предприятие любого профиля (кроме розничной торговли) и облагать прибыль по пониженной ставке, не создавая никаких материальных и других ценностей. Аналогичным образом можно льготировать любые доходы, совершенно не связанные с производством и реализацией продукции (работ и услуг), в частности, занимаясь только сдачей помещений в аренду, размещением средств на банковских счетах и т.д. И такое положение будет соответствовать букве закона, но, по нашему мнению, не его духу и смыслу.
     
     Закономерно возникает вопрос: для чего, в таком случае, существуют данные льготы? Что они стимулируют, учитывая что государство намеренно пошло на определенное уменьшение своих доходов, рассчитывая на их последующую компенсацию за счет развития этих предприятий?
     
     Хотелось бы прокомментировать и принцип дешевизны. Классической теорией А. Смита он описывается с точки зрения рациональности величины самого налога сообразно потребностям государства. Мы не смеем опровергать такой подход. Вместе с тем в современных условиях мы видим и другую сторону понятия дешевизны налога: это его окупаемость, эффективность затрат на его администрирование. Ведь, по сути, налог, затраты на сбор которого равны либо, более того, превышают сами поступления в бюджет, не нужен.
     
     Если в целом оценивать эффективность администрирования налогов, можно сформулировать следующую концептуальную основу: необходимо стремиться к тому, чтобы фактические налоговые поступления в максимальной степени приближались к научно обоснованным теоретическим поступлениям и, одновременно, расходы на административные процедуры сокращались по отношению к фактическим налоговым платежам.