Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налоговые последствия использования квартир для размещения организаций


Налоговые последствия использования квартир для размещения организаций

      

А.А. Никонов,
юрисконсульт Департамента
налогов и права аудиторской фирмы “ФБК”

     
     В настоящей статье предпринята попытка на основе анализа материалов конкретного дела, рассмотренного арбитражным судом, разрешить ряд спорных проблем, связанных с неправомерным использованием жилых помещений без их предварительного перевода в разряд “нежилых” для размещения организаций. При этом основное внимание уделено налоговым и бухгалтерским последствиям такого использования.
     
     В ходе документальной проверки за 1994-1996 годы, проведенной налоговым органом, было установлено, что проверяемая организация приобрела квартиру в мае 1995 года. Вопреки нормам гражданского и жилищного законодательства организация использовала квартиру не для проживания граждан, а для размещения аппарата управления: дирекции, бухгалтерии и др. По расчету за первое полугодие 1995 года предприятие воспользовалось льготой в виде вычета из налогооблагаемой базы части прибыли, использованной на приобретение квартиры. Затраты, связанные с содержанием и ремонтом этой квартиры, были включены в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.
     
     По результатам проверки к организации были применены финансовые санкции за нарушения налогового законодательства, предусмотренные п. 1 ст. 13 Закона РФ от 27.12.98 N 2118-I “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” (далее по тексту - Закон “Об основах налоговой системы”). При этом решение налогового органа было основано на двух обстоятельствах.
     
     Во-первых, организация не имела права применять льготу по капитальным затратам, связанным с приобретением квартиры. Это суждение было обосновано ссылкой на п. 4.1.1 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37, в котором говорится, что льгота не распространяется на приобретение нематериальных объектов, а согласно п. 2 письма Минфина России от 29.10.93 N 118 приобретенную предприятием квартиру, не переведенную в разряд нежилых помещений, следовало учесть на счете 04 “Нематериальные активы”.
     
     Во-вторых, организация была не вправе исключить из налогооблагаемой прибыли расходы, связанные с содержанием и ремонтом квартиры, поскольку она не была в административном порядке переведена из жилого помещения в нежилое и не является объектом основных производственных фондов.
     

     Для отмены примененных к предприятию финансовых санкций истец обратился в арбитражный суд, где в первой, апелляционной и кассационной инстанциях обосновывал неправомерность действий налоговых органов следующими обстоятельствами.
     

Обоснование правомерности применения льготы по прибыли, направленной на приобретение квартиры, неправомерно использованной для размещения рабочих кабинетов аппарата управления организации

     
     I. Согласно подпункту “а” п. 1 ст. 6 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-I ”О налоге на прибыль предприятий и организаций” (далее по тексту - Закон “О налоге на прибыль”) (в действовавшей редакции) “при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные на финансирование капитальных вложений производственного и непроизводственного назначенияѕ Эта льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной и непроизводственной базы, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату”*1.
     
     -----
     *1  В настоящий момент для применения данной льготы должны быть дополнительно соблюдены следующие условия:
     - по субъекту применения - право на применение льготы принадлежит только предприятиям отраслей сферы материального производства (за исключением затрат на финансирование жилищного строительства);
     - по составу льготируемых капитальных вложений - льгота предоставляется только в части расходов на финансирование капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства
     
     Согласно п. 19 инструкции Госналогслужбы России от 06.03.92 N 4 (далее по тексту - Инструкция N 4), действовавшей в момент применения льготы истцом, “при предоставлении льготы по прибыли, используемой на капитальные вложения, принимаются фактически произведенные в отчетном периоде затраты независимо от срока окончания строительства и ввода в эксплуатацию основных средств, учтенные по счету “Капитальные вложения”. Из указанных затрат исключаются суммы износа, начисленного по основным средствам, принадлежащим предприятию, с начала года на отчетную дату по счету “Износ основных средств” ... При отнесении произведенных затрат к капитальным вложениям следует руководствоваться письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 “Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций”, Инструкцией о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 24 сентября 1993 г. N 185".
     
     Из приведенных положений нормативных актов следует, что для решения вопроса по обоснованности применения налогоплательщиком льготы по налогу на прибыль достаточно доказать следующие обстоятельства:
     

     - средства, направленные на приобретение квартиры, относятся к капитальным вложениям, то есть приобретение квартиры должно отражаться в бухгалтерском учете с применением счета 08 “Капитальные вложения”;
     
     - при исчислении льготы исключена сумма износа, начисленная с начала года.
     
     Письмом Минфина России от 30.12.93 N 160 (п. 2.3) организациям всех форм собственности предписано отражать затраты на долгосрочные инвестиции на счете “Капитальные вложения”. При этом, согласно п. 1.2 этого письма под долгосрочными инвестициями понимаются “затраты на создание, увеличение размеров, также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи. Долгосрочные инвестиции связаны с... приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств, приобретением земельных участков и объектов природопользования, приобретением и созданием активов нематериального характера” (выделено автором.).
     
     Будучи не предназначенным для продажи внеоборотным активом длительного пользования, приобретенная квартира должна быть учтена на счете капитальных вложений, и, следовательно, затраты на ее приобретение должны быть учтены при определении льготы, независимо от того, является квартира материальным или нематериальным объектом.
     
     Ссылки налогового органа на п. 4.1.1 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 (далее по тексту - Инструкция N 37) не обоснованы, поскольку квартира была приобретена в июне 1995 года. Иными словами, организация, израсходовав прибыль, оставшуюся в ее распоряжении, на приобретение квартиры, воспользовалась льготой в порядке и на условиях действовавшей в тот период Инструкции N 4 в редакции Изменений и дополнений N 1-12, впоследствии отмененной Инструкцией N 37, внесшей существенные изменения в порядок предоставления льготы. В частности, соответствующий п. 19 Инструкции N 4 был дополнен пунктом 4.1.1 Инструкции N 37:
     
     “При предоставлении указанной льготы затраты, связанные с приобретением и созданием активов нематериального характера и приобретением земельных участков и объектов природопользования, не учитываются”.
     
     Таким образом, ограничения в составе затрат на капитальные вложения, при осуществлении которых налогоплательщик имеет право на льготу, были установлены лишь Инструкцией N 37. В соответствии с п. 10 новой инструкции с ее изданием отменяется Инструкция N 4.
     

     Инструкция N 37 официально опубликована в газете “Российские вести” N 194 от 12 октября 1995 года и N 199 от 19 октября 1995 года.
     
     В соответствии с п. 10 Инструкции N 37 ее положения распространяются на отношения, возникшие с 1 января 1995 года, но лишь в части, соответствующей Федеральным законам от 25.04.95 N 64-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ “О налоге на прибыль”" и от 26.06.95 N 95-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Законы РФ “О подоходном налоге с физических лиц” и “О налоге на прибыль”". Эти законы не регулировали порядка предоставления юридическим лицам рассматриваемой льготы.
     
     Точка зрения, в соответствии с которой все нормы Инструкции N 37 вступают в силу с 1 января 1995 года, полностью не выдерживает критики. В этом случае излишним было бы указание на то, что Инструкция N 37 вступает в силу с 1 января 1995 года лишь в соответствии с этими законами. Наличие такой оговорки объясняется тем, что в Инструкцию N 4 периодически вносились изменения, связанные с изменениями Закона “О налоге на прибыль”. Всего в эту инструкцию было внесено 12 изменений и дополнений. После издания Изменений и дополнений N 12 от 11.01.95 указанная инструкция не редактировалась несмотря на то, что Федеральными законами от 25.04.95 N 64-ФЗ и от 26.06.95 N 95-ФЗ были внесены изменения в текст Закона “О налоге на прибыль”. В этих законах и указано, что вносимые ими поправки распространяются на отношения, возникшие с 1 января 1995 года. Поэтому в соответствии с этими поправками Инструкция N 37 распространяется на отношения, регулируемые этими поправками. Наконец, если бы авторы Инструкции N 37 планировали распространить все положения этой Инструкции на отношения, возникшие до ее официального опубликования, то незачем было бы указывать на то, что Инструкция N 4 в редакции всех изменений и дополнений к ней отменяется лишь после официального опубликования Инструкции N 37, а не с 1 января 1995 года. Вряд ли можно думать, что авторы Инструкции N 37 предполагали одновременное регулирование одних и тех же вопросов порядка исчисления и уплаты налога на прибыль двумя инструкциями в один и тот же период - с 1 января 1995 года по дату издания Инструкции N 37.
     
     Таким образом, организация правомерно применила льготу, установленную подпунктом “а” п. 1 ст. 6 Закона “О налоге на прибыль” и п. 19 Инструкции N 4, регулировавшей порядок предоставления льготы на момент ее применения.
     

     Следовательно, организации не может быть отказано в льготе по затратам, которые признавались льготируемыми на дату их осуществления, по следующим причинам:
     
     - в соответствии со ст. 57 Конституции РФ и ч. 3 ст. 1 Закона “Об основах налоговой системы”*1 законы, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Представляется очевидным, что ограничения, установленные для законодательных актов, тем более распространяются и на подзаконные акты, которыми вводятся нормы, не предусмотренные ранее действовавшим законодательством. Это означает, что вступившая после применения льготы Инструкция N 37 не может “задним числом” ограничить состав объектов, приобретение которых подлежали льготированию;
     
     -----
     *1  В настоящее время аналогичная норма содержится в п. 2 ст. 5 НК РФ

     
     - согласно ч. 2 ст. 54 Конституции РФ никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Поэтому применение к предприятию санкций за действия, осуществленные в рамках действовавшего на момент их осуществления законодательства (Инструкции N 4), но признаваемые незаконными после их осуществления (после издания Инструкции N 37), не соответствует Конституции РФ;
     
     - Инструкция N 37 не предполагает изменения порядка применения льготы задним числом (с 1 января 1995 года), а вступает в силу в общем порядке, то есть по истечении 10 дней с момента ее официального опубликования;
     
     - существующая практика внесения изменений в налоговое законодательство придерживается конституционно установленного принципа недопустимости введения в действие ограничений в порядке и на условиях применения льгот “задним числом”, то есть до момента официального опубликования нормативного акта, устанавливающего соответствующие ограничения. При этом если изменения льгот происходят внутри отчетного периода, то льготы, использованные внутри этого периода до внесения изменений, сохраняются при исчислении налога за этот налоговый период.
     
     Пример. Федеральный закон от 25.04.95 N 63-ФЗ отменил льготу по строительству жилых домов. Этот закон вступил в силу с момента его официального опубликования (“Российская газета” N 84 от 28.04.95). В соответствии с п. 29 инструкции Госналогслужбы России от 09.12.91 N 1 налоговый период по налогу на добавленную стоимость определяется как отчетный месяц или квартал. Закон N 63-ФЗ, отменивший льготу, вступил в силу с 28 апреля 1995 года, то есть за два дня до окончания отчетного месяца или за два месяца до окончания отчетного квартала. Телеграммой Госналогслужбы России и Минфина России от 12.05.95 N ВЗ-6-05/265, 04-03-02 до налогоплательщиков был доведен порядок применения указанного Закона. В соответствии с этим порядком налогом на добавленную стоимость облагаются обороты по строительству жилых домов, возникшие после 28 апреля 1995 года. Иными словами, несмотря на то, что льгота по налогу была отменена не с начала нового отчетного периода, а в середине его, за налогоплательщиком сохраняется право на ее применение по объектам налогообложения, возникшим до момента отмены льготы.
     
     Аналогичный подход предусмотрен Инструкцией N 37 при начислении налога на прибыль. Так, например, в случае изменения ставок по налогу на прибыль применяются как новые ставки, так и ставки, действовавшие в кварталы, предшествовавшие изменению ставок (п. 5.3).
     

     Из приведенных примеров видно, что изменение порядка исчисления налога, произошедшее внутри налогового периода, не изменяет порядка исчисления этого налога, действовавшего в этот же налоговый период, но до внесения указанных изменений. Применение аналогии этого порядка к спорным правоотношениям обосновано п. 4 ст. 11 АПК РФ, согласно которому “в случае отсутствия норм права, регулирующих спорное отношение, арбитражный суд применяет нормы права, регулирующие сходные отношенияѕ”.
     
     Таким образом, в отношении чистой прибыли, израсходованной на приобретение квартиры в период до истечения 10-дневного срока с момента издания Инструкции N 37, отказ в применении льготы, установленной п. 1 ст. 6 Закона “О налоге на прибыль”, не может быть обоснован ссылкой на п. 4.1.1 этой Инструкции.
     
     II. Независимо от приведенных выше аргументов применение к организации налоговых санкций не могло быть признано обоснованными в силу следующих причин.
     
     Законом “О налоге на прибыль” (под-пункт “а” п. 1 ст. 6) установлено, что при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении предприятий, “уменьшается на суммы, направленные на финансирование капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения. Эта льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной и непроизводственной базы, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату”. Никаких прочих условий, ограничивающих применение льготы, в законе не установлено.
     
     Письмом Минфина России от 30.12.93 N 160 определено, что стоимость нематериальных активов организации отражается на счете “Капитальные вложения” после их оприходования и постановки на учет. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (в ред. приказа Минфина России от 28.12.94 N 173), счет 08 “Капитальные вложения” предназначен для обобщения информации об инвестициях, в том числе и в нематериальные активы.
     
     Руководствуясь указанными нормативными актами, организация уменьшила налогооблагаемую прибыль на сумму “чистой” прибыли, направленной на “финансирование капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения”, в соответствии с подпунктом “а” п. 1 ст. 6 Закона “О налоге на прибыль”.
     

     В соответствии с п. 4.1.1 Инструкции N 37 при отнесении произведенных затрат к капитальным вложениям следует руководствоваться письмом Минфина России от 31.12.93 N 160 и постановлением Госкомстата России от 24.09.93 N 185. И в то же время в Инструкции N 37 указано, что при предоставлении указанной льготы затраты, связанные с приобретением и созданием активов нематериального характера, не учитываются. Этой установкой Инструкция вышла, по мнению автора статьи, за пределы компетенции, предоставленной ст. 25 Закона “Об основах налоговой системы”, а также п. 5 постановления Верховного Совета РФ от 27.12.91 N 2117-I "О порядке введения в действие Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль”", в соответствии с которыми Госналогслужбе России предписано разработать и довести до предприятий и организаций нормативные документы, обеспечивающие взимание налога на прибыль в соответствии с Законом “О налоге на прибыль”. Ясно, что при издании этих документов Госналогслужба России должна действовать исключительно в рамках Закона и не имеет права изменять или искажать смысл той или иной статьи. Общая задача издаваемой Госналогслужбой России инструкции - обеспечить взимание налога на прибыль в соответствии с Законом.
     
     Однако, вопреки сказанному, сумма налога, исчисленная в соответствии с Инструкцией N 37, не будет соответствовать сумме налога, исчисленной в соответствии с Законом “О налоге на прибыль”. При таком несоответствии судом должен быть применен п. 2 ст. 11 АПК РФ, в соответствии с которым “арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие акта государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа закону, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает решение в соответствии с законом”.
     
     Действительно, если бы налогоплательщик исчислил налог на прибыль, руководствуясь п. 4.1.1 Инструкции N 37, то им была бы получена сумма налога большая, чем при исчислении суммы этого налога в соответствии с Законом “О налоге на прибыль”. Законом же охраняются не только фискальные интересы государства, но и права и интересы налогоплательщика (права организации как объединения граждан, созданного для совместной реализации своих конституционных прав). В результате должностные лица организации-налогоплательщика оказались перед выбором: либо, действуя в соответствии с призванной обеспечить исполнение закона инструкцией, нарушить этот закон, а вместе с ним интересы участников организации, либо, действуя в соответствии с законом, исполнить его, нарушив не соответствующие ему положения инструкции. Должностные лица организации, используя в качестве образца норму п. 2 ст. 11 АПК РФ, регулирующую поведения суда в подобной ситуации, предпочли руководствоваться законом.
     
     III. Вне зависимости от приведенных выше аргументов суммы, израсходованные организацией на приобретение квартиры, могут быть исключены из налогооблагаемой прибыли еще и потому, что квартира не относится к нематериальным объектам, приобретение которых в соответствии с п. 4.1.1 Инструкции N 37 не подлежит льготированию. Этот вывод обоснован следующими обстоятельствами.
     

     1. Налоговым органом в акте проверки было указано, что льгота по капитальным вложениям на приобретение квартиры не может быть применена предприятием, поскольку п. 4.1.1 Инструкции N 37 предусмотрено, что капитальные вложения в нематериальные объекты не льготируются. В доказательство того, что квартира относится к нематериальным объектам была приведена ссылка на п. 2 письма Минфина России от 29.10.93 N 118 (далее по тексту - Письмо N 118), в соответствии с которым “при приобретении отдельных квартир в объектах жилого фонда, которые продолжают числиться на балансе в составе отдельного объекта жилищного фонда предприятия-продавца (выделено автором) предприятие-покупатель отражает их стоимость по дебету счета 04 “Нематериальные активы”.
     
     Для того чтобы определить: имело ли право или было ли обязано предприятие отразить приобретение квартиры у физического лица в порядке, указанном в п. 2 комментируемого письма, - суду было предложено воспользоваться выполненным организацией анализом этой нормы. Из курса теории права известно, что элементом каждой правовой нормы является гипотеза, то есть та часть нормы, которая определяет условия, при которой действует предусмотренное этой нормой правило поведения. Таким условием в анализируемой норме являются факты приобретения предприятием отдельных квартир в объектах жилого фонда, которые продолжают числиться на балансе в составе отдельного объекта жилищного фонда “предприятия-продавца”. Из материалов же дела следовало, что продавцом квартиры являлось не предприятие-балансодержатель, а физическое лицо, не ведущее в отличие от юридического лица баланса своего имущества и обязательств и, соответственно, не отражающее на этом балансе указанных в письме объектов жилищного фонда.
     
     Письмо N 118 является специальным, так как регулирует операции, хотя бы одним участником которых является организация жилищно-коммунального хозяйства. Поэтому в гипотезе указанной нормы и содержится ограниченный состав участников сделки, отражение в бухгалтерском учете которой регулируется анализируемой нормой.
     
     Таким образом, редакция п. 2 Письма N 118, действовавшая до 3 апреля 1996 года, не содержала нормы, которой бы предписывалось отражать приобретенные у физических лиц квартиры на счете 04 “Нематериальные активы”.
     

     2. Из п. 2 постановления Конституционного Суда РФ от 24.10.96 N 17-п следует, что поскольку акционерные общества являются, по своей сути, объединениями, созданными гражданами для совместной реализации конституционных прав, на данные объединения граждан в полной мере распространяются требования статей Конституции РФ. Согласно же части 3 ст. 15 Конституции РФ любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения.
     
     Кроме того, главный бухгалтер предприятия несет ответственность за несоблюдение содержащихся в нормативных документах, утверждаемых в установленном порядке, общих методологических принципов бухгалтерского учета. Иными словами, претендуя на нормативность, Письмо N 118 устанавливает обязательные для должностных лиц организаций правила поведения, за неисполнение которых эти лица могут быть подвергнуты административному наказанию.
     
     Так, за ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка субъекты конституционных прав (граждане и их объединения-организации) могут быть подвергнуты санкциям, установленным п. 12 ст. 7 Закона РСФСР от 21.01.91 N 943-I “О Государственной налоговой службе РСФСР”, п. 2 ст. 13 Закона “Об основах налоговой системы” и др. Суть возникшего спора заключается также в том, что нарушение предприятием положений, содержащихся в комментируемом письме, привело к ведению бухгалтерского учета операций по приобретению квартиры, отличному от порядка, установленного этим письмом, что повлекло нарушения налогового законодательства и применение финансовых санкций. Это связано с тем, что комментируемое письмо влияет на размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, поскольку выводит из состава льготируемых затрат расходы по приобретению квартир.
     
     В соответствии с процитированной ранее частью 3 ст. 15 Конституции РФ нормы письма N 118, затрагивающие обязанности граждан и их объединений, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения. Согласно п. 1 действовавшего на момент принятия письма N 118 Указа Президента Российской Федерации от 21.10.93 N 104 официальное опубликование нормативных актов федеральных органов исполнительной власти осуществляется в газете “Российские вести”. Публикация указанного письма в “Финансовой газете” и любом другом печатном издании не является официальной и не влечет характерных для официальной публикации правовых последствий.
     
     Действительно, в России, так же как и в большинстве других правовых систем, существует ограниченное число печатных органов, официально уполномоченных на публикацию нормативных актов. Субъекты права обязаны исполнять опубликованные в этих печатных органах нормативные акты, и если они исполняют эту обязанность, то на них не может быть возложена ответственность за неисполнение нормативных актов, опубликованных в иных печатных изданиях. В России существует множество периодических печатных изданий, публикующих различные материалы по вопросам права, в том числе по вопросам учетного и налогового законодательства. Количество таких изданий имеет устойчивую тенденцию к увеличению. И если бы Указом Президента Российской Федерации от 21.01.93 N 104 газета “Российские вести” не была признана единственным печатным органом, официально уполномоченным на публикацию нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, налогоплательщик и другие субъекты права вынуждены были бы знакомиться со всем потоком информации, содержащимся во всех периодических изданиях правовой тематики. Добавим к этому, что доступ к официальному печатному изданию относительно недорог и доступен любому субъекту, располагающему доходом, превышающим минимальный размер оплаты труда. Подписка же на весь поток правовых изданий требует значительных затрат.
     

     3. В соответствии с разъяснениями Минюста России от 03.06.93 N 08-09/307 Письмо N 118 подлежит государственной регистрации в Минюсте России, поскольку:
     
     - носит межведомственный характер, то есть предполагает обязательность применения его норм для организаций, не входящих в систему Минфина России (подпункт “б” п. 3.2 разъяснений);
     
     - затрагивает права граждан (объединений граждан) на владение, пользование и распоряжение собственным имуществом посредством увеличения сокращающих это имущество налоговых обязательств организации. Кроме того, как объединения граждан (организация), так и отдельные граждане (должностные лица) утрачивают право на неисполнение указанных в этом нормативном акте предписаний (подпункт “а” п. 3.2 разъяснений).
     
     Минфин России является федеральным органом исполнительной власти (п. 1 Положения об этом министерстве, утвержденного постановлением Правительства РФ от 19.08.94 N 984), и поэтому его письма, содержащие такого рода правовые нормы, должны были вступать в силу в порядке, установленном Указом Президента Российской Федерации от 21.01.93 N 104, согласно п. 1 которого “нормативные акты министерств и ведомств Российской Федерации, затрагивающие права, свободы и законные интересы граждан или носящие межведомственный характер, принятые после 1 марта 1993 года и прошедшие государственную регистрацию в Министерстве юстиции Российской Федерации, подлежат официальному опубликованию в газете “Российские вести”, если иное не предусмотрено законодательством. Официальное опубликование актов осуществляется не позднее 10 дней после их государственной регистрации.
     
     Акты, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут за собой правовых последствий как не вступившие в силу и не могут служить законным основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения каких бы то ни было санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний; на указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров”.
     
     Никакие заключения Минюста России о нецелесообразности регистрации носящих нормативно-технический характер нормативных актов, имеющих межведомственный характер или затрагивающих права и свободы объединений граждан, не могли быть применены по отношению к Письму N 118 в данном споре. Во-первых, насколько известно автору данной статьи, такие разъяснения относительно анализируемого письма Минюстом России не давались, а во-вторых, Указ N 104 однозначно определил обязательность государственной регистрации и официального опубликования таких нормативных актов, и этот установленный Президентом Российской Федерации порядок не может быть изменен каким-либо ведомством из соображений целесообразности.
     

     4. Вне зависимости от ранее приведенных доводов следует учесть, что Письмо N 118 издано до вступления в силу Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 N 170, зарегистрированного в Минюсте России 27.02.95 за N 800 и опубликованного в газете “Российские вести” от 18.05.95 (далее по тексту - Положение от 26.12.94)*1. Это Положение внесло существенные изменения в понятие нематериальных активов. В отличие от существовавших ранее нормативных актов, в которых различные виды нематериальных активов перечислялись бессистемно, Положение от 26.12.94 разбивает их на четыре группы:
     
     -----
     *1 Утратило силу с 1 января 1999 года (приказ Минфина России от 29.07.98 № 34н)

     
     1-я группа - права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и др.;
     
     2-я группа - права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
     
     3-я группа - права на ноу-хау и др.;
     
     4-я группа - права пользования земельными участками и природными ресурсами.
     
     Как видим, приобретенная квартира не могла быть отнесена ни к первой, ни ко второй группе; перечень нематериальных активов, относимых к другим группам (в том числе к четвертой) является закрытым. Поэтому отнесение к нематериальным активам иных “прав пользования” (кроме пользования земельными участками и природными ресурсами) не соответствует Положению от 26.12.94.
    
     С учетом того, что Положение от 26.12.94 является по сравнению с Письмом N 118 более поздним нормативным актом, а также то, что указанное Положение издано, в отличие от Письма N 118, в порядке, установленном для межведомственных нормативных актов, обязательных к исполнению, Письмо N 118 не может применяться в части, противоречащей Положению от 26.12.94.
     
     Да и вообще, понятие квартиры как права пользования жилым помещением не основано на действующем гражданском законодательстве:
     
     во-первых, потому что предприятие, покупая квартиру, приобретает не только право пользования ею, но право на владение, пользование и распоряжение;
     

     во-вторых, то обстоятельство, что собственник квартиры должен использовать ее по целевому назначению, не означает утраты правомочий по владению и распоряжению. Это связано с тем, что право собственности не является абсолютным, и поэтому собственник реализует связанные с правом собственности правомочия таким образом, чтобы не нарушить права и охраняемые законом интересы других собственников. Собственник шариковой ручки, например, не имеет права использовать ее для того, чтобы писать неприличные слова на стенах помещения суда, поскольку такое использование причинит вред собственнику этих стен. Однако, очевидно, что наличие этого ограничения не означает, что собственник шариковой ручки владеет не ручкой, а правом пользования ею;
     
     в-третьих, в соответствии с п. 2.12 утвержденной приказом Минстроя России от 30.10.95 N 17-115 Временной методики оценки жилых помещений под определением “жилая квартира” понимается “конструктивно обособленная сложная функциональная часть жилого строения или нежилого строения с жилыми помещениями, предназначенная и в административном порядке признанная пригодной для постоянного проживания граждан (выделено автором), имеющая обособленный вход с улицы или с площадки общего пользования, имеющая хотя бы два функциональных объема (комнаты) и не имеющая в своих пределах функциональных частей (площадей, объемов) других квартир (мест общего пользования)”. Данное положение не определяет, как видим, квартиру, как право на ее использование. Вместо этого указывается, что квартира - это часть материального объекта (строения).
     
     5. Согласно п. 40 Положения от 26.12.94 “основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере”.
     
     Таким образом, для причисления приобретенной организацией квартиры к основным средствам она должна соответствовать следующим характеристикам:
     
     - наличие материально-вещественных признаков;
     

     - фактическое использование в качестве средств труда;
     
     - сохранение неизменной натуральной формы в течение длительного времени.
     
     Состав этих признаков является необходимым и достаточным для отнесения тех или иных предметов к основным средствам.
     
     Наличие у приобретенной квартиры материально-вещественных признаков было подтверждено сметой затрат на текущий ремонт квартиры: на ремонт были израсходованы различные материалы, производилась покраска (покрытие краской, известью) стен, полов и других вполне материальных объектов, образующих в совокупности квартиру как материальный объект. Ремонт квартиры является необходимым, поскольку она имеет внешний вид, чего нельзя сказать о нематериальных объектах. Кроме того, наличие материальных признаков у квартиры является общеизвестным фактом, который согласно п. 1 ст. 58 АПК РФ не нуждается в доказывании.
     
     Фактическое использование квартиры в качестве средств труда было подтверждено приказом руководителя предприятия о размещении в приобретаемой квартире рабочих кабинетов аппарата управления предприятия, актом ее ввода в эксплуатацию. Кроме приказа, факт использования квартиры для функционирования в ней структурных подразделений аппарата управления предприятия мог быть подтвержден свидетельскими показаниями работников этого аппарата, жильцов, клиентов и контрагентов. Норма п. 3 ст. 288 ГК РФ, запрещающая использование жилых помещений для размещения в них организаций до перевода этих помещений из жилых в нежилые, не может служить доказательством неиспользования квартиры в качестве средств труда, а является лишь основанием для привлечения предприятия к ответственности за нарушение указанной статьи в порядке, установленном статьей 293 ГК РФ.
     
     Кроме того, следует учесть, что в соответствии с ПБУ N 1/94 “Учетная политика предприятия”, утвержденного приказом Минфина России от 28.07.94 N 100 и опубликованного в газете “Российские вести” от 08.09.94 N 169, “учетная политика предприятия должна обеспечивать ѕ отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой)”. В соответствии с этим требованием предприятие не только имело право отразить квартиру, используемую в качестве объекта основных средств, на счете учета основных фондов организации, но и обязано было это сделать с целью соблюдения другого требования указанного ПБУ - требования достоверности. Не отразив факт использования квартиры для целей размещения в ней структурных подразделений аппарата управления организации, предприятие сокрыло бы от внешних пользователей факт такого использования.
     
     Правовой режим квартиры определяется признанием помещения в административном порядке жилым или нежилым. Это и есть правовая форма. А вот фактическое использование квартиры определяет ее экономическое содержание и условия хозяйствования. Экономическим содержанием и условиями хозяйствования и был обусловлен примененный организацией порядок отражения в бухгалтерском учете квартиры, используемой в качестве средства труда, на счете учета основных средств.
     

     Сохранение у квартиры материально-вещественных признаков в неизменной форме в течение длительного времени также является общеизвестным фактом, не нуждающимся в доказывании.
     
     В связи с изложенным, приобретенная квартира не может быть отнесена к нематериальным активам, так как попадает под данное выше определение основных средств, является материальным объектом и не удовлетворяет признакам, признаваемых обязательными для нематериальных активов. И, следовательно, льгота по капитальным затратам по приобретению квартиры использована предприятием верно.
     
     Каждое из перечисленных выше обоснований использования льгот, установленных п. 1 ст. 6 Закона “О налоге на прибыль”, само по себе (то есть независимо от других) является достаточным основанием для ее применения.
     

Обоснование правомерности исключения из налогооблагаемой прибыли затрат по содержанию и ремонту рабочих кабинетов аппарата управления организации, расположенных в квартире, не переведенной в разряд нежилых помещений

     
     В ходя судебного разбирательства было установлено следующее:
     
     а) приобретенная предприятием квартира использовалась для размещения в ней рабочих кабинетов аппарата управления организации;
     
     б) организация произвела затраты по ремонту квартиры, включив их в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли;
     
     в) использованная для размещения рабочих кабинетов аппарата управления квартира вопреки действующему гражданскому законодательству не была в административном порядке переведена в разряд нежилых помещений.
     
     Наличие обстоятельств, указанных в подпунктах “а” и “б”, достаточно для решения вопроса о правомерности включения в себестоимость затрат по ремонту квартиры, использованной для размещения рабочих кабинетов аппарата управления организации. В то же время факт противоправного использования квартиры не является существенным для принятия решения по предмету спора.
     
     Действительно, согласно п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, в действующей редакции (далее по тексту - Положение о составе затрат), “себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию”. В соответствии с п. 10 Положения о составе затрат “к элементу “Прочие затраты” в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся ѕдругие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат”.
     
      Иными словами, Положение о составе затрат определяет в качестве основного критерия для распределения произведенных организацией затрат между себестоимостью и иными источниками их покрытия связь этих затрат с производством и реализацией.
     

     Обязательность включения затрат, связанных с управлением организацией, в себестоимость установлена подпунктом “и” п. 2 Положения о составе затрат, согласно которому “в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с управлением производством”. Связь же затрат по содержанию и ремонту помещения, в котором осуществляют свою работу органы управления организации с затратами по управлению организацией очевидна.
     
     Кроме того, согласно подпункту “и” п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу “затраты, связанные с управлением производством” включаются “эксплуатационные затраты по содержанию зданий, помещений, сооружений, оборудования; инвентаря и т.п.”. Такая формулировка предполагает обязанность предприятия включить в себестоимость расходы по проведению ремонта помещения, фактически использовавшегося в отчетном периоде для размещения аппарата управления организации. Действительно, в процессе эксплуатации помещения возникает необходимость его поддержания в состоянии, пригодном к такой эксплуатации. И это достигается посредством периодически производимого ремонта такого помещения.
     
     Несмотря на то, что в подпункте “и” п. 2 Положения о составе затрат не указано, что следует понимать под расходами по содержанию помещений, расшифровка этого понятия содержится в подпункте “ф” этого пункта, в соответствии с которым в затраты, связанные с содержанием помещений, включаются “затраты на проведение всех видов ремонта помещения, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение”.
     
     Правомерность включения затрат, связанных с управлением производства, подтверждается и судебной практикой по налоговым спорам. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.02.97 N3982/96 (Вестник ВАС РФ, N 5, 1997) сказано, что “в себестоимость продукции включаются как затраты, непосредственно связанные с производством продукции, так и другие затраты, в том числе по управлению производством”.
     
     В соответствии со ст. 4 Закона “О налоге на прибыль” (в ред. до 31.12.95) “затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затратѕ”. Поэтому для разрешения спора необходимо было выяснить, соответствуют расходы по содержанию и ремонту помещения, неправомерно используемого для управления производством, Положению о составе затрат или не соответствуют ему. Никакие иные факторы (кроме соответствия Положению о составе затрат) не указаны в законе в качестве каким-либо образом влияющих на вопрос о включении в себестоимость тех или иных расходов. Поэтому для разрешения данного спора не было необходимости говорить о всех нарушениях законодательства, допущенных организацией в процессе ее деятельности. Не подлежат выяснению, например, такие обстоятельства, как несвоевременная выплата заработной платы работникам, нарушение правил дорожного движения водителями организации и другие нарушения законодательства ввиду того, что эти нарушения никак не влияют на размер налогооблагаемой прибыли. За эти нарушения предусмотрены специальные санкции в соответствующих законах.
     
     Соответствие расходов по содержанию и ремонту квартиры, использованной для размещения аппарата управления организации, критериям Положения о составе затрат доказано выше. Нарушение же норм гражданского законодательства о недопустимости использования жилых помещений для размещения в них организаций до перевода таких помещений в разряд нежилых не указано в названном Положении в качестве признака, каким-либо образом влияющего на решение вопроса о включении расходов по содержанию и ремонту помещений в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, и поэтому не должен был вообще включаться в предмет доказывания по делу о налоговом правонарушении. Иными словами, факт нарушения норм гражданского законодательства не может являться законным основанием для увеличения налогооблагаемой базы нарушителя. Такая логика соответствует судебной практике Президиума ВАС РФ. В постановлении Президиума ВАС РФ от 15.04.97 N 4414/96 указано на то, что “правовое обоснование выводов суда” должно соответствовать “законодательству, регулирующему налоговые отношения”. В указанном постановлении Президиума ВАС сказано, что в тех случаях, когда право применения льготы по налогообложению не поставлено в зависимость от наличия лицензии на определенную деятельность, отказ в предоставлении этой льготы не может быть мотивирован отсутствием такой лицензии. Аналогичным, по нашему мнению, должен быть ход рассуждений при принятии решения по настоящему спору. Так же как и в приведенном постановлении Президиума ВАС РФ, возможность отнесения на себестоимость затрат, связанных с содержанием и ремонтом помещений, используемых в производственных целях, не поставлена в зависимость от соблюдения норм гражданского законодательства.
     

     Положение о составе затрат определяет порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Его цель - обеспечить достоверность этих результатов, а не контроль за соблюдением норм гражданского законодательства. Рассмотрим простой пример. Предприятие, получая доходы от осуществления деятельности, требующей лицензирования, соответствующей лицензии не получало. Но это не значит, что эти доходы и произведенные для их получения расходы, удовлетворяющие критериям Положения о составе затрат, не должны учитываться при налогообложении прибыли, хотя они и были получены (понесены) незаконно.
     
     Приведенных выше доводов достаточно для того, чтобы сделать вывод о правомерности действий организации, включившей в состав учитываемых при налогообложении затрат расходы по ремонту квартиры, использованной для управления организацией.
     
     Помимо этого, затраты по ремонту используемой “под офис” квартиры могут быть квалифицированы в качестве элемента себестоимости в соответствии с подпунктом “е” п. 2 Положения о составе затрат, согласно которому в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются расходы “по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов)”. Для такой квалификации необходимо установить:
     
     а) относится ли приобретенная предприятием квартира, не переведенная в разряд нежилых помещений, к основным фондам;
     
     б) является ли используемая для размещения рабочих кабинетов аппарата управления организацией квартира объектом основных производственных фондов.
     
     Обоснование того, что квартира, приобретенная предприятием, относится к основным фондам вне зависимости от факта ее перевода в разряд нежилых помещений, уже было доказано выше. Для решения вопроса о принадлежности использованной для размещения административного персонала организации квартиры к производственным или непроизводственным основным фондам было предложено обратиться к соответствующим нормативным актам.
     
     В соответствии с п. 4.7 Инструкции о порядке заполнения типовых форм бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 11.10.95 N 115, “к производственным основным средствам относятся средства, которые связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть с производством промышленной продукции, строительством, сельским хозяйством, торговлей и общественным питанием, заготовкой сельскохозяйственной продукции и другими аналогичными видами деятельности. К основным средствам непроизводственного назначения относятся числящиеся на балансе и не связанные с осуществлением уставной деятельности средства жилищного и коммунального хозяйства, здравоохранения, физической культуры, социального обеспечения, народного образования, культуры и т.п.”.
     

     Таким образом, квартира, связанная с осуществлением предпринимательской деятельности, по данному выше определению относится к производственным основным средствам. И наоборот, квартира не относится к основным средствам непроизводственного назначения потому, что для такого отнесения необходимо соблюдение одновременно двух условий:
     
     во-первых, квартира, как объект жилищно-коммунального хозяйства, должна числиться на балансе организации. Это условие также нельзя признать соблюденным, поскольку согласно последнему абзацу п. 6 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 (в ред. до 29.05.97) “отдельные квартиры, приобретенные предприятиями в объектах жилого фонда, не рассматриваются как объекты жилищно-коммунальной сферы”*1;
     
     -----
     *1 Отсутствие этой нормы в действующей редакции названной инструкции кардинально не изменяет ситуации, поскольку для квалификации квартиры как объекта непроизводственных фондов необходимо выполнение второго из условий - неиспользование при осуществлении предпринимательской деятельности.

     
     во-вторых, такая квартира не должна быть связана с осуществлением уставной деятельности*1.
     
     -----
     *1 В соответствии с п. 4.23.2 приложения № 2 к письму Минфина России от 12.11.96 № 97 “к производственным основным средствам относятся объекты, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т.е. использование в процессе производства промышленной продукции, в строительстве, сельском хозяйстве, торговле и общественном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и других аналогичных видов деятельности”

     
     Ясно, что и второе условие не соблюдено, так как использование квартиры для размещения в ней рабочих кабинетов аппарата управления коммерческой организации напрямую связано с осуществлением уставной (предпринимательской) деятельности.
     
     Следовательно, не переведенная в нежилое помещение квартира, используемая для управления организацией, является объектом основных производственных фондов, и затраты по ее ремонту и содержанию должны быть учтены при определении налогооблагаемой прибыли.
     
     Добавим к сказанному, что даже если суд решил бы, что используемая в процессе извлечения доходов от предпринимательской деятельности квартира не относится к основным средствам предприятия, то и в этом случае применение подпункта “е” п. 2 Положения о составе затрат к рассматриваемым расходам было бы правомерно. Это связано с тем, что для адекватного толкования данной правовой нормы следует произвести так называемое историческое толкование нормы, то есть учесть волю законодателя времени издания закона. Положение о составе затрат принято 5 августа 1992 года, то есть значительно раньше Письма N 118, определившего обязательность учета квартир на счете нематериальных активов. Следовательно, на дату принятия Положения о составе затрат нельзя было предположить, что такой вполне материальный объект, как квартира будет учитываться в составе нематериальных. Поэтому, говоря в Положении о составе затрат об основных фондах, законодатель не исключал из их состава используемую для предпринимательской деятельности квартиру. Следовательно, затраты по ремонту указанной квартиры, относившейся по действовавшему на момент принятия Положения о составе затрат учетному законодательству к основным средствам, могут быть включены в себестоимость независимо от последующих изменений учетного законодательства.
     
     В ходе судебного разбирательства представители налогового органа попытались опровергнуть правомерность действий организации следующими доводами.
     

     1. Организация в любой момент может прекратить использование квартиры в производственных целях и передать для проживания граждан. Поэтому до перевода такой квартиры в разряд нежилых помещений она не может быть квалифицирована как основные средства организации.
     
     Однако большинство вещей может быть потенциально использовано как в производственных, так и непроизводственных целях. Поэтому, признак абсолютной невозможности использования вещи в непроизводственных целях не является необходимым для разграничения производственных и непроизводственных основных средств.
     
     2. Квартира не может числиться в составе основных производственных фондов истца, поскольку эта же квартира продолжает числиться в составе основных производственных фондов жилищно-эксплуатационной организации, что было подтверждено справкой этой организации. Налоговый орган считал, что истцу следовало добиться, чтобы квартира была передана с баланса жилищной организации на его баланс, что возможно только после перевода помещения в разряд “нежилых”.
     
     Однако законодательство не связывает возможность передачи квартир с одного баланса на другой с фактом их перевода в разряд нежилых помещений. Кроме того, согласно п. 2.2 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика предприятия”, утвержденного приказом Минфина России от 28.07.94 N 100, “при формировании учетной политики предполагается, что имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия и других предприятий (допущение имущественной обособленности предприятия)”.
     
     Право собственности на приобретенную квартиру было подтверждено договором купли-продажи квартиры и свидетельством о собственности на нее. Согласно п. 1 ст. 290 ГК РФ “собственникам квартир в многоквартирном доме принадлежат на праве общей долевой собственности общие помещения дома, несущие конструкции дома, механическое, электрическое, санитарно-техническое и иное оборудование за пределами или внутри квартиры, обслуживающее более одной квартиры”.
     
     В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (в действовавшей редакции), “счет 01 “Основные средства” предназначен для обобщения информации о наличии и движении принадлежащих предприятию на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в аренду (кроме долгосрочно арендуемых)”.
     

     Следовательно, принадлежащая истцу квартира (равно как и соответствующая доля в общем имуществе дома) не должна числиться в составе основных средств жилищно-эксплуатационной организации, поскольку собственностью этой организации не является. Справка этой организации не является документом, удостоверяющим факты преюдициального значения, а потому подлежала оценке судом наравне с другими доказательствами.
     
     Нормы Письма N 118, содержащие правило, по которому отдельные квартиры, приобретенные организацией во многоквартирных жилых домах, должны учитываться в составе собственных основных производственных фондов жилищно-эксплуатационной организации, применяться, по мнению автора статьи, не могут ввиду их противоречия приведенным выше нормам.
     
     3. Существующий запрет на использование жилых помещений для размещения в них организаций исключает квалификацию квартиры, не переведенной в нежилое помещение, как объекта основных средств. При этом факт ее использования для управления организацией, установленный в ходе произведенной налоговым органом проверки, значения не имеет.
     
     Однако ни один из нормативных актов, регулирующих вопросы подразделения основных средств на производственные и непроизводственные, не содержит указаний на то, что основные фонды, используемые в производственных целях, не могут быть квалифицированы в качестве производственных, потому что такое использование запрещено. Поэтому нарушение ст. 288 ГК РФ не влияет на квалификацию основных средств в качестве производственных.
     
     4. В отзыве на иск налоговый орган мотивировал обоснованность примененных им санкций неблагоприятными для социального государства последствиями, которые порождает незаконное использование квартир для размещения организаций.
     
     Однако применение мер налогового принуждения к нарушителям гражданского законодательства не может быть признано обоснованным, поскольку гражданское законодательство содержит иной порядок и размер ответственности нарушителя. Так, нецелевое использование помещения в производственных целях является основанием для применения мер ответственности, предусмотренных ст. 293 ГК РФ. Налоговое же законодательство обеспечивает соблюдение норм налогового законодательства. Например, трудно не согласиться, что нарушение водителем служебного автомобиля правил дорожного движения (водитель не пристегнул ремень безопасности) не может обосновывать невозможность отнесения затрат по содержанию и ремонту этого автомобиля на себестоимость.
     
     Арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанции признали доводы организации убедительными и отменили примененные к ней финансовые санкции за нарушения налогового законодательства. Заявление о принесении протеста, поданное налоговым органом на имя Председателя ВАС РФ, было оставлено без удовлетворения.