Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Законодательное регулирование деятельности представительств иностранных юридических лиц


Законодательное регулирование деятельности представительств иностранных юридических лиц

     

О.В. Межуева,
эксперт АКГ “БДО Руфаудит”

     

Введение

     
     8 декабря 1997 года Минюст России зарегистрировал Изменения N АП-3-08/230 к инструкции Госналогслужбы России N 35 "По применению Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”".
     
     В связи с тем, что в п. 66 указанной Инструкции были внесены изменения, фактически приравнивающие с точки зрения уплаты подоходного налога представительства и филиалы иностранных юридических лиц в Российской Федерации к предприятиям, зарегистрированным в соответствии с российским законодательством, на взгляд автора, представительства иностранных юридических лиц, не ведущие предпринимательской деятельности, должны были учесть в своей работе следующие вопросы:
     
     - валютное регулирование в отношении наличных и безналичных расчетов и снятия иностранной валюты со счетов представительств;
     
     - налоги, удерживаемые у источника выплаты;
     
     - порядок ведения кассовых операций;
     
     - правильность расчета базы обязательных страховых платежей с заработной платы российских сотрудников;
     
     - правильность и своевременность удержания и уплаты подоходного налога.
     

Валютное регулирование

     

     Безналичные платежи

     
     В настоящее время уполномоченные банки Российской Федерации, выступающие в качестве агентов валютного контроля, не разрешают оплачивать в России в иностранной валюте товары (работы, услуги) российских и иностранных юридических лиц в случаях, не связанных с их экспортом-импортом, без специального разрешения Банка России.
     
     В соответствии с Законом РФ от 09.10.92 N 3615-1 “О валютном регулировании и валютном контроле” к текущим валютным операциям, осуществляемым в Российской Федерации без специального разрешения Банка России, относятся только:
     
     а) переводы в Российскую Федерацию и из Российской Федерации иностранной валюты для осуществления расчетов без отсрочки платежа по экспорту и импорту товаров (работ, услуг), а также для осуществления расчетов, связанных с кредитованием экспортно-импортных операций на срок не более 180 дней;
     
     б) получение и предоставление финансовых кредитов на срок не более 180 дней;
     
     в) переводы в Российскую Федерацию и из Российской Федерации процентов, дивидендов и иных доходов по вкладам, инвестициям, кредитам и прочим операциям, связанным с движением капитала;
     
     г) переводы неторгового характера в Российскую Федерацию и из Российской Федерации, включая переводы сумм заработной платы, пенсий, алиментов, наследства, а также другие аналогичные операции.
     
     По мнению Банка России, реализация товаров (работ, услуг) представительствам и филиалам иностранных юридических лиц в Российской Федерации не связана с экспортом-импортом и должна оплачиваться исключительно в российских рублях.
     

     Наличные платежи

     
     12 сентября 1997 года Минюст России за N 1385 зарегистрировал Положение о прекращении на территории Российской Федерации расчетов в иностранной валюте за реализуемые физическим лицам товары (работы, услуги), утвержденное Банком России 15.08.97 N 503.
     
     Данное Положение вводит следующие ограничения на расчеты в иностранной валюте в Российской Федерации.
     
     Все расчеты с физическими лицами (резидентами и нерезидентами) за реализуемые им на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) осуществляются исключительно в рублях.
     
     При реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) с использованием платежных карт международных и российских систем на территории Российской Федерации расчеты должны осуществляться только в рублях. При этом расчетный документ (слип, чек POS-терминала), сопровождающий сделку с использованием платежной карты, должен быть оформлен лицом, реализующим товары (работы, услуги), с указанием суммы сделки в рублях.
     
     Если обеспечением платежной карты является валютный счет, при расчетах за реализацию на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) уполномоченные банки могут списывать средства в иностранной валюте только с валютных счетов физических лиц.
     
     Списание средств в иностранной валюте с валютных счетов юридических лиц при расчетах платежными картами за реализацию физическим лицам на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) запрещается.
     
     В случае использования на территории Российской Федерации банковских платежных карт международных и российских систем в расчетах за реализуемые физическим лицам товары (работы, услуги) средства в иностранной валюте, списанные уполномоченным банком с валютных счетов физических лиц-держателей платежных карт, а также поступившие от банков-нерезидентов в соответствии с заключенным между уполномоченным банком и клиентом договором банковского счета, в полном объеме продаются на внутреннем валютном рынке Российской Федерации через уполномоченные банки.
     
     С 1 января 1998 года представительствам иностранных транспортных предприятий, реализующим физическим лицам (резидентам и нерезидентам) на территории Российской Федерации перевозочные документы, запрещается осуществлять расчеты в иностранной валюте (в том числе принимать наличную иностранную валюту) за реализуемые перевозочные документы и зачислять ее на свои текущие валютные счета в уполномоченных банках.
     
     Выручка в рублях (полученная наличными деньгами или в безналичном порядке) от реализации представительствами иностранных транспортных предприятий физическим лицам (резидентам и нерезидентам) перевозочных документов на территории Российской Федерации, в том числе выручка, полученная от реализации юридическими лицами- резидентами перевозочных документов иностранных транспортных предприятий на основании договоров поручения, комиссии, агентского договора, зачисляется в полном объеме на рублевые счета типа “Т”, открываемые на имя указанных нерезидентов в соответствии с инструкцией Банка России от 16.07.93 N 16 “О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте Российской Федерации” (с учетом последующих изменений и дополнений).
     
     В соответствии с письмом Банка России от 02.09.94 N 107 “Об уточнении порядка обращения иностранной валюты на территории Российской Федерации” заработная плата, премии, любые иные вознаграждения и выплаты, связанные с выполнением трудовых обязанностей, не могут быть начислены и выплачены физическим лицам в иностранной валюте на территории Российской Федерации в случаях, если:
     
     - предприятие или организация является как резидентом, так и нерезидентом на территории Российской Федерации и производит указанные выплаты физическим лицам-резидентам;
     
     - предприятие или организация является резидентом на территории Российской Федерации и производит указанные выплаты физическим лицам-нерезидентам.
     
     В случае если предприятие или организация является нерезидентом на территории Российской Федерации, а физическое лицо, которому предназначаются указанные выплаты, не имеет постоянного местопребывания на территории Российской Федерации, то есть является нерезидентом, выплаты в иностранной валюте физическим лицам являются правомерными.
     

Налоги, удерживаемые у источника выплаты

     

     Налог на добавленную стоимость

     
     В случае реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговом органе, налог на добавленную стоимость уплачивается в полном размере российскими организациями (предприятиями) за счет средств, перечисляемых иностранным организациям или другим лицам, указанным этими иностранными организациями. При этом в облагаемый оборот включается полная сумма выручки, полученная от российских организаций-покупателей (предприятий-покупателей).
     
     Суммы налога на добавленную стоимость, фактически уплаченные в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранному предприятию по материальным ресурсам (выполненным работам, оказанным услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения у российского предприятия-источника выплаты, подлежат зачету или возмещению у этого российского предприятия.
     
     К сожалению, инструкция Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 не дает объяснения термина “российскими организациями (предприятиями)”.
     
     Рассматривая аналогичные случаи трактовки этого понятия российским законодательством, можно прийти к выводу, что представительства и филиалы иностранных юридических лиц могут рассматриваться в качестве “российских организаций”, что косвенно подтверждается выступлениями представителей налоговых органов.
     
     Пункт 9 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость” рассматривает в качестве места реализации консультационных, юридических, бухгалтерских и иных аналогичных услуг место осуществления экономической деятельности покупателя услуг (чаще всего предпочтение в сложных ситуациях отдается определению России в качестве такого места).
     

     Налог с дохода

     
     Иностранные юридические лица, получающие доходы из источников, находящихся на территории Российской Федерации, подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты.
     
     Доходы иностранного юридического лица, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров, налогообложению у источника не подлежат.
     
     Ставки налога с дохода определяются законодательством в следующих размерах.
     

Вид дохода

Ставка налога

Доходы от фрахта, выплачиваемые иностранным юридическим лицам в связи с осуществлением морских, воздушных, железнодорожных, автомобильных и иных международных перевозок

6 %

Дивиденды и проценты

15 %

Остальные доходы

20 %

          
     Налог с доходов иностранных юридических лиц из источников в Российской Федерации удерживается лицом, выплачивающим доход иностранному юридическому лицу, в валюте, в которой производится выплата, с полной суммы дохода при каждом перечислении платежа и зачисляется в бюджет в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
     
     К указанным лицам относятся представительства иностранных организаций.
     
     Удержание суммы налога с доходов иностранных юридических лиц из источников в Российской Федерации производится по всем видам и во всех случаях выплаты таких доходов.
     
     В случае наличия международного договора, в котором установлены пониженные ставки налога или полное освобождение от налогообложения в Российской Федерации сумм доходов, возврат излишне удержанного у источника выплаты налога производится следующим образом.
     
     Обязательства иностранного юридического лица в случае получения дохода из источников в Российской Федерации сводятся к следующим:
     
     - в течение 30 дней после возникновения права на получение дохода (например, при заключении контракта или принятии решения о выплате дивидендов) получатель дохода должен представить в налоговый орган по месту нахождения источника выплаты дохода Уведомление об источниках дохода;
     
     - до получения регулярных и однотипных пассивных доходов подать заявление о предварительном освобождении (уменьшении ставки налога) в случае, если это предусматривается Соглашением об избежании двойного налогообложения;
     
     - после удержания налога источником выплаты подать заявление на возврат налога с дохода в случае, если это предусматривается Соглашением об избежании двойного налогообложения.
     

     Обязательства источника выплаты в случае выплаты дохода иностранному юридическому лицу сводятся к следующему:
     
     - удержать и уплатить в бюджет налог с дохода в случае, если указанный доход не будет включен в декларацию иностранного юридического лица в качестве дохода постоянного представительства или не подано заявление о предварительном освобождении пассивных доходов;
     
     - отчитаться перед налоговыми органами о выплате доходов иностранным юридическим лицам.
     
     Упомянутые заявления должны быть заверены налоговым или финансовым органом страны регистрации иностранного юридического лица.
     
     Лица, выплачивающие доходы иностранным юридическим лицам, несут ответственность за полноту и своевременность удержания налога с доходов из источников в Российской Федерации. При выплате доходов без удержания налогов сумма налогов с доходов иностранного юридического лица удерживается в бесспорном порядке с российского или иностранного юридического лица, выплачивающего такой доход.
     

Порядок ведения кассовых операций

     
     В случае если иностранное юридическое лицо снимает через свое представительство в Российской Федерации со счета типа “Т” в уполномоченном банке наличные рубли в соответствии с п. 4 ст. IV инструкции Банка России от 16.07.93 N 16, эти средства могут быть получены в пределах, необходимых для выплаты заработной платы и других вознаграждений работникам по трудовым и гражданско-правовым договорам, оплаты командировочных расходов работников, а также для срочных мелких текущих расходов в порядке, установленном для предприятий-резидентов. Лимит рублевой кассы представительства, филиала нерезидента устанавливается обслуживающим уполномоченным банком по согласованию с владельцем (распорядителем) рублевого счета. Уполномоченный банк осуществляет контроль за соблюдением представительством, филиалом нерезидента установленного ему лимита рублевой кассы и целевого использования наличных денег из кассы.
     
     Представительства и филиалы нерезидентов обязаны соблюдать порядок ведения кассовых операций, установленный для резидентов Российской Федерации письмом Банка России от 22.09.93 N 40.
     
     Согласно этому письму представительства обязаны хранить свободные денежные средства в банках. Они производят расчеты по своим обязательствам с другими предприятиями, как правило, в безналичном порядке через банки или применяют другие формы безналичных расчетов, установленные Банком России в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     

     Для осуществления расчетов наличными деньгами каждое представительство должно иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме.
     
     Наличные деньги, полученные представительствами в банках, расходуются на цели, указанные в чеке, по которому происходит получение средств в уполномоченном банке Российской Федерации.
     
     Представительства могут иметь в своих кассах наличные деньги в пределах лимитов, установленных банками по согласованию с руководителями предприятий.
     
     Представительства обязаны сдавать в банк всю денежную наличность сверх установленных лимитов остатка наличных денег в кассе в порядке и сроки, согласованные с обслуживающими банками. Представительства не имеют права накапливать в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов для осуществления предстоящих расходов, в том числе на оплату труда.
     
     Представительства имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий не больше 3-х рабочих дней, включая день получения денег в банке.
     
     Представительства выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, а также на нужды отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций, в размерах и на сроки, определяемые руководителями представительств.
     
     Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели.
     
     Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3-х рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию представительства отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
     
     Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
     
     Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.
     

     Кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Госкомстатом России по согласованию с Банком России и Минфином России.
     
     Прием наличных денег кассами представительств производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя представительства.
     
     О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру. Выдача наличных денег из касс представительств производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным, расчетно-платежным ведомостям, заявлениям на выдачу денег, счетам и др.).
     
     Если на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и др. имеется разрешительная надпись руководителя представительства, его подпись на расходных кассовых ордерах не обязательна.
     
     Выдача денег лицам, не состоящим в списочном составе представительства, производится на основании заключенных договоров по расходным кассовым ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной ведомости.
     
     Все поступления и выдачу наличных денег представительства учитывают в кассовой книге. Каждое представительство ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью.
     
     Контроль за правильным ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера либо руководителя представительства.
     
     Выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, не допускается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход предприятия.
     
     Хранение в кассе наличных денег и других ценностей, не принадлежащих данному представительству, запрещается.
     
     В соответствии с действующим законодательством о материальной ответственности рабочих и служащих кассир несет полную материальную ответственность за сохранность всех принятых им ценностей и за ущерб, причиненный представительству, как в результате умышленных действий, так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим обязанностям.
     
     Головная компания, а также аудиторы (аудиторские фирмы) в соответствии с заключенными договорами при производстве документальных ревизий и проверок на предприятиях производят ревизию кассы и проверяют соблюдение кассовой дисциплины.
     

     Ответственность за соблюдение Порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей представительств, главных бухгалтеров и кассиров.
     
     Банки систематически проверяют соблюдение представительствами Порядка ведения кассовых операций.
     
     Что касается ответственности за несоблюдение вышеуказанных требований, следует отметить следующее.
     
     Действующим законодательством не установлены меры ответственности за отсутствие ежедневного отчета кассира и нецелевое использование денег, полученных в банке, однако коммерческие банки обязаны проверять выполнение требований законодательства и предъявлять к представительствам соответствующие требования.
     
     В случае если коммерческим банком по согласованию с руководителем представительства не установлен лимит остатка денежных средств в кассе, полагается, что последнего не существует и все денежные средства, обнаруженные в кассе, считаются сверхлимитными, что влечет за собой применение штрафных санкций.
     
     В соответствии с Указаниями Банка России от 07.10.98 N 375-У “Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами” в России установлен предел расчетов наличными деньгами между юридическими лицами в сумме 10 тыс. руб.
     
     Первичными документами, доказывающими, что расход произведен на сумму более чем 10 тыс. руб., являются, в том числе, и авансовые отчеты.
     

Первичные учетные документы

     
     В соответствии с Законом РФ от 21.11.96 “О бухгалтерском учете” все хозяйственные операции, выполняемые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы называются первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
     
     а) наименование документа;
     
     б) дату составления документа;
     
     в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
     

     г) содержание хозяйственной операции;
     
     д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
     
     е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
     
     ж) личные подписи указанных лиц.
     
     Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
     
     Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, их передачу в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
     
     Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно подтверждаться подписями лиц, подписавших документы, с указанием даты внесения исправлений.
     

Обязательные платежи с заработной платы российских сотрудников

     
     В соответствии с нормами российского законодательства представительства иностранных юридических лиц (равно как и российские организации) обязаны производить отчисления с заработной платы российских сотрудников в социальные внебюджетные фонды Российской Федерации, а именно:
     
     в Фонд социального страхования (5,4 % от фонда оплаты труда);
     
     в Фонд занятости (1,5 % от фонда оплаты труда);
     
     в Пенсионный фонд (28 % от фонда оплаты труда и 1 % от начисленной заработной платы каждого сотрудника);
     
     в Фонд обязательного медицинского страхования (0,2 % в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 3,4 % в Московский городской фонд обязательного медицинского страхования, если речь идет о представительствах, расположенных в г. Москве).
     
     Объектом обложения страховых взносов во все фонды является фонд оплаты труда, начисленный по всем основаниям. Но для каждого фонда существует своя специфика. Страховые суммы в социальные внебюджетные фонды начисляются на полную сумму объекта обложения без вычета налогов.
    
     Фонд оплаты труда включает:
     

     1. Заработную плату, начисленную в соответствии с положением о трудовом контракте, независимо от форм и систем оплаты труда, причем на всех работников, включая работающих по совместительству и внештатных работников.
     
     2. Стоимость продукции по рыночным ценам, выдаваемой в порядке натуральной оплаты труда.
     
     3. Выплаты стимулирующего характера, включая премии, вознаграждения по итогам года. Также надбавки к тарифным ставкам и окладам, вознаграждения за выслугу лет, за стаж работы, за знание языка (если он используется в практической деятельности), за звание, за степень.
     
     4. Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.
     
     Взносы во все фонды не уплачиваются с:
     
     1) компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении;
     
     2) выходного пособия при увольнении, единовременной выплаты в связи с выходом на пенсию;
     
     3) компенсационных выплат в пределах норм, установленных законодательными нормами Российской Федерации, кроме норм по найму жилья. К таким выплатам относятся: суточные, стоимость бесплатно предоставленных квартир, коммунальных услуг, бесплатное питание отдельным категориям граждан.
     


Подоходный налог

     
     Порядок налогообложения физических лиц в представительствах иностранных юридических лиц регулируется Законом РФ от 07.12.91 “О подоходном налоге с физических лиц”. В соответствии с данным Законом при налогообложении доходов физических лиц, являющихся или не являющихся резидентами Российской Федерации, учитывается совокупный доход, полученный как в денежной форме (в валюте Российской Федерации или иностранной валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды. Особое внимание обращается на то, что резидентом Российской Федерации считается лицо, проживающее на территории России в общей сложности не менее 183 дней в календарном году. В этом случае объектом налогообложения считаются доходы, полученные как от источников в Российской Федерации, так и за ее пределами.
     
     Согласно упомянутому Закону существуют особенности налогообложения иностранных граждан и лиц без гражданства, имеющих и не имеющих постоянного местожительства в Российской Федерации. При этом необходимо отметить, что при определении облагаемого совокупного дохода иностранных граждан-резидентов Российской Федерации в состав такого дохода не включаются суммы, отчисляемые нанимателем иностранного физического лица в фонды государственного социального страхования и пенсионного обеспечения, суммы компенсаций расходов по найму жилого помещения и на содержание автомобиля для служебных целей, а также суммы командировочных расходов.
     

     Необходимо обратить внимание и на то, что суммы, выплачиваемые дополнительно к заработной плате за каждый день пребывания в Российской Федерации, не считаются компенсацией командировочных расходов, кроме случаев, когда эти расходы связаны с передвижением иностранного физического лица по территории Российской Федерации или за ее пределами. Такие выплаты считаются надбавкой к заработной плате иностранного физического лица и включаются в его облагаемый доход в полном размере за весь период, в котором производились выплаты. Суммы, выплачиваемые предприятиями в качестве компенсации командировочных расходов техническим специалистам из числа иностранных физических лиц в связи с их работой в Российской Федерации, не включаются в их облагаемый доход, если выплата этих сумм предусмотрена соответствующим внешнеторговым контрактом.
     
     Доходы иностранных физических лиц подлежат обложению налогом по действующим ставкам.
     
     При этом для определения облагаемого дохода совокупный доход ежемесячно в соответствии с установленными законом размерами уменьшается на суммы, перечисляемые по заявлениям физических лиц на благотворительные цели, на суммы расходов на содержание детей и иждивенцев, а также на суммы, направленные физическими лицами на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, в пределах пятитысячекратного размера установленного законом минимального размера оплаты труда, учитываемого за трехлетний период. Эти суммы не могут превышать размер совокупного дохода физических лиц за указанный период.
     
     С доходов от источников в Российской Федерации (кроме доходов от работы по найму или по договорам за выполненные работы, которые облагаются подоходным налогом в общеустановленном порядке), получаемых физическими лицами, не имеющими постоянного местожительства на территории Российской Федерации, налог удерживается у источника выплаты по ставке 20 процентов, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации и бывшего СССР.
     
     Необходимо обратить внимание на то, что с принятием Закона РФ от 10.01.97 N 11-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" в состав совокупного налогооблагаемого дохода физических лиц включены доходы в виде материальной выгоды.
     

     Иностранным гражданам предоставляются льготы, устанавливаемые соглашениями об избежании двойного налогообложения.
     
     Например, доход, получаемый резидентом одного договаривающегося государства, подлежит налогообложению только в этом государстве. В случае если доход получен в другом договаривающемся государстве, он подлежит налогообложению в этом другом государстве. Иными словами, доход облагается налогом в том государстве, в котором получатель дохода является резидентом, за исключением случаев, когда доход получен в другом государстве (тогда право налогообложения передается государству, в котором работает физическое лицо).
     
     Существуют и некоторые отличия от стандартных схем предоставления льгот. Так, например, в некоторых соглашениях могут быть оговорены обстоятельства, при которых физическое лицо, работающее в одном государстве, не будет облагаться налогом. Такими могут быть следующие условия, которые должны соблюдаться одновременно:
     
     получатель находится в другом государстве в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дня в соответствующем календарном году;
     
     заработная плата выплачивается нанимателем, который не является резидентом другого государства;
     
     постоянное представительство или постоянная база нанимателя в другом государстве не несет расходы по выплате заработной платы.
     
     Рассмотрим конкретные особенности расчета налогооблагаемой базы.
     

Представительские расходы

     
     Представительскими называют расходы, связанные с приемом и обслуживанием отечественных и зарубежных представителей, которые прибыли с целью установления и поддержания взаимовыгодных отношений. К таким расходам относятся также расходы по приему и содержанию участников заседаний совета (правления) предприятия и ревизионной комиссии.
     
     Встреча должна проходить на территории филиала или подразделения.
     
     Понятие “прием и обслуживание” включает:
     
     1. Проведение официального приема (в документах предприятия рекомендуется определять статус официального приема).
     
     2. Транспортное обеспечение участников приема. В случае если используются услуги такси, обязательно должен быть чек, подтверждающий оплату услуг такси.
     

     3. Посещение культурно-зрелищного мероприятия.
     
     4. Буфетное обслуживание во время переговоров и культурные программы.
     
     5. Оплата услуг переводчика (если он привлекается со стороны).
     
     Указанные расходы не включаются в доход сотрудника в пределах утвержденных руководящими органами смет представительских расходов на отчетный год.  Представительствам рекомендуется определить конкретный порядок расходования средств на представительство, их документального оформления и контроля, включая установление круга лиц, имеющих отношение к этой стороне деятельности предприятия.
     

Аренда автомобиля у сотрудника

     
     В российском законодательстве вопросы, связанные с арендой автотранспортных средств у физических лиц, не урегулированы.
     
     В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, в себестоимость продукции (работ, услуг) включается арендная плата в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов. При этом у арендодателя сдаваемые объекты (в данном случае - автомобиль) должны числиться в составе основных фондов.
     
     Существует несколько противоречивых документов о порядке отнесения затрат по аренде и ремонту арендуемых основных средств на себестоимость продукции, причем все эти документы не зарегистрированы в Минюсте России.
     
     В соответствии с письмом Минфина России от 14.04.98 N 04-02-14 и Госналогслужбы России от 14.05.96 N ПВ-6-13/325 “По отдельным вопросам учета и отчетности” в случае аренды автотранспортных средств у физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, арендная плата включается в затраты производства в сумме, определенной договором.
     
     В случае если арендованный легковой автомобиль используется для целей производства и реализации продукции (работ, услуг), в соответствии с установленным законодательством порядком расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля, подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг). При этом у арендатора, осуществляющего текущий и капитальный ремонты (с учетом приобретения запасных частей) арендованного легкового автомобиля согласно договору аренды, расходы, связанные с этим, а также расходы на бензин (при наличии документов, подтверждающих расход), подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     В случае аренды автотранспортных средств у физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, обязанность по уплате страховых взносов в социальные внебюджетные фонды не возникает, поскольку арендная плата не включается в фонд оплаты труда (см. письмо Госналогслужбы России от 16.02.94 N ВЗ-6-15/46 и инструкцию Госкомстата России от 10.07.95 N 89 “О составе фонда заработной платы и выплат социального характера).
     

     В соответствии с письмом Минфина России от 14.04.98 N 04-02-14 и Госналогслужбы РФ от 14.05.96 N ПВ-6-13/325 “По отдельным вопросам учета и отчетности” расходы по аренде автомобилей у физических лиц, не осуществляющих предпринимательской деятельности, включаются в затраты.
     
     Однако в соответствии с приложением к письму Генеральной прокуратуры Российской Федерации от 26.11.96 N 38-15-96 “Обзор практики надзорного опротестования генеральной прокуратурой Российской Федерации судебных актов по арбитражным делам о нарушениях налогового законодательства”, письмом ГНИ по г. Москве от 01.03.95 N 11-13/3206, постановлением коллегии Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.10.94 N К4-Н-6/18 включение в состав затрат по производству платы за аренду личного автотранспорта физических лиц, не являющихся предпринимателями, неправомерно.
     
     Что касается начисления взносов в социальные внебюджетные фонды, то письмом Госналогслужбы России от 16.02.94 N ВЗ-6-15/46 и инструкцией Госкомстата России от 10.07.95 N 89 “О составе фонда заработной платы и выплат социального характера” они не предусмотрены. Однако если включать затраты по аренде автомобилей у физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, в себестоимость продукции (работ, услуг) по статье “Затраты на оплату труда”, то возникает обязанность по уплате страховых взносов во внебюджетные фонды.
     
     В соответствии с подпунктом “г” п. 41 инструкции Госналогслужбы России N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы России N 1 от 01.09.95; N 2 от 02.04.96; N 3 от 11.07.96; N 4 от 27.03.97; N 5, внесенных приказом Госналогслужбы России от 08.12.97 N АП-3-08/230; N 6, внесенных приказом Госналогслужбы России от 26.02.98 N АП-3-08/28) в совокупный доход сотрудника включаются доходы от сдачи в аренду автомобиля как в денежной, так и в натуральной форме. Следует отметить, что расходы по ремонту автотранспортного средства, расходы на бензин и т.д. в совокупный доход сотрудника не включаются.
     
     Сотрудники, которые имеют право пользования служебным транспортом, оформляются приказом (распоряжением) Главы представительства.
     

     Если сотрудниками представительства, пользующимися служебным транспортом, документально не подтверждены расходы по эксплуатации этого транспорта (путевым листом, документами по приобретению бензина), данные расходы производятся за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов, или других источников финансирования и включаются в совокупный доход сотрудника, облагаемый подоходным налогом, от которого производятся начисления в Пенсионный фонд.
     
     В данном случае начисления в Фонд занятости, Фонд медицинского страхования, Фонд социального страхования не производятся.
     

Командировочные расходы

     
     Направление работника в командировку в любую страну должно быть оформлено приказом руководителя с указанием места командировки, цели и срока. При поездке в страны СНГ обязательно выписывается командировочное удостоверение, на котором делаются отметки о прибытии и выбытии в каждом месте командировки.
     
     Командировочные расходы относятся к нормируемым. Не включаются в доход сотрудника следующие командировочные расходы:
     
     - суточные по нормативу. В настоящий момент нормативы суточных составляют 22 руб. (по России);
     
     - оплата проезда (кроме такси) по фактически представленным документам;
     
     - стоимость проживания. В настоящий момент нормативы по найму жилого помещения составляют 145 руб., если нет документов, подтверждающих проживание, то затраты определяются из расчета 4 руб. 50 коп. за каждый день проживания (по России);
     
     - на постельное белье - по фактической оплате;
     
     - оплата телефонного разговора. В данном случае должна быть представлена квитанция с указанием номеров, по которым звонили;
     
     - оплата услуг носильщика, камеры хранения, но это должно быть указано в приказе на командировку.
     
     В случае если командировка ограничивается одним днем, то есть сотрудник уезжает и приезжает в тот же день, то она таковой не считается.
     
     При зарубежных командировках суточные выплачиваются со дня отъезда. За последний день (день приезда) суточные выплачиваются в пределах российских норм и только в рублях (22 руб.).
     
     При заграничных командировках кроме перечисленных выше расходов в перечень командировочных входят также расходы, связанные с получением загранпаспорта, виз, с провозом 30 кг багажа, обменом на национальную валюту страны пребывания полученного в банке чека.
     

     В случае если размер суточных во время командировки превысил нормируемую величину, а также если указанные расходы были произведены без подтверждающих первичных документов (кроме расходов по оплате жилья), данные виды расходов включаются в доход сотрудника и, соответственно, входят в облагаемую базу по подоходному налогу и с них производятся отчисления во внебюджетные фонды Российской Федерации.
     

Применение льготы застройщиками

     
     Совокупный доход физических лиц уменьшается на:
     
     суммы, направленные физическими лицами, являющимися застройщиками либо покупателями, по их письменным заявлениям, представляемым указанными лицами в бухгалтерию предприятия (учреждения, организации) по месту основной работы либо в налоговый орган по месту постоянного жительства, на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, в пределах пятитысячекратного установленного законом минимального размера оплаты труда, учитываемого за трехлетний период, а также суммы, направленные на погашение кредитов и процентов по ним, полученных физическими лицами в банках и других кредитных организациях на эти цели.
     
     При строительстве или покупке названных объектов, а также погашении кредитов, полученных на эти цели, и процентов по ним исключение указанных расходов производится у физического лица только по одному объекту в течение трех календарных лет начиная с того года, в котором подано заявление об их исключении из совокупного дохода.
     
     Предоставление такого вычета физическим лицам повторно с 21 января 1997 года не допускается.
     
     При определении сумм, подлежащих исключению из облагаемого совокупного дохода в связи со строительством или покупкой жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика, следует иметь в виду, что к ним относятся также расходы, непосредственно связанные с выполнением строительных работ по возведению дома, включая расходы по изготовлению проектно-сметной документации, на проводку и подключение сетей водоснабжения, канализации, отопления, электро- и газоснабжения внутри объекта, затраты на приобретение облицовочной плитки, паркета, краски, обоев, газового оборудования, других стройматериалов, используемых в строительстве, либо стоимость приобретенного объекта, указанная в договоре купли-продажи. В случае если в договоре купли-продажи отсутствует нотариально удостоверенная запись, подтверждающая факт получения денежных средств продавцом, к такому договору купли-продажи названных объектов должны быть приложены документы, подтверждающие оплату приобретенного объекта [расписки продавцов, удостоверяющие передачу им покупателем денежных средств, приходные ордера предприятий (учреждений, организаций) и иные документы].
     
     Эти суммы не могут превышать размер совокупного дохода физических лиц за трехлетний период.
     

     В подтверждение того, что физическое лицо является застройщиком, в бухгалтерию предприятия (учреждения, организации) по месту основной работы либо в налоговый орган по месту постоянного жительства им должна быть представлена:
     
      - копия разрешения на строительство, выданного органами местной администрации,
     
     - либо справка правления жилищного, дачного или садового кооператива, садового товарищества,
     
     - либо копия договора, заключенного физическим лицом со строительной организацией о долевом участии в строительстве конкретного объекта для этого лица.
     
     Расходы по строительству или приобретению жилья могут исключаться из облагаемого дохода:
     
     - в течение года по мере получения физическим лицом доходов - на основании документов, подтверждающих фактически понесенные затраты,
     
     - либо один раз при завершении бухгалтерией налоговых расчетов с физическим лицом за истекший год,
     
     - либо налоговым органом при предъявлении физическим лицом декларации о полученных за отчетный год доходах.
     
     На подлинном документе бухгалтерией предприятия (учреждения, организации) либо налоговым органом делается отметка (ставится штамп вышеуказанных организаций, дата и подпись ответственного работника, разборчиво).
     
     Документами, подтверждающими произведенные расходы, могут являться:
     
     - договоры с юридическими и физическими лицами на строительство вышеуказанных объектов;
     
     - счета на приобретение строительных материалов, подтвержденные денежными документами об оплате;
     
     - акты закупки строительных материалов у физических лиц с указанием в них полных сведений об этих физических лицах (фамилия, имя, отчество, адрес местожительства, паспортные данные);
     
     - кредитные договоры;
     
     - квитанции к приходному кассовому ордеру на погашение кредитов и процентов по ним;
     
     - другие документы.
     
     При получении физическими лицами в банках и других кредитных учреждениях кредитов на строительство или покупку указанных объектов совокупный доход в налогооблагаемом периоде уменьшается на сумму фактически уплаченных в погашение кредитов и процентов по ним взносов до полного погашения таких кредитов, но на срок не более трех лет. На кредиты, полученные на указанные цели на предприятиях (учреждениях, организациях), данное положение не распространяется. Льгота также не распространяется на суммы ссуд, выдаваемых банковскими учреждениями, не имеющими права кредитовать физических лиц.
     
     Если затраты физического лица на новое строительство или приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика, а также суммы, направленные на погашение кредита, полученного на эти цели, за отчетный календарный год превысят его совокупный доход за этот год, сумма превышения принимается к зачету с учетом совокупного налогооблагаемого дохода, полученного физическим лицом за весь трехлетний период пользования льготой, но в пределах размера пятитысячекратной установленной законом минимальной месячной оплаты труда, учитываемой за этот же период.
     

     Вышеуказанные расходы не исключаются из совокупного годового дохода физических лиц, для которых жилые дома, или квартиры, или дачи, или садовые домики построены, куплены, а полученный на указанные цели кредит погашен за счет собственных средств предприятия (учреждения, организации). Сумма средств, распределенная в таких случаях в пользу физических лиц, подлежит включению в состав совокупного налогооблагаемого дохода этих лиц в общеустановленном порядке.
     
     Не производится уменьшение совокупного дохода при приобретении физическими лицами на основании заключенных договоров мены названных объектов в собственность.
     
     В соответствии с письмом Госналогслужбы России от 16.05.96 N 08-1-06/448 “О порядке предоставления льготы по подоходному налогу физическим лицам” в целях налогообложения расходы по изготовлению проектно-сметной документации, расходы на проводку и подключение сетей водоснабжения, канализации, отопления, электро- и газоснабжения внутри объекта, затраты на приобретение облицовочной плитки, паркета, краски, обоев, газового оборудования, другие стройматериалы, непосредственно используемые в строительстве, принимаются к зачету, так как все это относится к строительным работам по возведению дома. Сумма оплаты необходимого для строительства и отделочных работ инструмента, затраты, связанные с оплатой за осмотр дымохода, за обследование органами технадзора, приемку газа, за подключение и за замер контура заземления, льготированию не подлежат.