Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Отчет о прибылях и убытках согласно международным стандартам. Сопоставление статей отчетов и их взаимосвязь


Отчет о прибылях и убытках согласно международным стандартам.
Сопоставление статей отчетов и их взаимосвязь*

     
     -----
     * Продолжение. Начало см. “Налоговый вестник”. 1998, № 10. С. 100
     

Ю.В. Гриненко,
О.М. Ионова,
ЗАО “Руспромаудит”
     

     Баланс предприятия позволяет оценить результаты деятельности на     конец отчетного периода. Отчет о прибылях и убытках служит связующим звеном между балансовыми отчетами прошлого и настоящего отчетных периодов и показывает, за счет чего произошли изменения в текущем балансе по сравнению с прошлым. Иными словами, отчет показывает, как изменяется собственный капитал предприятия под влиянием доходов и расходов.
     
     Внешне структура отчета о прибылях и убытках, составленного по российским и международным стандартам, во многом схожа. Общим принципом построения отчетов является их вертикальность. Однако при детальном сопоставлении можно обнаружить немало отличий, возникающих из-за различного порядка формирования затрат и финансовых результатов.
     
     Российские предприятия при заполнении отчета о прибылях и убытках, руководствуются приказом Минфина России от 21.11.97 N 81н “О формировании годовой бухгалтерской отчетности”, а также приказом Минфина России от 26.12.94 N 170 “Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации”, с учетом последующих изменений и дополнений. С 1999 года вступает в силу Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 27.07.98 N 34н (во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности).
     
     При ведении российского бухгалтерского учета следует руководствоваться следующими принципами, зафиксированными в Положении о бухгалтерском учете:
     
     - имущественная обособленность и непрерывность деятельности предприятия;
     
     - последовательность применения учетной политики;
     
     - временная определенность фактов хозяйственной деятельности;
     
     Форма отчета о прибылях и убытках, составленного по международным стандартам, достаточно произвольная. Однако позиции отчета должны отражать все доходы, затраты и убытки отчетного периоды.
     
     При составлении отчета о прибылях и убытках по международным стандартам следует исходить из двух методологических допущений, по сути соответствующих принципам российского учета:
     

     - непрерывности. Если нет никаких признаков прекращения деятельности предприятия, отчеты составляются в соответствии с учетными процедурами. Если ожидается, что фирма вскоре прекратит свое существование, отчетность может быть подготовлена исходя из того, что все активы будут проданы по ликвидационной стоимости;
     
     - соответствия. Расходы должны быть отнесены к периоду возникновения затрат, связанных с получением доходов, а не в момент оплаты. Доходы, в свою очередь, должны быть отнесены к периоду продажи товаров и оказания услуг, а не при поступлении средств.
     
     Соответствие показателей отчетов о прибылях и убытках, составленных по российскому законодательству и международным стандартам, будет рассмотрено на примере отчетов о прибылях и убытках по двум стандартам. В отчете по российским стандартам используется хорошо знакомая всем бухгалтерам нумерация строк с 010 по 170. В отчете по международным стандартам применяется произвольная нумерация с 1 по 17.     
     

    Таблица 1

     

Отчет о прибылях и убытках в соответствии с российским законодательство

Выручка (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг

010

Выручка от реализации

Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг

020

Затраты по реализованной продукции

Коммерческие расходы

030

Коммерческие расходы и издержки обращения (сч. 43. 44)

Управленческие расходы

040

Общехозяйственные расходы (сч. 26), если учетной политикой обусловлен прямой порядок списания сч. 26 в сч. 46

Прибыль (убыток) от реализации

050

010 - 020 - 030 - 040

Проценты к получению

060

Доходы, причитающиеся от дивидендов по облигациям и депозитам, а также проценты от кредитных организаций на остаток средств

Проценты к уплате

070

Расходы по уплате дивидендов по облигациям и депозитам

Доходы от участия в других организациях

080

Доходы от вложений в ценные бумаги других предприятий, а также от совместной деятельности без образования юр. лица

Прочие операционные доходы

090

Доходы от ликвидации и продажи имущества, сдачи имущества в аренду, курсовые разницы

Прочие операционные расходы

100

Расходы по ликвидации и продаже имущества, аннулированию производственных заказов, содержанию законсервированных мощностей, курсовые разницы, налоги

Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности

110

050+060-070+080-090+100

Прочие внереализационные доходы

120

Просроченная кредиторская задолженность, присужденные пени и штрафы, результаты инвентаризации

Прочие внереализационные расходы

130

Списанная дебиторская задолженность, присужденные штрафы и пени, результаты инвентаризации, убытки от хищений

Прибыль (убыток) отчетного периода

140

110+120-130

Налог на прибыль

150

Начисленный налог на прибыль

Отвлеченные средства

160

Сумма причитающихся платежей в бюджет из чистой прибыли

Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года

170

140 - 150 - 170

      

   Таблица 2

Составляющие отчета о прибылях и убытках, составленного по международным  стандарта


Чистый объем продаж

1

Валовые продажи (нетто) за минусом скидок, возврата товаров, льгот покупателям

Затраты на производство реализованной продукции

1

Себестоимость проданных товаров, скорректированная с учетом скидок, возвратов и льгот: себестоимость готовой продукции, себестоимость услуг

Брутго-прибыль

3

Наценка на проданные товары; добавленная стоимость к сырью и материалам в процессе производства

Амортизационные отчисления

4

Амортизация и износ активов производственного (цехового) назначения

Административные расходы

5

Общехозяйственные расходы (с учетом амортизации и износа)

Расходы на реализацию продукции

6

Расходы по рекламе, доставке продукции к потребителю

Результат от основной аеятельности

7

Прибыль от ведения основной деятельности

Проценты к уплате

8

Затраты по уплате процентов

Проценты к полученнию

9

Доходы по облигациям, депозитам, проценты по выданным займам

Доходы от инвестиционной деятельности

10

Доходы по ценным бумагам других предприятий

Прочие доходы

11

Прочие доходы, не связанные с реализацией продукции

Прочие расходы

12

Прочие расходы, не связанные с реализацией продукции

Прибыль до уплаты налогов

13

Результат деятельности предприятия

Налог на прибыль

14

Расчетная величина в соответствии с законодательством

Чистая прибыль

15

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль

Отвлеченные средства

16

Отчисления на формирование резервов и фондов в соответствии с учредительными документами

Нераспределенная прибыль

17

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после расчетов с бюджетом, учредителями, кредиторами, образования фондов и резервов

          
     Выручка (нетто) от реализации продукции (работ, услуг) (стр. 010) близка по значению к Чистому объему продаж (стр. 1). Для его расчета в соответствии с международными стандартами валовая выручка увеличивается на величину скидок поставщиков и уменьшается на стоимость возвращенной продукции и величину скидок покупателям. Система скидок не предусмотрена российским законодательством (только договорные цены), возврат товара предусмотрен только по претензиям к качеству продукции, то есть любые льготы, предоставляемые покупателям, не уменьшают выручку от реализации. Так как размер льгот и возвратов в российских условиях относительно невелик, то показатель выручки от реализации (К-т 46 за вычетом НДС) близок по значению к чистому объему продаж.
     
     Аналогом Себестоимости реализации продукции (работ, услуг) (стр. 020) можно считать Затраты на производство реализованной продукции (стр. 2) по международным стандартам. Чтобы приблизиться к величине затрат по международным стандартам, необходимо себестоимость по российскому учету скорректировать на величину амортизации активов производственного назначения и затрат по уплате процентов по кредитам. Следует также иметь в виду, что если учетной политикой предприятия не предусмотрен порядок списания общехозяйственных расходов непосредственно на счет реализации, то себестоимость продукции должна быть также уменьшена на сумму общехозяйственных расходов.
     
     В состав затрат на производство реализованной продукции входят:
     

     - материальные затраты - все материальные затраты, связанные с производством продукции, которые могут быть прямо отнесены на конкретные виды продукции;
     
     - прямые затраты на оплату труда - суммарный фонд оплаты труда основного производственного персонала (в том числе сверхурочные, надбавки, премии и ряд других выплат) и отчисления на социальные нужды на  него. Следует обратить внимание на то, что в соответствии в российским законодательством некоторые выплаты работникам относятся на чистую прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия. Такие выплаты вместе с отчислениями на социальные нужды следует относить на статью прямые затраты на оплату труда;
     
     - цеховые накладные расходы - расходы по содержанию производственных помещений, затраты на оплату труда (в том числе отчисления на социальные нужды) персонала вспомогательного производства, расходы на содержание и ремонт основных средств, прочие накладные цеховые расходы. В российском учете к величине цеховых накладных расходов приближаются расходы вспомогательного производства (сч. 23) и общепроизводственные расходы (сч. 25), за вычетом сумм амортизации активов вспомогательного производства и общепроизводственного назначения.
     
     Брутто-прибыль (стр. 3) рассчитывается  по международным стандартам как разница между Чистым объемом продаж (стр. 1) и Затратами на производство реализованной продукции (стр. 2). В российской отчетности аналога брутто-прибыли нет. Данный показатель часто переводится как валовая прибыль. В российском учете термин “валовая прибыль” имеет совершенно другой смысл.
     
     В строке Амортизационные отчисления (стр. 4) предприятия отражают в соответствии с международными стандартами сумму амортизации (износа) основных средств и нематериальных активов основного и вспомогательного производств, общепроизводственного назначения. В российской отчетности данная величина входит в Себестоимость реализации продукции (стр. 020) и отдельно не указывается.
     
     Строка Коммерческие расходы (стр. 030) в российской отчетности соответствует строке Расходы на реализацию продукции (стр. 6) по международным стандартам.
     
     В состав Расходов на реализацию продукции (стр. 6) входят:
     

     - расходы на транспортировку;
     
     - расходы на рекламу;
     
     - расходы на тару и упаковку;
     
     - складские расходы.
     
     В российском учете данные расходы отражаются на счете 43.  Однако некоторые предприятия не используют счет 43 “Коммерческие расходы”, а отражают такие расходы как реклама, транспортные, складские расходы в составе общехозяйственных расходов. подобные расходы следует выделить из состава общехозяйственных расходов.
     
     Строка Управленческие расходы (стр. 040) в российской отчетности соответствует строке Административные расходы (стр. 5) по международным стандартам. Следует иметь в виду, что не многие отечественные предприятия в соответствии с учетной политикой принимают порядок списания общехозяйственных расходов (сч. 26) непосредственно на счет реализации (Д-т 46). Если предприятие не приняло подобный порядок списания, часть общехозяйственных расходов, относящаяся к реализованной продукции, отражается в строке Себестоимость реализованной продукции (стр. 020), а часть остается на балансовом счете в разделе “незавершенное производство”.
     
     В состав Административных расходов (стр. 5) входят:
     
     - заработная плата - заработная плата и отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала;
     
     - налоги - некоторые виды налогов. В российском учете этому показателю соотвествуют налог на пользователей автодорог и на владельцев транспортных средств, земельный налог и др.;
     
     - прочие административные расходы - другие накладные расходы (за исключением коммерческих).
     
     Показатель Результат от основной деятельности (стр. 7)  отражает по международным стандартам величину прибыли, которую предприятие получило от ведения основной деятельности (реализации товаров, работ, услуг).
     
     Строка Проценты к уплате (стр. 8) отражает по международным стандартам затраты по уплате процентов. Следует обратить внимание, что в российском учете затраты по уплате процентов относятся на себестоимость. Такие расходы нужно выделять в отдельный показатель.
     
     Строка Проценты к получению (стр. 9) одинакова для двух стандартов. По данной строке по международным стандартам отражаются доходы по облигациям, депозитам, проценты по выданным предприятием займам и т.д.
     

     Строка Доходы от участия в других организациях (стр. 080) в российской отчетности соответствует строке Доходы от инвестиционной деятельности (стр. 10) по международным стандартам. По данной строке  отражаются по международным стандартам доходы по ценным бумагам других предприятий.
     
     Строкам Прочие доходы (стр. 11) и Прочие расходы (стр. 12) отчетности по международным стандартам соответствуют строки Прочие операционные доходы (стр. 090), Прочие внереализационные доходы (стр. 120), Прочие операционные  расходы (стр. 100) и  Прочие внереализационные расходы (стр. 130) соответственно.
     
     Не следует путать термин “операционные расходы” в российском учете и международных стандартах. По международным стандартам под операционными расходами понимаются расходы на реализацию продукции и административные расходы.
     
     В отчете по международным стандартам в строках Прочие доходы (стр.11) и Прочие расходы (стр. 12) отражается информация о прочих доходах и расходах, не имеющих отношение к реализации продукции. Например:
     
     - доходы в форме процентов;
     
     - курсовые разницы по операциям в иностранной валюте;
     
     - чрезвычайные события;
     
     - прекращение деятельности предприятия и др.
     
     (Под чрезвычайными событиями в международных стандартах понимаются результаты от операций, носящих необычный характер, например, стихийное бедствие, кризис в России).
     
     Статья Прибыль до уплаты налогов (стр. 13) по международным стандартам иногда не указывается в отчете о прибылях и убытках. Она более важна для целей финансового анализа, чем для бухгалтерской отчетности. В российской отчетности есть показатель Прибыль от финансово-хозяйственной деятельности (110). Но так как по российскому законодательству многие расходы отчетного периоды производятся за счет чистой прибыли, этот показатель не является аналогом Прибыли до уплаты налогов (стр. 13) по международным стандартам. В отчетности этот показатель рассчитывается как арифметический результат предыдущих строк.
     
     Налог на прибыль ( стр. 14 и 150) в каждом стандарте рассчитывается по-своему, исходя из действующего законодательства.
     
     Чистая прибыль (стр. 15) - это прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после вычета налога на прибыль. Понятие “чистая прибыль” в России не соответствует понятию “чистая прибыль” по международным стандартам. В отличие от нее “российская” чистая прибыль не является чистой, а включает расходы (фонды потребления, социальной сферы, административные штрафные санкции и т.п.), что недопустимо по западным стандартам. При заполнении отчета о прибылях и убытках не следует забывать включать расходы из чистой прибыли из российского учета в отчет по международным стандартам.
     

     Строка Отвлеченные средства (стр. 16 и 160) одинакова для двух стандартов. В нее включаются расходы, которые в соответствии с налоговым законодательством не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Например, по данной строке отражаются суммы фондов и резервов в соответствии с учредительными документами и учетной политикой.
     
     Нераспределенная прибыль (стр. 17) - это прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после расчетов с бюджетом, учредителями, кредиторами, образования фондов и резервов.
     
     Итак, подготовка отчета, отвечающего международным принципам, на базе российской отчетности возможна при соблюдении общих принципов международных стандартов и подготовке финансового отчета на их основе. Для отчета по международным стандартам необходимо обеспечить в учете детальную расшифровку всех статей доходов и расходов.