Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О применении Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” (ответы на вопросы)


О применении Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”
(ответы на вопросы)

     

О.В. Чикишева,
советник налоговой службы I ранга,
Госналогслужба России

     Предприятие, осуществляющее железнодорожные перевозки, производило оплату труда из выручки, полученной от выполнения работ. В ряде случаев удержанные суммы подоходного налога перечислялись в бюджет с нарушением установленного срока. По результатам документальной проверки, проведенной налоговым органом за период с ноября 1996 года по октябрь 1998 года, произведено начисление пени. Расчет пени был произведен в размере, предусмотренном п. 78 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”", без учета постановления Правительства РФ от 09.06.98 № 576 “О начислении пеней и порядке пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней”. Права ли налоговая инспекция?

     
     Начисление пени за несвоевременное перечисление в бюджет юридическими лицами сумм подоходного налога, удержанного с заработной платы и других доходов, фактически выплаченных физическим лицам, производится налоговыми органами в соответствии со ст. 22 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 “О подоходном налоге с физических лиц” и п. 78 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”". При этом размер пени по нарушениям, допущенным после 31 марта 1998 года, определяется в соответствии с частью шестой ст. 24 Федерального закона от 26.03.98 N 42-ФЗ “О федеральном бюджете на 1998 год”.
     
     Пеня взыскивается за каждый день просрочки платежа начиная со следующего дня после срока уплаты по день уплаты включительно.
     
     Срок уплаты платежей по подоходному налогу, удержанному с заработной платы и иных приравненных к ней выплат, установлен ст. 9 названного Закона. Порядок применения нормы изложен в п. 31 инструкции Госналог-службы России № 35.
     
     Если выплата заработной платы производится предприятием из наличных денежных средств на оплату труда, полученных в банке, либо суммы заработной платы перечисляются с банковских счетов предприятий-работодателей на личные счета работников, суммы удержанного налога перечисляются в бюджет не позднее дня получения в банке денежных средств на оплату труда (перечисления на личные лицевые счета работников).
     
     В случае выплаты сумм на оплату труда из выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), перечисление исчисленных предприятием сумм налога через банк должно производиться не позднее дня, следующего за днем выплаты средств на оплату труда.
     

     Также не позднее дня, следующего за днем выплаты средств на оплату труда, должны быть перечислены налоговые платежи, удержанные в течение месяца, если оплата труда производилась из средств, полученных в банке на другие цели, и не из выручки предприятия.
     
     Если за истекший месяц выплата заработной платы предприятием не производилась, однако имели место выплаты (выдачи) по другим основаниям, включая суммы отпускных, оплату листков временной нетрудоспособности, вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, оплату социальных и материальных благ, подоходный налог перечисляется не позднее пятого числа месяца, следующего за месяцем, в котором получен налогооблагаемый доход.
     
     Учитывая изложенное, начисление пени производится на суммы подоходного налога, удержанного предприятиями с выплаченной за истекший месяц заработной платы и иных выплат, своевременно не перечисленного в бюджет по вине таких предприятий.
     
     На суммы подоходного налога, исчисленные организацией с невыплаченной заработной платы, пеня не начисляется.
     
     Размер пени определен ст. 22 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     
     До вступления в силу Федерального закона от 31.12.97 N 159-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" пеня исчислялась в размере 0,5 % за каждый день просрочки платежа.
     
     Федеральным законом N 159-ФЗ, вступившим в силу с 4 января 1998 года, был изменен размер пени, взыскиваемого за несвоевременную уплату подоходного налога, удержанного предприятиями (учреждениями, организациями).
     
     Фиксированный размер 0,5 % был заменен на размер одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки платежа.
     
     При изменении ставки рефинансирования Банка России размер пени определяется исходя из новой ставки рефинансирования со дня, следующего за ее изменением.
     
     Округление при вычислении производится с точностью до тысячных долей, как это предусмотрено п. 78 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”", в ред. Изменений и дополнений № 6, вступивших в силу в части, касающейся пени, с 4 января 1998 года.
     
     Частью шестой ст. 24 Федерального закона от 26.03.98 N 42-ФЗ “О федеральном бюджете на 1998 год” (в ред. от 23.07.98) установлена единая ежедневная ставка пени за несвоевременную уплату налогов и сборов в размере одной трехсотой ставки рефинансирования Банка России, действующей по состоянию на 1 апреля 1998 года - момент вступления в силу этого Закона. Данное положение распространяется и на суммы подоходного налога, удержанные организациями с выплаченной после 31 марта 1998 года заработной платы и своевременно не перечисленные в бюджет.
     

     Поэтому независимо от даты проведения проверок налоговыми органами при начислении пени предприятиям (учреждениям, организациям) за несвоевременную уплату подоходного налога, допущенную за период до 4 января 1998 года, расчет производится по ставке 0,5 % неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа.
     
     За несвоевременное перечисление налоговых платежей, имевшее место начиная с 4 января 1998 года по 31 марта 1998 года, взыскание пени должно производиться в размере одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России.
     
     За нарушения, допущенные после 31 марта 1998 года, пеня взыскивается в размере 0,1 % (одна трехсотая от 30-процентной) ставки рефинансирования, действующей по состоянию на 1 апреля 1998 года.
     
     Положения постановления Правительства РФ от 09.06.98 N 576 “О начислении пеней и порядке пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней” и, соответственно, писем Госналогслужбы России от 17.06.98 N КУ-6-09/355, от 07.07.98 N КУ-6-09/414@, от 20.08.98 N ВК-6-09/537@ не могут быть распространены на порядок начисления пени при проведении проверок предприятий (учреждений, организаций), выполняющих обязанности сборщика платежей по подоходному налогу, по следующим основаниям:
     
     1. Пункты 1 и 2 Порядка перерасчета задолженности юридических лиц, утвержденного названным постановлением, предусматривают отражение перерасчета по уплате пеней по состоянию на 1 апреля 1998 года в карточке лицевого счета налогоплательщика - юридического лица, в то время как юридические лица плательщиками подоходного налога не являются.
     
     В соответствии со ст. 1 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” плательщиками подоходного налога являются физические лица. На юридические лица, являющиеся источниками дохода, статьей 20 этого Закона возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет платежей по налогу.
     
     Учет фактически перечисленных организацией сумм подоходного налога ведется налоговыми органами в карточках по форме № 15 на основании банковских выписок. Начисление пени по карточкам формы N 15, не являющимся лицевыми счетами налогоплательщика, не производится (п. 2 раздела IX инструкции Госналогслужбы России от 15.04.94 N 26 “О порядке ведения в ГНИ оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей”).
     
     2. Пунктом 3 Порядка предусмотрен порядок исчисления пеней по налогам и сборам, дополнительно начисленных по результатам документальных проверок юридических лиц, проведенных после 1 апреля 1998 года.
     

     Действующим налоговым законодательством не предусмотрено начисление пени на суммы подоходного налога, своевременно не удержанные юридическими лицами, взыскиваемые налоговыми органами на основании акта проверки в бесспорном порядке в качестве меры ответственности, предусмотренной ст. 22 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     
     Пени согласно названной статье начисляются и взыскиваются налоговыми органами не с сумм налога, дополнительно начисленных по результатам проверок, а с сумм подоходного налога, удержанных юридическими лицами с выплаченных физическим лицам доходов и своевременно не перечисленных в бюджет.
     
     Предусмотренный действующим налоговым законодательством порядок взыскания пени за нарушение предприятиями (учреждениями, организациями) Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” изложен в письмах Госналогслужбы России от 01.10.98 N ВК-6-08/678@, от 19.10.98 N ВК-6-08/743@, от 30.10.98 N СШ-6-08/781@*.
     
     -----
     * См. текст писем: от 01.10.98 № ВК-6-08/678@ на с. 172, от 19.10.98 № ВК-6-08/743@ на с. 174, от 30.10.98 № СШ-6-08/781@ на с. 182

     
     С учетом изложенного, действия налоговых органов по начислению пени на суммы подоходного налога, удержанного предприятием, осуществляющим железнодорожные перевозки, своевременно не перечисленные в бюджет за период до 4 января 1998 года в размере 0,5 % и с 4 января 1998 года исходя из одной трехсотой действующей за соответствующий период ставки рефинансирования, являются правомерными и не противоречат законодательству.
     

     Акционерное общество (АО) в счет оплаты за поставленную продукцию принимает простые финансовые векселя коммерческих банков. Векселя передаются АО посредством совершения бланковой передаточной надписи. В связи с отсутствием средств на расчетном счете на оплату труда работников акционерного общества, руководитель издает приказ о выплате заработной платы векселями. Учитывая, что бланковые векселя могут передаваться третьим лицам посредством простого вручения без заполнения бланка и совершения индоссамента, АО передает векселя на основании акта приема-передачи своему кассиру, действующему на основании доверенностей работников организации. Кассир заключает договора купли-продажи векселей с банками, выпустившими векселя. Суммы, причитающиеся по сделке купли-продажи векселей, зачисляются на счет банковского вклада, открытого кассиру в банке. По поручению кассира-владельца вкладного счета банк перечисляет денежные средства на личные счета физических лиц-работников акционерного общества.
     
     В каком порядке должна быть произведена уплата подоходного налога?

     

     Порядок налогообложения любых доходов, получаемых физическими лицами за выполнение трудовых и иных приравненных к ним обязанностей по месту основной работы, предусмотрен ст. 7 и 8 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     
     Перечисление подоходного налога с названных доходов производится в соответствии со ст. 9 этого Закона и п. 31 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”".
     
     Согласно ст. 8, 9 и 20 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет платежей по подоходному налогу с заработной платы работников возлагаются на предприятие, являющееся источником дохода. Источником дохода по заработной плате может быть только предприятие-работодатель, обязанное в соответствии со ст. 15 Кодекса законов о труде Российской Федерации выплачивать работнику заработную плату.
     
     Законом РФ “О подоходном налоге с физических лиц” не предусмотрено освобождение предприятий (учреждений, организаций) от удержания и перечисления налоговых платежей с заработной платы работников в зависимости от избранной работодателем формы выплаты причитающейся работникам заработной платы.
     
     Поэтому организации, производящие выплату заработной платы посредством использования бланковых векселей, обязаны произвести исчисление, удержание и перечисление в бюджет платежей по подоходному налогу с такой заработной платы в установленном порядке.
     
     Заработная плата будет считаться выплаченной с момента перечисления денежных средств на счета физических лиц-работников организации. Перечисление в бюджет платежа по подоходному налогу должно быть произведено организацией с учетом положений п. 31 инструкции Госналогслужбы России № 35 не позднее дня, следующего за днем перечисления средств с личного вкладного счета кассира предприятия на счета физических лиц.
     

     Работникам организации, находящейся в Свердловской области, в соответствии с Законом РФ “О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях” начисляется районный коэффициент к заработной плате, а также производится выплата процентной надбавки к месячной заработной плате.
     
     Бухгалтерия из сумм, начисленных за очередной или учебный отпуск, в оплату листков временной нетрудоспособности, в других случаях, когда законодательством предусмотрено сохранение за работником среднего заработка, производила расчетным путем выделение суммы, соответствующей названным выплатам по районному регулированию. Исчисленная сумма облагалась налогом отдельно по ставке 12 %. Налоговая инспекция при проверке такой порядок налогообложения сочла неправильным и предложила произвести перерасчет по налогу с учетом включения всей суммы, начисленной работнику исходя из среднего заработка, в совокупный доход, облагаемый налогом по ставкам ст. 6 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     
     Правомерны ли требования налогового органа?

     
     Согласно ст. 6 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” налог по ставке 12 % отдельно от других видов доходов взимается с сумм коэффициентов и процентных надбавок, начисляемых к заработной плате и выплачиваемых в соответствии с законодательством за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
     
     Расчет сумм, причитающихся работникам при предоставлении очередного отпуска, компенсации за неиспользованный отпуск, нахождении в учебном отпуске, производится в соответствии с Порядком исчисления среднего заработка, ежегодно утверждаемого начиная с 1992 года Минтрудом России. Выплата пособия по временной нетрудоспособности регулируется Положением о порядке обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности, беременности и родам, утвержденным постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84 N 13-6 (в ред. от 15.04.92).
     
     Названными нормативными актами предусмотрено, что при расчете среднего дневного заработка, исходя из которого определяется причитающаяся работнику сумма отпускных, компенсации, пособия по временной нетрудоспособности, учитываются выплаты по районному регулированию, однако их выделение из исчисленной суммы законодательными и нормативными актами не предусматривается.
     
     По разъяснению Минтруда России, уполномоченного постановлением Правительства РФ от 31.05.95 N 537 давать разъяснения по вопросам начисления выплат по районному регулированию, для выделения из названных выплат сумм районных коэффициентов и северных надбавок необходимо принятие в установленном порядке соответствующего нормативного акта.
     
     Поэтому суммы, самостоятельно выделяемые организациями из начисленных отпускных сумм и других выплат, рассчитанных исходя из среднего заработка, под действие льготного налогообложения по ставке 12 % не подпадают.
     
     Вместе с тем субъекты Российской Федерации во исполнение п. 7 ст. 3 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” вправе принимать законодательные акты, предусматривающие предоставление налоговых льгот, не поименованных в названном Законе.
     
     Например, во исполнение упомянутой нормы принят Закон Мурманской области от 22.12.97 N 88-01-ЗМО, статьей 1 которого предусмотрено в целях льготного налогообложения доходов, получаемых работниками организаций, расположенных в Мурманской области, производить выделение сумм коэффициентов и сумм надбавок за стаж работы в районах Крайнего Севера из сумм выплат, расчет которых производится исходя из среднего заработка.
     

     Действие Закона Мурманской области на предприятия и организации, расположенные за пределами области, не распространяется.
     

     В соответствии с трудовым законодательством заработная плата должна выплачиваться не реже чем каждые полмесяца. Для отдельных категорий работников законодательством могут быть установлены другие сроки выплаты заработной платы. Обычно сроки выплаты зарплаты устанавливаются в коллективных договорах. В случае несоблюдения организациями установленных сроков оплаты труда, длительных задержек выплаты зарплаты, работники обращаются в судебные органы с исками о взыскании задолженности по заработной плате.
     
     Как следует произвести уплату подоходного налога с заработной платы, взыскиваемой с предприятия-должника на основании судебного приказа?

     
     Порядок удержания и перечисления в бюджет сумм подоходного налога с любых доходов физических лиц определяется в соответствии с Законом РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     
     Статьей 20 Закона обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налогов с доходов физических лиц возложены на предприятия (учреждения, организации), являющиеся источниками дохода для физических лиц.
     
     Источником дохода по суммам заработной платы, в том числе взыскиваемым и выплачиваемым работникам на основании решений суда, является предприятие-должник, обязанное, независимо от порядка выплаты таких причитающихся работникам сумм, произвести исчисление и уплату в бюджет налоговых платежей.
     
     Порядок перечисления в бюджет сумм подоходного налога, удержанного с заработной платы работников, предусмотрен ст. 9 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” и п. 31 инструкции Госналогслужбы России N 35.
     
     В случае выплаты работникам заработной платы по исполнительным листам расчет подоходного налога производится предприятием-должником на основании копии решения суда о выплате работнику задержанной заработной платы.
     
     Исчисленные суммы подоходного налога должны быть перечислены в бюджет предприятием не позднее пятого числа месяца, следующего за месяцем, в котором произведена выплата задолженности по зарплате.
     
     В случае неудержания или неперечисления предприятием подоходного налога с фактически выплаченных физическим лицам сумм заработной платы, в том числе взысканных через депозитный счет во исполнение судебного приказа, к предприятию-нарушителю налоговые органы вправе применить меры финансовой ответственности, предусмотренные ст. 22 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц”.
     

     Организация приобрела в 1995 году акции открытого акционерного общества по цене 5000 рублей за акцию. Номинал акции составлял 100 рублей. В связи с переоценкой основных средств и капитализацией прибыли эмитент акций произвел в первом квартале 1997 года выпуск дополнительных акций. Каждая акция номиналом 100 руб. была конвертирована в три акции номиналом 100 000 руб. каждая. Организация-акционер отразила сумму увеличения номинальной стоимости акций по Д-т 06 “Долгосрочные финансовые вложения” К-т 87 “Добавочный капитал”. В четвертом квартале акции были проданы физическим лицам-работникам организации. Продажа осуществлена по цене их первоначального приобретения, учитывающей фактические затраты организации без учета увеличения номинальной стоимости акций. На вторичном рынке акции, выступающие предметом сделки, не покупались и не продавались.
     
     Подлежит ли включению в совокупный налогооблагаемый доход физических лиц разница между номиналом и ценой фактической продажи?

     
     В соответствии со ст. 2 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” размер облагаемого совокупного годового дохода физических лиц определяется в порядке и на условиях, установленных этим Законом.
     
     Исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих налогообложению, предусмотрен ст. 3 Закона. Данный перечень не содержит налоговых льгот по сумме стоимостной разницы, возникающей при продаже юридическим лицом принадлежащего ему имущества физическому лицу по льготным ценам.
     
     Пунктом 6 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" предусмотрено, что в состав облагаемого налогом совокупного дохода физических лиц включаются средства предприятий (учреждений, организаций), распределенные в пользу физических лиц для целей приобретения товаров, акций, облигаций, а также увеличения долей в уставном капитале.
     
     В случае продажи юридическим лицом принадлежащих ему акций физическому лицу по цене ниже балансовой стоимости этих ценных бумаг, сумма разницы между балансовой стоимостью и суммой, уплаченной физическим лицом, подлежит в целях налогообложения включению в состав совокупного дохода физического лица.
     
     Поэтому сумма разницы между номинальной стоимостью акций исходя из 100 000 руб. и ценой их фактической продажи работникам организации - 5000 руб. подлежит включению в состав совокупного налогооблагаемого дохода физических лиц того отчетного календарного года, в котором была произведена операция купли-продажи.