Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Понятие налоговой ответственности и условия ее наступления


Понятие налоговой ответственности и условия ее наступления

     

О.А. Смирнова,
юрист

     
     Сущность ответственности - установленная законом неотвратимая  негативная реакция государства на правонарушение, выражающаяся в лишении определенных прав и (или) возложении внеэквивалентных обязанностей имущественного характера.
     
     Для юридической ответственности характерны четыре основных признака:
     
     во-первых, юридическая ответственность - это лишь одна из форм государственно-принудительного воздействия на нарушителей норм права;
     
     во-вторых, юридическая ответственность применяется к лицам, допустившим правонарушение;
     
     в-третьих, юридическая ответственность применяется к правонарушителям только уполномоченными на это государственными или иными органами;
     
     в-четвертых, юридическая ответственность состоит в применении к правонарушителю предусмотренных законом санкций, являющихся мерами юридической ответственности.
     
     Понятие “налоговое правонарушение” дано в ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ). Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
     
     Ответственность за нарушение налогового законодательства - вид юридической ответственности, всегда связанный с обязательным применением государством силы и выражающийся в принуждении к исполнению налогоплательщиком своих законных обязанностей и уплате сумм финансовых санкций.
     
     Поскольку налогоплательщиками являются и физические, и юридические лица, налоговая ответственность применяется как к тем, так и к другим, но при необходимом условии: при нарушении налогового законодательства, за которое действующим законодательством предусмотрено наступление ответственности.
     
     Согласно п. 2 ст. 107 НК РФ физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с шестнадцатилетнего возраста. Не следует забывать о том, что предпринимательской деятельностью могут заниматься лица, достигшие четырнадцатилетнего возраста, то есть в случае совершения налогового правонарушения лицом от четырнадцати до шестнадцати лет оно не подлежит ответственности за нарушение налогового законодательства.
     
     В соответствии со ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены этим Кодексом. Основанием для привлечения к ответственности является совершение налоговых правонарушений, перечисленных в главе 16 НК РФ.
     

     Порядок привлечения к ответственности предусмотрен статьей 101 НК РФ.
     
     Никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
     
     Предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации.
     
     Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
     
     Каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика в совершении налогового правонарушения толкуются в пользу налогоплательщика. Таким образом, п. 6 ст. 108 НК РФ регламентирует презумпцию невиновности - один из важнейших принципов правосудия, закрепленный ст. 19 Конституции Российской Федерации.
     
     Налогоплательщик вправе самостоятельно исправить ошибки, допущенные при учете объекта налогообложения, исчислении и уплате налога. Например, срок сдачи декларации о доходах физического лица - до 1 апреля, а внести изменения и исправить ошибки налогоплательщик может в течение месяца после подачи декларации. Если декларация подана 15 марта, то внести изменения можно до 15 апреля. В то же время налогоплательщик с 15 марта до 1 апреля может подать новую декларацию, а в течение следующего за днем подачи месяца внести изменения.
     
     Согласно ст. 109 НК РФ обстоятельства, исключающие ответственность лица, совершившего налоговое правонарушение, следующие:
     

     1) отсутствие события налогового правонарушения;
     
     2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
     
     3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
     
     4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Лицо не привлекается к ответственности при наличии хотя бы одного из этих обстоятельств. Рассмотрим их подробнее.
     
     Под отсутствием события понимается отсутствие самого посягательства на действующую налоговую систему либо отсутствие ответственности за совершение деяния.
     
     В п. 2 и 3 ст. 109 НК РФ рассматриваются такие обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, как отсутствие состава налогового правонарушения, в частности субъекта и субъективной стороны правонарушения.
     
     Под отсутствием состава налогового правонарушения следует понимать отсутствие или субъективной, или объективной стороны правонарушения или субъекта или объекта правонарушения.
     
     Субъект налогового правонарушения - лицо, которое совершило это правонарушение и в соответствии с действующим законодательством должно нести ответственность. В частности, субъектом уклонения от постановки на учет в налоговом органе может быть как юридическое (организация, уклоняющаяся от такой постановки), так и физическое лицо (индивидуальный предприниматель).
     
     Субъективная сторона налогового правонарушения - это виновность нарушителя. Например, нарушение налогового законодательства было допущено вследствие некомпетентности бухгалтера. В данном случае форма вины - неосторожность. Примером умышленного нарушения может служить распоряжение директора предприятия о запрещении допуска на территорию и в помещения работников налоговых органов и органов налоговой полиции.
     
     Форма и степень вины не имеют значения при наступлении ответственности. Неважно, умышленно или по неосторожности налогоплательщик нарушил налоговое законодательство, а если по неосторожности, то сделал это из-за незнания или грубой небрежности, поскольку согласно ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
     
     Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
     

     Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия), хотя должно было и могло осознавать. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
     
     Если нарушение налогового законодательства совершено вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств, то оно признается совершением правонарушения при смягчающих обстоятельствах. Например, смерть или болезнь близкого человека зачастую становится не только моральной травмой, но и тяжким финансовым бременем.
     
     Совершение правонарушения под влияние угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости также признано ст. 112 НК РФ смягчающим обстоятельством. Например, распоряжение директора фирмы под угрозой увольнения послужило причиной сокрытия бухгалтером части прибыли. Кроме вышеперечисленных обстоятельств, налоговыми органами или судом могут быть признаны смягчающими и иные обстоятельства.
     
     Обстоятельствами, отягчающими ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
     
     Говоря о вине, не следует забывать об обстоятельствах, ее исключающих. Согласно ст. 111 НК РФ исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения признаны следующие обстоятельства:
     
     1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств.  Не редкость, когда пришедшим с проверкой налоговым инспекторам представляется вместо документов акт о залитых бухгалтерских книгах или пожаре;
     
     2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Например, вследствие тяжелой психической болезни и пребывания на излечении налогоплательщик не смог вовремя подать декларацию о доходах;
     
     3) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом, или их должностными лицами в пределах их компетенции. С одной стороны, налогоплательщик имеет право оспаривать незаконные на его взгляд указания органов власти. С другой стороны, пока судебным решением указания государственных или налоговых органов не признаны неконституционными, они обязательны для исполнения.
     

     При наличии вышеупомянутых обстоятельств лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     4) истечение сроков давности. Срок давности для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения установлен общий - три года. Согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.
     
     По мнению автора статьи, три года - срок незначительный для правонарушения, посягающего на экономику страны, более того, учитывая большую общественную опасность, представляется целесообразным не применять к подобным правонарушениям исковую давность. Стоит изучить опыт других стран, где ни общественное положение, ни популярность не могут оградить от закона.
     
     Для таких нарушений, как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и неуплата или неполная уплата сумм налога, применяется исчисление сроков давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
     
     Для всех остальных налоговых правонарушений применяется исчисление срока давности со дня совершения. В число этих правонарушений входят:
     
     - нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;
     
     - уклонение от постановки на учет в налоговом органе;
     
     - нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;
     
     - нарушение срока представления налоговой декларации или иных документов;
     
     - грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объекта налогообложения;
     
     - нарушение правил составления налоговой декларации;
     
     - неуплата или неполная уплата сумм налога;
     
     - невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;
     
     - незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение;
     
     - несоблюдение порядка владения, поль-зования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест;
     

     - непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике;
     
     - отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа;
     
     - отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода;
     
     - нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику;
     
     - нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора;
     
     - неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента;
     
     - неисполнение банком решения о взыскании налога.
     
     Течение срока давности прерывается, если до его истечения лицо совершит новое налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах и сборах. Исчисление срока давности в этом случае начинается со дня совершения нового нарушения законодательства о налогах и сборах либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено новое нарушение законодательства о налогах и сборах.
     
     Представляется целесообразным отнести также к обстоятельствам, исключающим наступление налоговой ответственности, отсутствие таких элементов состава правонарушения, как объекта и объективной стороны.
     
     Объект в данном случае - это охраняемое законодательством налоговое правоотношение, на которое направлено посягательство.
     
     Объективная сторона налогового правонарушения - это общие свойства деяния, способ действия, время и место совершения, а также причинная связь между деянием и наступившим противоправным результатом. Например, занижение прибыли (дохода) в бухгалтерском учете повлекло недополучение бюджетом определенной суммы.
     
     Согласно п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.
     
     Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями НК РФ.
     
     Размер штрафа уменьшается не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей правонарушению статьей НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства. Если лицо ранее привлекалось к ответственности за налоговое правонарушение, размер штрафа увеличивается на 100 %.
     

     В соответствии с п. 5 ст. 114 НК РФ при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
     
     Для взыскания налоговых санкций установлен специальный срок давности. Согласно ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее трех месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта.
     
     В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.
     
     Согласно п. 6 ст. 114 НК РФ сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.
     
     Статьей 855 ГК РФ с учетом требований постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 23.12.97 N 21-П "По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации и части шестой статьи 15 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” в связи с запросом Президиума Верховного Суда Российской Федерации”" при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований устанавливается следующая очередность:
     
     - в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;
     
     - во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;
     

      - в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также предусматривающим платежи в бюджет и во внебюджетные фонды;
     
     - в четвертую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;
     
     - в пятую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.
     
     Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.
     

(Окончание следует)