Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Формирование финансовых результатов у торговых организаций (Вопросы и ответы)


Формирование финансовых результатов у торговых организаций.
(Вопросы и ответы)

     

В.И. Макарьева,
государственный советник налоговой службы II ранга,
Госналогслужба России

     1. Из каких результатов слагается конечный финансовый результат в торговых организациях?

     
     В п. 3.1  Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле 20.04.95 N 1-550/32-2, сказано, что конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от реализации товаров, основных средств и иного имущества предприятия торговли и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
     
     Указанное подтверждено п. 2 ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”.
     
     Исходя из п. 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с учетом дополнений и изменений), для целей налогообложения (кроме акцизов) выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
     
     Постановлением Правительства РФ от 11.09.98 N 1095 “О внесении изменения в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли” внесены изменения в п. 13 указанного Положения о составе затрат, а именно с 1 октября 1998 года выручка при реализации продукции (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам и тарифам (включая применение наценок, надбавок или скидок к ценам и тарифам) определяется исходя из указанных цен и тарифов с учетом наценок, надбавок или скидок.
     
     При этом следует учитывать Указ Президента Российской Федерации от 28.02.95 N 221 “О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)” и постановление Правительства РФ от 07.03.95 N 239 по этому же вопросу. Перечни продукции производственно-технического назначения, товаров народного потребления и услуг и цены (тарифы) утверждаются Правительством РФ, федеральными органами исполнительной власти и органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
     

     В случае наличия фактов получения средств из соответствующих бюджетов в виде дотаций, связанных с государственным регулированием цен (тарифов), исчисление налогов осуществляется с учетом этих дотаций.
     

     2. Принимается ли при налогообложении отрицательный результат от реализации основных средств и иного имущества?

     
     Из п. 4 ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” следует, что при определении прибыли от реализации основных фондов для целей налогообложения учитывается разница между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.
     
     Из п. 2.4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” и в соответствии с Методикой исчисления индекса-дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий, утвержденной 21.05.96 Госкомстатом России, Минэкономики России, Минфином России, следует, что индекс инфляции для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий (ИРИП) является специальным показателем, предназначенным исключительно для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли. Индекс строится как средневзвешенный показатель из соответствующих частных индексов, характеризующих изменение цен на основные элементы имущества предприятий.
     
     Индекс инфляции применяется к остаточной стоимости основных фондов и первоначальной стоимости иного имущества согласно данным бухгалтерского учета по состоянию на момент их реализации. Например, если реализация основных фондов, значащихся на начало года, произведена в третьем квартале 1998 года, то остаточная стоимость должна быть скорректирована на индексы инфляции первого, второго и третьего кварталов 1998 года путем их перемножения. Если основные фонды приобретены в первом квартале 1998 года, а их реализация осуществлена в третьем квартале 1998 года, то следует применить индекс инфляции второго и третьего кварталов применительно к каждому объекту реализации отдельно.
     
     Указанное действует на основании постановления Правительства РФ от 21.03.96 N 315 “Об утверждении порядка исчисления индекса инфляции”, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли.
     

     При этом следует учесть, что если продажная цена имущества ниже остаточной или первоначальной или на этом уровне, то индекс-дефлятор не применяется.
     
     Рассмотрим это более детально на примере реализации основных фондов.
     
     1. Реализована конвейерная линия на сумму 200 тыс. руб.
     
     2. Остаточная стоимость этой конвейерной линии - 160 тыс. руб. (первоначальная стоимость - 250 тыс. руб. за вычетом износа, фактически начисленного на день реализации, - 90 тыс. руб.).
     
     3. Получена прибыль от реализации этой конвейерной линии на сумму 40 тыс. руб. (200 тыс. руб. - 160 тыс. руб.).
     
     4. Предположим, индекс инфляции по данным Госкомстата России, который следует применить, составляет 113,3 %.
     
     5. Уменьшение налогооблагаемой прибыли составит 21 тыс. руб. (200 тыс. руб. -  160 тыс. руб. *113,3 %).
     

     3. Как учитывается при налогообложении прибыль в случае передачи основных фондов: безвозмездно или как погашение учредительного взноса?

     
     Как определено в действующей Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, все операции по выбытию основных средств при безвозмездной передаче основных фондов отражаются по счету 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” со списанием результата на счет 80 “Прибыли и убытки” или 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”.
     
     Внесение основных фондов в счет погашения учредительного взноса отражается:
     
     Д-т 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” в корреспонденции со счетом 01 “Основные средства”;
     
     Д-т 06 “Долгосрочные финансовые вложения” (или 58 “Краткосрочные финансовые вложения”) К-т 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств”;
     
     Д-т 02 “Износ основных средств” К-т 47.
     
     Отрицательный результат, отраженный по дебету счета 80 “Прибыли и убытки” и кредиту счета 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств”, не учитывается при налогообложении согласно Закону РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций”, п. 15 Положения о составе затрат, п. 3.3 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания от 20.04.95 N 1-550/32-2.
     
     В п. 69 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 N 170, сказано о том, что при безвозмездной передаче основных средств и иного имущества выявленный финансовый результат относится на собственные источники средств организации. В этом случае разница по счету 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” относится на счет 87 “Добавочный капитал” или счет 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”, а если разница списана в дебет счета 80 “Прибыли и убытки”, то ее для целей налогообложения учитывать не следует.
     

     4. Включается ли в налогооблагаемую базу стоимость акций, полученных акционерами-юридическими лицами торговли в результате переоценки основных средств?

     
     Минфином России и Госналогслужбой России, учитывая многочисленные запросы по данному вопросу, были даны разъяснения в письме от 28.11.95 N 125/НП-6-01/618 “О невключении в налогооблагаемую базу стоимости акций, полученных акционерами-юридическими лицами в результате переоценки основных фондов”.
     
     Из указанного письма следует, что при увеличении уставного капитала в связи с переоценкой основных фондов акционерного общества по решению Правительства РФ стоимость дополнительно полученных акционерами-юридическими лицами акций по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им ранее акций либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций, без изменения доли (удельного веса) акционеров в уставном капитале акционерного общества, не подлежит включению в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль акционера, что было также учтено в Изменениях и дополнениях N 3 от 18.03.97 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37.
     
     Более детально данный вопрос освещен в п. 4 Изменений и дополнений N 4 указанной Инструкции Госналогслужбы России, в котором сказано, что при увеличении уставного капитала акционерного общества в связи с переоценкой основных фондов, осуществляемой по решению Правительства РФ, не подлежит налогообложению стоимость дополнительно полученных юридическим лицом-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций акционера, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера.
     
     Прибыль от реализации юридическим лицом-акционером полученных в результате указанного распределения или увеличения номинальной стоимости акций определяется как разница между ценой реализации и первоначально оплаченной стоимостью этих акций. В случае продажи акций указанная прибыль облагается налогом на прибыль.
     
     Для наглядности приводится пример:
     

     1. Предприятие приобрело у акционерного общества акцию по цене 1400 руб., номинальная стоимость которой составляет 1100 руб.
     
     2. В результате переоценки основных фондов акционерное общество в установленном порядке увеличило уставный капитал путем распределения дополнительного количества акций и акционер получил дополнительно акцию номиналом 1100 руб.
     
     3. В случае реализации этой дополнительно полученной акции по цене 2000 руб. прибыль акционера составит 2000 руб. (2000 руб. - 0 руб.).
     
     4. Если первоначально приобретенная акцию реализуется по цене 2000 руб., то прибыль акционера составит 600 руб. (2000 руб. - 1400 руб.).
     
     5. Если увеличивается номинальная стоимость акций до 5000 руб. взамен первоначально полученной акции номинальной стоимостью 1100 руб., то в случае реализации ее за 10 000 руб. налогооблагаемая прибыль составит 8600 руб. (10 000 руб. - 1400 руб.).
     

     5. Какая прибыль от совместной деятельности учитывается при налогообложении?

     
     В п. 5 письма Минфина России от 24.01.94 N 7 “Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности” (с учетом приложения 1 к приказу Минфина России от 28.07.95 N 81) сказано, что прибыль, убыток и другие результаты совместной деятельности, распределяемые между участниками, учитываются в следующем порядке:
     
     - прибыль - по дебету счета 78 “Расчеты по договору о совместной деятельности” в корреспонденции с кредитом счета 80 “Прибыли и убытки” при начислении доходов от совместной деятельности. Полученные участниками договора о совместной деятельности средства в размерах, определенных в соответствии с договором, списываются с кредита счета 78 в корреспонденции с дебетом счетов по учету денежных средств (50 “Касса”, 51 “Расчетный счет”, 52 “Валютный счет” и т.п.).
     
     Как следует из п. 2.13 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, совместная деятельность без создания для этой цели юридического лица осуществляется на основе договора между ее участниками.
     
     Совместная деятельность с 1 марта 1996 года регламентируется Гражданским кодексом Российской Федерации (часть вторая). По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
     

     Имущество юридических лиц, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывается на отдельном балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. Данный участник действует на основании доверенности, подписанной остальными участниками договора.
     
     Предприятие, осуществляющее учет результатов совместной деятельности, ежеквартально нарастающим итогом с начала года сообщает каждому участнику совместной деятельности и налоговому органу по месту их нахождения до наступления срока представления ими квартальных и годовых бухгалтерских отчетов и балансов о суммах причитающейся каждому участнику совместной деятельности доли прибыли для ее учета при налогообложении в составе валовой прибыли независимо от фактического распределения этой прибыли.
     
     При этом указанная доля прибыли определяется исходя из прибыли по данным бухгалтерского отчета, скорректированной с учетом метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, положений постановления Правительства РФ от 05.08.92 N 552, с учетом изменений и дополнений, и ее уменьшение (увеличение) в соответствии с п. 2.4, 2.5, 2.6 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 (в редакции всех изменений и дополнений).
     
     Убытки от совместной деятельности отражаются участниками по кредиту счета 78 “Расчеты по договору о совместной деятельности” с дебетом счетов по учету собственных средств (88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” и др.).
     
     Участник, ведущий общие дела по совместной деятельности, в указанном выше порядке списывает результаты от совместной деятельности, приходящиеся на его долю вложений.
     

     6. Какие доходы от сдачи имущества в аренду учитываются на счете 80?

     
     В п. 3.2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле 20.04.95 N 1-550/32-2, указано, что к доходам, отражаемым на счете 80 “Прибыли и убытки”, относятся доходы от сдачи имущества в аренду.
     
     Указанное исходит из п. 24 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73, в котором определено, что в случае сдачи действующими предприятиями в аренду отдельных объектов основных фондов амортизационные отчисления на них производятся арендодателем с их отнесением на расходы от внереализационных операций и возмещением за счет получения арендной платы, зачисляемой в состав доходов от внереализационных операций.
     

     В п. 47 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, сказано также, что начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).
     
     Начисление амортизации по имуществу по договору аренды предприятия осуществляется арендатором в порядке, изложенном для основных средств, находящихся в организации на праве собственности.
     
     Начисление амортизации лизингового имущества производится лизингодателем или лизингополучателем, в зависимости от условий договора лизинга.
     
     Из вышеизложенного следует, что если основные средства сданы в аренду временно, то в этом случае собственник-арендодатель не имеет оснований списать начисленный износ по этим основным фондам на затраты производства, а списывает его на финансовые результаты. В тех случаях, когда нет поступления или начисления арендной платы или в арендной плате возмещение амортизационных отчислений не предусмотрено, списание износа с уменьшением финансовых результатов для целей налогообложения арендодателем не производится.
     
     Исходя из п. 21.3 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” нельзя отражать на счете 80 “Прибыли и убытки” арендную плату и амортизационные отчисления в тех случаях, когда предоставление в аренду имущества, в том числе по договору лизинга (кроме имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности) является уставной деятельностью.
     
     В этом случае арендная плата отражается в установленном порядке по счету 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”. Это же следует из разъяснения Минфина России от 25.05.98 N 16-00-16-102.
     
     Из п. 4.30 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 N 97, следует также, что сумма признается существенной, если ее отношение к соответствующему показателю составляет не менее пяти процентов. По этой причине при наличии факта начисления арендной платы свыше пяти процентов от выручки от реализации продукции (работ, услуг), очевидно, ее следует отражать не по счету 80 “Прибыли и убытки”, а по счету реализации.
     

     7. Какие штрафы, пени и неустойки, другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров следует отражать по счету 80?

     

     Хозяйственный договор - соглашение, заключаемое между фирмами, компаниями, предприятиями, организациями в целях обеспечения обслуживания их хозяйственной деятельности и выполнения взаимных обязательств в процессе осуществления экономической, хозяйственной деятельности. Основными видами таких договоров являются: договор поставки, договор подряда на строительство, договор перевозки грузов и т.п.
     
     Как следует из ст. 454 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать товар в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
     
     Невыполнение сторонами договора (обязательства) обязывает виновную сторону оплатить штрафы, пени и неустойки.
     
     По статье “Присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров” отражаются признанные должником возмещения за нарушение договорных обязательств по поставкам товаров; несвоевременную оплату счетов по полученным товарам; нарушение правил документооборота; несвоевременный возврат тары; простой вагонов, судов и других видов транспорта; неиспользование заявленных перевозочных средств; недогруз вагонов до технических норм и др.
     
     При этом следует учесть, что штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда, арбитражных судов либо иного надлежащего органа о их взыскании, относятся на результаты хозяйственной деятельности и до их получения или уплаты отражаются в балансе получателя или плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.
     
     Для целей налогообложения принимаются штрафы, пени и неустойки, когда конкретные виновники не установлены или после принятия необходимых мер к взысканию с виновных лиц понесенного ущерба.
     

     8. Что следует отражать как “прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году”?

     
     Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (с учетом дополнений и изменений), к прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году относятся суммы, поступившие от поставщиков по перерасчетам за товары и другие материальные ценности, полученные и израсходованные, проданные в прошлом году; суммы, полученные от покупателей, заказчиков по перерасчету за реализованные им товары (работы, услуги); другие аналогичные суммы.
     
     Как прибыль прошлых лет в текущем году отражаются установленные в ходе проверок занижения доходов или финансовых результатов при отнесении на издержки обращения не связанных с ними затрат за прошлые годы.
     

     9. Каков порядок отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения курсовых разниц?

     
     В соответствии с Федеральным законом от 10.01.97 N 13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”", постановлением Правительства РФ от 11.03.97 N 273, п. 2.9 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 (с учетом дополнений и изменений) с 21 января 1997 года положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль, а отрицательные - уменьшают.
     
     Уменьшение (увеличение) валовой прибыли производится на суммы курсовых разниц, отнесенных на счет “Прибыли и убытки”, по всем счетам бухгалтерского учета, по которым отражаются операции в иностранной валюте.
     
     В связи с поручением Правительства РФ от 12.09.98 N ХВ-П13-25813 и рассмотрением вопроса в установленном порядке об исключении из валовой прибыли для целей налогообложения курсовых разниц Госналогслужба России в указаниях от 01.10.98 N ШС-6-02/683 “По уплате налога на прибыль с курсовых разниц” довела до сведения следующее.
     
     В связи с п. 4.3 Положения по бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/95, утвержденного приказом Минфина России от 13.06.95 N 50, курсовые разницы подлежат зачислению в прибыль или убыток организации (кроме курсовых разниц, связанных с формированием уставного капитала организации) по мере их принятия к бухгалтерскому учету либо единовременно в конце отчетного года (в виде сальдо).
     
     В последнем случае организации согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий учитывают курсовые разницы в течение отчетного года на счете 83 “Доходы будущих периодов” (субсчет “Курсовые разницы”), сальдо по которому списывается на счет 80 “Прибыли и убытки” в конце отчетного года.
     
     Независимо от применяемой учетной политики курсовые разницы, образовавшиеся за третий и четвертый кварталы 1998 года, для целей налогообложения следует учесть в расчете по налогу на прибыль за 1998 год в случае, если иное не будет установлено законодательством.
     
     Следовательно, если федеральным законом будут внесены поправки в Закон РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” в части исключения курсовых разниц, то организации, как было ранее,  курсовые разницы при налогообложении учитывать не будут.
     

     10. Что необходимо включать в другие доходы от операций, непосредственно не связанных с реализацией товаров?

     
     При рассмотрении этого вопроса необходимо руководствоваться Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, а также п. 3.8-3.9 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 N 97 (с учетом изменений и дополнений, утвержденных приказом Минфина России от 21.11.97 N 81н).
     
     Из указанных документов следует, что к доходам, отражаемым на счете 80 “Прибыли и убытки”, относятся следующие внереализационные доходы: суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы в убыток как безнадежной к получению; кредиторская и депонентская задолженность, по которой срок исковой давности истек; суммы, причитающиеся в возмещение причиненных убытков в связи с нарушением договоров; суммы страхового возмещения; зачисление на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации; суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в рублях в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единицах и т.п.
     

     11. Принимаются ли при налогообложении потери от уценки товарных запасов?

     
     Как следует из п. 53 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 N 170, сырье, материалы, готовая продукция и товары, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации.
     
     Налоговые органы, учитывая п. 15 общего Положения о составе затрат, п. 2.2 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37, не примут необоснованное занижение финансовых результатов.
     
     Однако, как определено в п. 2 Федерального закона  от 31.07.98 N 141-ФЗ "О внесении дополненений в статью 2 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”", при реализации указанной выше продукции учитывается рыночная цена, сложившаяся на момент реализации.
     

     12. Какие суммы сомнительных долгов учитываются при налогообложении?

     
     Организации согласно п. 61 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 N 170, могут создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию (работы, услуги) с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
     
     Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организаций, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской задолженности организации.
     
     Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу, в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
     
     Организациям необходимо учесть, что резерв сомнительных долгов может создаваться у всех, так как данные по реализации продукции (работ, услуг) формируются системой бухгалтерского учета по методу отгрузки, а для целей налогообложения не принимаются у организаций, которые расчет реализации продукции (работ, услуг) осуществляют по методу оплаты.
     
     Указанное следует из п. 3.54 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 N 49, в котором сказано, что инвентаризация резерва сомнительных долгов, созданного у организации, применяющей метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.
     

     13. Какие убытки по операциям прошлых лет можно списать на счет “Прибыли и убытки”?

     
     Из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий следует, что к убыткам по операциям прошлых лет, выявленным в отчетном году, принадлежность которых к предшествующим годам документально подтверждается, относятся дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах; возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах; прочие подобные суммы. Списание недостач материальных ценностей, выявленных при инвентаризациях, штрафов, пеней и неустоек рассматривается во все случаях как убытки отчетного года.
     
     Следует учесть, что в сноске приложения N 1 к Изменениям и дополнениям N 4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” доведено до сведения налогоплательщиков следующее.
     

     Методом определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) “по оплате” или “по отгрузке” определяется также порядок формирования себестоимости реализованной продукции.
     
     При применении метода “по оплате” в себестоимость включаются расходы того отчетного периода, к которому они относятся, исходя из условий исполнения договоров и фактически осуществленных расчетов.
     
     По этой причине при наличии факта невключения неоплаченных расходов в состав затрат прошлого года, после оплаты их следует отнести на финансовые результаты, при условии, что они списаны ранее.
     
     Например, товары были реализованы в 1997 году и включены для целей налогообложения без учета покупной цены (товары не были оплачены поставщику) или покупная цена была занижена, в этом случае у организации есть основания списать стоимость товаров согласно документам, подтверждающим их оплату, или разницу на финансовые результаты.
     
     Приведем пример:
     
     1. Для целей налогообложения по методу оплаты в себестоимость продукции включена стоимость реализованного в 1997 году товара на сумму 200 тыс. руб., в том числе отпускная стоимость товара, оплата за который не произведена - 50 тыс. руб.
     
     2. В 1998 году оплачена стоимость товара в сумме 30 тыс. руб.
     
     3. Оплаченную стоимость реализованного товара в сумме 30 тыс. руб. следует списать на счет 80 “Прибыли и убытки” по дебету с кредитом счетов по учету денежных средств.
     
     14. Какие расходы следует относить по статье “Расходы на ремонт основных средств”?
     
     В п. 2.7 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания предусмотрено, что по статье “Расходы на ремонт основных средств” подлежат списанию произведенные и оплаченные расходы на проведение всех видов ремонтов (текущих, средних, капитальных) основных производственных средств, в том числе расходы по ремонту арендованных основных средств (включая помещения), если это предусмотрено договором аренды.
     
     При этом одним из основных условий при заключении договора на аренду основных производственных фондов является наличие распределения арендных платежей по источникам, так как в соответствии со ст. 616 Гражданского кодекса Российской Федерации капитальный ремонт осуществляет арендодатель по основным фондам, сданным в аренду.
     

     В случае если ремонт основных средств в течение отчетного года осуществляется неравномерно, организации торговли могут образовывать резерв расходов на ремонт основных средств с ежемесячным отчислением, отражаемым по счету 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”, субсчет “Резерв расходов на ремонт основных средств”.
     
     В случае начисления резерва на ремонт основных средств выше фактических расходов на ремонт основных средств в отчетном году, излишне начисленные суммы резерва расходов отражаются путем “сторно” по кредиту счета 89, субсчет “Резерв расходов на ремонт основных средств”, с дебетом счетов затрат на производство (издержки обращения). При превышении фактических расходов над суммой образованного резерва сумма превышения относится на издержки обращения и производства.
     
     На конец года могут быть оставлены суммы резерва на ремонт основных фондов при наличии фактически неоконченного ремонта.
     
     По статье “Расходы на ремонт основных средств” организации торговли могут списывать суммы ремонтного фонда при осуществлении особо сложных видов ремонта основных производственных фондов, что соответствует п. 10 Положения о составе затрат после внесенных поправок согласно постановлению Правительства РФ от 01.07.95 N 661.
     
     Как следует из п. 3.52 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 N 49, при инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) необходимо иметь в виду, что излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются.
     
     В тех случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного года. В этом случае в бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей” с кредитом счета 80 “Прибыли и убытки”.
     
     Руководствуясь Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, торговые организации имеют право на счете 31 “Расходы будущих периодов” отражать расходы по неравномерно производимому в течение года ремонту основных средств (когда предприятием не создается соответствующий резерв или фонд).
     

     Торговым организациям, как и всем организациям, разрешено фактические затраты на все виды ремонта относить непосредственно на счет 44 “Издержки обращения” по статье “Расходы на ремонт основных средств”.
     
     Расходы на ремонт собственной инвентарной тары и тары-оборудования отражаются организациями торговли по статье “Расходы на тару”.
     

     15. Какие расходы относятся на статью “Расходы на рекламу”?

     
     На статью “Расходы на рекламу” относятся расходы, связанные с оформлением витрин, выставок, выставок-продаж, комнат образцов товаров; разработкой и печатанием рекламных изданий; разработкой и изготовлением эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов; рекламными мероприятиями через средства массовой информации; световой или наружной рекламой; уценкой товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество во время экспонирования в витринах, торговых залах магазинов и на выставках; другими рекламными мероприятиями по торговой деятельности.
     
     На указанную статью относится стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату.
     
     В п. 2 “у” Положения о составе затрат четко сказано о том, что для целей налогообложения расходы на рекламу включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, утвержденных в установленном порядке.
     
     Так как в письме Минфина России от 29.04.94 N 56 "О внесении изменений в письмо Минфина России от 06.10.92 N 94 “Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок их применения”" указано на то, что предельные размеры на рекламу для целей налогообложения установлены от объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) или другого показателя, используемого при определении финансового результата, следовательно, нормативы для исчисления определяются от показателя валового дохода от реализации товаров, что и определено в письме Госналогслужбы России от 16.07.96 N ПВ-4-13/52н.
     

     16. Какие платежи по процентам за кредиты учитываются для целей налогообложения?

     

     В п. 2.12. Методических рекомендаций по издержкам обращения указано, что по статье “Затраты по оплате процентов за пользование займом” отражаются:
     
     - платежи по процентам за кредиты банков в пределах учетной ставки ЦБ РФ плюс три пункта;
     
     - затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков-производителей работ (услуг), включая оформление долгового обязательства векселями, за приобретение товаров и других материальных ценностей, проведение работ, оказание услуг сторонними организациями;
     
     - расходы по оплате процентов за пользование средствами федерального фонда государственной финансовой поддержки досрочного завоза продукции (товаров) в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности в пределах установленных сроков возврата средств и других аналогичных региональных фондов;
     
     - другие расходы по оплате процентов за пользование займами в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
     
     Платежи по кредитам сверх ставок, установленных законодательством, по просроченным займам, а также ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств, на приобретение основных средств и нематериальных активов, осуществляются за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.
     
     Из ответа Минфина России от 18.06.97 N 01-10/04-2291 следует, что на затраты производства относятся затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков, взятым на приобретение материальных ценностей, товаров, покрытие расходов на оплату труда и других затрат, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг). Для целей налогообложения указанные затраты принимаются в пределах учетной ставки ЦБ РФ, увеличенной на три пункта (по кредитам, полученным в рублях), или ставки ЛИБОР, увеличенной на три пункта (по кредитам, полученным в иностранной валюте).
     
     Необходимо также принять во внимание указания Минфина России и Госналогслужбы России от 31.08.94 N 120, от 02.09.94 N ВЗ-6-15/328, в которых сказано, что использование в качестве кредитных ресурсов сумм страховых платежей и финансовых санкций, поступивших в указанные фонды, а также полученных региональными отделениями фондов доходов от коммерческого использования этих средств не может быть признано правомерным, так как законодательством Российской Федерации, определяющим правовое положение внебюджетных социальных фондов, установлено, что денежные средства этих фондов являются федеральной собственностью.
     

     17. Подлежат ли дополнительному списанию расходы акционерных обществ по ведению реестра акционеров, по публикации отчетности и др.?

     

     Согласно п. 2 ст. 44 Федерального закона от 28.12.95 N 208-ФЗ “Об акционерных обществах” акционерные общества обязаны обеспечить ведение и хранение реестра акционеров общества в соответствии с правовыми актами Российской Федерации не позднее одного месяца с момента государственной регистрации общества, что является основанием для включения в п. 2.15 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету издержек обращения расходов по ведению реестра акционеров по статье “Прочие расходы”.
     
     Правомерность списания расходов на проведение ежегодного собрания акционеров на издержки обращения основана на ст. 47 указанного выше Федерального закона.
     
     Из ответа Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 31.07.97 N 16-00-14-533 следует, что в состав затрат на проведение ежегодного собрания акционеров включаются затраты, непосредственно связанные с подготовкой и ведением собрания [подготовка необходимых документов и обеспечение ими участников собрания, аренда помещения для проведения собрания и оборудование его необходимыми техническими средствами общения (подачи и восприятия информации)], обслуживанием технических средств, предназначенных для обработки информации в процессе проведения собрания и подведения его итогов, и аналогичные затраты, носящие характер текущих (эксплуатационных).
     
     Не подлежат отнесению на издержки обращения затраты по прибытию участников собрания, их проживанию; использованию транспортных средств в течение срока проведения собрания; питанию; проведению культурных мероприятий; работам капитального характера (создание компьютерного комплекса автоматизированной обработки результатов регистрации, разработка или приобретение соответствующих программ обработки информации) и др.
     
     Учитывая ст. 16 Федерального закона  от 21.11.96 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”, п. 81-82 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, раздел 3 Порядка публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.96 N 101, расходы, связанные с публикацией бухгалтерской отчетности (включая расходы на подготовку, издание и рассылку по почте специальной брошюры (буклета) с бухгалтерской отчетностью), относятся на издержки обращения.