Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учетная политика организации


Учетная политика организации*

     

В.С. Лубяная,
советник налоговой службы III ранга,
Московская обл.

     
     -----
     * Окончание. Начало см. “Налоговый вестник”. 1999, N 4. С. 61.
     

Раздел III. Налоговая учетная политика

     
     В этом разделе организации-налогоплательщики определяют методические вопросы бухгалтерского учета и способы формирования показателей бухгалтерской отчетности для целей налогообложения. Важнейшими из них являются:
     
     - выбор метода определения показателя выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения;
     
     - способ распределения косвенных расходов у организации, применяющей разные ставки налога на прибыль при многопрофильной деятельности;
     
     - организация раздельного учета товаров, облагаемых по разным ставкам (10 и 20 процентов);
     
     - обеспечение раздельного учета затрат для организаций, реализующих товары (работы, услуги), как облагаемые, так и не облагаемые НДС;
     
     - обеспечение раздельного учета объектов социальной сферы для получения права на льготу по налогу на имущество в случаях, когда имущество используется совместно для производственных (нельготируемых) и льготируемых целей;
     
     - определение метода формирования цены на товары в части порядка отражения транспортных расходов.
     
     Дадим краткие пояснения к разделу III “Налоговая учетная политика”.
     
     Определение метода выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения происходит:
     
     либо по моменту ее отгрузки. Указанный порядок исчисления данных по реализации продукции (работ, услуг) используется также при определении налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог и других налогов, которые исчисляются от выручки (валового дохода), полученной от реализации выпущенной продукции (работ, услуг);
     
     либо по моменту ее оплаты. Данный порядок исчисления данных по реализации продукции (работ, услуг) используется также при определении налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог и других налогов, которые исчисляются от выручки (валового дохода), полученной от реализации выпущенной продукции (работ, услуг).
     
     Такое право выбора метода учета реализации было предоставлено организациям п. 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (далее по тексту - Положение о составе затрат), утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, с учетом изменений и дополнений, а также п. 1 и 2 письма Госналогслужбы России от 05.01.96 N ПВ-4-13/34 “О проверке правильности исчисления организациями налогооблагаемой базы”.
     

     При этом необходимо учитывать дополнение к п. 13 Положения о составе затрат, утвержденное постановлением Правительства РФ от 06.09.98, согласно которому вводится первое ограничение права выбора метода исчисления выручки для целей налогообложения. Этим постановлением выручка от реализации подакцизных товаров (за исключением природного газа), включая безвозмездную передачу, обмен и взаимозачет подакцизных товаров, определяется только методом “по отгрузке”.
     
     Решение вопроса о способе признания продукции реализованной является чрезвычайно ответственным и требующим самого тщательного рассмотрения всех факторов деятельности организации, при этом следует иметь в виду, что в одной организации в течение одного учетного периода для всей реализации должен применяться лишь один из указанных способов.
     
     Это один из сложных вопросов, оказывающих влияние на порядок исчисления наиболее существенных налогов. Если для бухгалтерского учета этот порядок определен однозначно: в соответствии с п. 3.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности (приложения N 2 к приказу Минфина России от 12.11.96 N 97) выручка отражается, как правило, по моменту отгрузки, - то для целей налогообложения по различным налогам имеется свой порядок. Обращаем внимание на то, что постановлением Правительства РФ от 09.12.98 N 1460 с 17 июля 1998 года постановление Правительства РФ от 17.07.98 N 786 “Об особенностях уплаты НДС” отменено, в связи с чем установленный этим постановлением метод расчета выручки для начисления НДС не применяется.
     
     Следует также иметь в виду, что внереализационные доходы для целей налогообложения учитываются по мере начисления, то есть независимо от фактического поступления денежных средств.
     
     Организациям, принимающим решение о исчислении показателя выручки от реализации “по оплате”, для целей налогообложения в учетной политике необходимо определить также методику расчета показателей себестоимости реализуемой продукции (работ, услуг) на этот объем выручки от реализации. В связи с отсутствием нормативной базы по данному вопросу налогоплательщики обязаны самостоятельно разработать методику расчета себестоимости, соблюдая принцип п. 12 Положения о составе затрат (в затраты производства и реализации продукции относятся расходы того отчетного периода, к которому они относятся, с исполнения договоров и фактически осуществленных платежей), а также руководствоваться информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.11.97 N 22 “Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль” [себестоимость отгруженной и оплаченной продукции (работ, услуг) определяется по удельному весу, соотношению себестоимости и выручки от реализации “по отгрузке”].
     
     Не исключается также пообъектный (позаказный) учет себестоимости, при котором решение вопросов корректировки себестоимости продукции для целей налогообложения наименее проблематично.
     

     Российское налоговое законодательство предусматривает особые (отличные от общеустановленных методических принципов, принятых в бухгалтерском учете) методы распределения отдельных видов затрат, доходов, видов имущества и т.д., предусмотренных законом и инструкциями по налогам для обоснованного получения льготы.
     
     В учетной политике на 1999 год организациям необходимо:
     
     А. Утвердить виды деятельности, доходов и перечень товаров (работ, услуг), по которым ведется раздельный учет производства, реализации, дохода, финансового результата.
     
     При утверждении видов деятельности, по которым ведется раздельный учет производства, реализации, дохода, финансового результата следует руководствоваться:
     
      подпунктами 2.10, 4.6, 6.5 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.98 N 37 “О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль” - по налогу на прибыль;
     
     примечанием к п. 12, 27 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.98 N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость” - по налогу на добавленную стоимость;
     
     п. 22 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” - по налогу на пользователей автомобильных дорог.
     
     Б. Утвердить принцип распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов по видам деятельности или видам реализуемых товаров (работ, услуг), в том числе:
     
     для исчисления налога на прибыль - пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки при многопрофильной деятельности и разных ставках налога на прибыль (п. 2.10 Инструкции N 37);
     
     для исчисления прочих налогов - по показателю, применяемому в бухгалтерском учете (базой для их распределения может быть прямая зарплата, прямые материальные затраты, общая сумма прямых затрат, выручка от реализации).
     
     Обеспечить раздельный учет товаров торговли, а также предприятий общественного питания при применении разных ставок НДС (10 или 20 %).
     
     Обеспечить раздельный учет затрат для организаций, реализующих продукцию (работы, услуги), при наличии облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость оборотов. Льгота по НДС для необлагаемых оборотов может быть предоставлена налогоплательщику только при наличии раздельного учета затрат этих объектов налогообложения.
     

     Впредь до официального утверждения методики раздельного учета затрат на законодательном или инструктивном уровне допустимо применять метод распределения затрат пропорционально объему продукции (работ, услуг), облагаемому и не облагаемому налогом на добавленную стоимость, предусмотрев это учетной политикой организации (письмо Минфина России от 05.07.97 N 04-03-08).
     
     Для подтверждения права на льготу по налогу на имущество по объектам основных фондов в соответствии с п. “а” ст. 5 Закона РФ от 13.12.91 N 2030-1 “О налоге на имущество предприятий” (балансовая стоимость объектов жилищно-коммунальной и социальной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика), обеспечить раздельный учет указанного имущества в порядке, предусмотренном Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н.
     
     Для раздельного учета указанных объектов налогоплательщики должны вести инвентарный список льготируемых объектов (или отдельных его частей) или другой соответствующий документ, содержащий сведения о номере и дате инвентарной карточки, полном наименовании объекта, его остаточной стоимости, а также сведения о выбытии (перемещении) объекта.
     
     По этому вопросу дано разъяснение в письме Госналогслужбы России от 15.02.99 N 04-3-07/35 (ответ на запрос налогоплательщика);
     
     - для решения вопроса о включении или невключении расходов по таре и доставке продукции до покупателя (транспортных расходов) в состав показателей “выручка от реализации” необходимо иметь в виду, что решение этого вопроса зависит от формирования цены реализации:
     
     если цена реализации утверждена “до пункта назначения” и все расходы по таре и доставке товара до покупателя предусмотрены в составе внепроизводственных расходов, то есть учитываются в составе продажных цен, такие транспортные расходы и тара учитываются в выручке от реализации;
     
     если отпускная (договорная) цена рассчитана “до пункта оправления” и все расходы до пункта назначения возмещаются покупателями сверх отпускной цены, эти суммы у поставщика в выручку от реализации не включаются (п. 17 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды”, с учетом изменений и дополнений).
     
     В заключение целесообразно отметить, что все изменения в учетную политику вносятся с начала финансового года, действуют в течение продолжительного времени; внесение изменений в учетную политику в течение отчетного года возможно только в случаях, предусмотренных п. 16 ПБУ 1/98, в том числе один из них - “существенное изменение условий деятельности” дает право налогоплательщику обоснованно вносить изменения в учетную политику в течение отчетного года по таким часто возникающим причинам, как выбытие из состава субъектов малого предпринимательства из-за невыполнения критериев отнесения к этой группе (например, численности), появления филиалов, возникновения льготируемых объектов исчисления налогов и др.