Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности бухгалтерского учета для целей налогообложения


Особенности бухгалтерского учета для целей налогообложения

В.И. Макарьева,

государственный советник налоговой службы II ранга, Госналогслужба России


Списание доходов будущих периодов

     Доходы будущих периодов, учитываемые на счете 83, - это средства, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам (арендная плата, предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей, курсовые разницы и др.), а также иные суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на этом же счете.
     

     Учитываемые на счете 83, субсчет “Курсовые разницы”, суммы, связанные с пересчетом в установленном порядке стоимости имущества и обязательств, выраженной в иностранной валюте (п. 2.32 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности за 1996 год), зачисляются единовременно в конце отчетного года в прибыль или убыток организации.
     

     Исключение касается списания курсовых разниц, возникших до 1 января 1995 года и относящихся к числящимся на счете 06 “Долгосрочные финансовые вложения” облигациям внутреннего государственного валютного займа, по которым курсовые разницы подлежат списанию на счет прибылей и убытков при реализации, передаче, погашении и прочем выбытии этих облигаций.
     

     Как было определено в п. 15 письма Минфина России от 23.06.93 N 78, курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой средств в свободно конвертируемых валютах, “замороженных” на валютных счетах предприятия во Внешэкономбанке СССР и уполномоченных банках Российской Федерации, отнесенные на счет 83 “Доходы будущих периодов”, списываются на счет 80 “Прибыли и убытки” по мере “размораживания” этих средств.
     

     В случае приобретения облигаций внутреннего валютного займа (в пределах “замороженных” сумм) Российской Федерации средства, числящиеся на счете 52 “Валютный счет”, переводятся в дебет счета 06 “Долгосрочные финансовые вложения”.
     

     Курсовые разницы определяются и учитываются в соответствии с п. 65 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и приказом Минфина России от 13.06.95 N 50.
     

     В соответствии с Федеральным законом от 10.01.97 N 13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" и постановлением Правительства РФ от 11.03.97 N 273 “О внесении изменений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли” курсовые разницы подлежат включению в налогооблагаемую базу.
     

     Если курсовые разницы могут учитываться до конца года согласно п. 4.3 Положения по бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте” на счете “Доходы будущих периодов” и единовременно в конце отчетного года (в виде сальдо) зачисляться в прибыль или убыток, то положительные суммовые разницы подлежат списанию в каждом отчетном периоде.
     

     Из п. 3.9 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 N 97, следует, что суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами, в рублях в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц, списываются на счет 80 “Прибыли и убытки” и учитываются как положительные внереализационные доходы и как отрицательные внереализационные расходы.
     

     Правительством РФ принято постановление от 11.03.97 N 273, которым определено, что при исчислении налога на прибыль учитываются отрицательные и положительные курсовые разницы.
     

     Учитывая вышеуказанные документы и в соответствии с п. 14 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются положительные суммовые разницы и не принимаются отрицательные суммовые разницы, поскольку расчеты выручки от реализации продукции (работ, услуг) ведутся на день отгрузки и предъявления счетов к оплате.     


Учет результатов инвентаризации

     Порядок регулирования инвентаризационных разниц определен Минфином России в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 N 49, в п. 5.1 которых сказано следующее.
     

     Основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшееся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации или увеличению финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.
     

     Так как согласно п. 14 Положения о составе затрат для целей налогообложения учитываются другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), то увеличение финансовых результатов за счет излишков всех ценностей учитывается при налогообложении.
     

     Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.
     

     Убытки от хищений списываются на финансовые результаты при наличии решения суда об отсутствии виновных лиц или к виновным лицам нельзя в данный момент предъявить взыскание.     


Прочие доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль

     К прочим доходам, подлежащим включению при исчислении налога на прибыль, относятся:
     

      - доходы от сдачи имущества в аренду (если аренда не является уставной деятельностью).
     

     Пунктом 14 Положения о составе затрат предусмотрено включение доходов от сдачи имущества в аренду арендодателем (разница между доходами от аренды и начислением износа по основным фондам, сданным в аренду), а также расходов по ремонту, что следует из ГК РФ и Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве. Ни в коей мере при налогообложении не допускается убыточность от сдачи имущества в аренду у арендодателя, то есть при непоступлении арендной платы списание износа и ремонта не производится;
     

      - кредиторская и депонентская задолженность, по которой срок исковой давности истек. Общий срок исковой давности установлен в ст. 196 ГК РФ и составляет три года. Но для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком, о чем свидетельствуют Указ Президента Российской Федерации от 20.12.94 N 2204 “Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)” и постановление Правительства РФ от 18.08.95 N 817 “О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)”.
     

     При наличии необоснованности в бухгалтерском учете кредиторской задолженности ее необходимо списать на финансовые результаты;
     

      - суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы в убыток как безнадежной к получению.
     

     Так как предприятия и организации списанную в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов учитывают за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника на забалансовом счете 007, то при ее погашении увеличиваются финансовые результаты предприятия или организации;
     

      - присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение договоров, а также суммы, причитающиеся в возмещение убытков в связи с нарушением договоров;
     

      - суммы страхового возмещения и покрытия из других источников убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных событий. Сюда включаются и средства, поступившие от страховых организаций при страховании дебиторской задолженности;
     

      - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Порядок отражения операций в бухгалтерском учете занижения доходов или финансовых результатов при отнесении на издержки производства не связанных с ним затрат установлен Минфином России в п. 1.8 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом от 12.11.97 N 97.
     

     Понятие “техническая ошибка”, о которой указано в п. 13 Указа Президента Российской Федерации от 08.05.96 N 685, не определено ни в одном нормативном документе.
     

     По этой причине в телеграмме Госналогслужбы России от 21.03.97 N ВА-6-16/222 до налогоплательщиков доведено, что самостоятельно установленные факты занижения налогооблагаемой базы и внесенные исправления и платежи в бюджет способствуют неприменению финансовых санкций к налогоплательщику. Порядок исправления отчетных данных как текущего, так и прошлого года сообщен Минфином России в п. 1.8 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом от 12.11.96 N 97, из которого вытекает следующее.
     

     Исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения, причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года). Если не установлен период совершения искажения, исправление отчетных данных производится в аналогичном порядке. Указанный порядок исправления отчетных данных применяется при выявлении искажений отчетных данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией и контролирующими органами. В случаях установления в ходе проверки годового бухгалтерского отчета занижения доходов или финансовых результатов в результате отнесения на издержки производства не связанных с ним затрат исправление в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносится, а отражается в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения. Исправления неправильного исчисления затрат на производство, допущенного в результате того, что распределение отклонений фактической себестоимости сырья и материалов от их учетной (плановой) себестоимости (транспортно-заготовительных расходов) было искажено, а также допущено излишнее отражение затрат, относящихся к прошлому отчетному году, производятся записями по дебету счетов учета ценностей в корреспонденции со счетом 80 “Прибыли и убытки”.
     

     В тех случаях, когда в затраты на производство продукции включены расходы, подлежащие отнесению в соответствии с действующим законодательством на прибыль, остающуюся в распоряжении организации, другие источники или излишне отнесены амортизационные отчисления, исправления осуществляются путем уменьшения соответствующего источника на сумму указанных расходов (отчислений) в корреспонденции с кредитом счета 80 “Прибыли и убытки”.
     

     Исправления по допущенным искажениям за 1995 - 1997 годы должны быть внесены как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, в корреспонденции со счетами, по которым были допущены искажения (02 “Износ основных средств”, 10 “Материалы”, 12 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 29 “Обслуживающие производства и хозяйства” и т.п.). В тех случаях, когда были завышены затраты прошлых лет за счет списания расходов, подлежащих отнесению на прибыль, оставшуюся в распоряжении организации, восстановление финансовых результатов производится с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” и кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”.
     

     Исправления, допущенные в 1998 году, вносятся в установленном порядке;
     

      - средства, полученные из бюджета на покрытие убытков. По мере получения средств из бюджета или других источников на покрытие убытков предприятия учитывают их на счете 96 “Целевые финансирование и поступления”, а затем относят на увеличение финансовых результатов. В случае перечисления средств как разница в цене, то полученные средства списываются с дебета счета 96 в кредит счета 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”;
     

      - возврат из бюджета при корректировке на учетную ставку Банка России в соответствии с указаниями Госналогслужбы России и Минфина России от 13.04.93 N ЮУ-4-01/53н, 04-02-01 “О порядке определения и полноты перечисления в бюджет разницы между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога на прибыль, уточненной на сумму, рассчитанную исходя из процента за пользование банковским кредитом, установленного в истекшем квартале Центробанком России”;
     

      - другие доходы, полученные предприятиями и организациями, а также учитываемые при налогообложении прибыли.


Списание затрат по оплате сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану

     На затраты производства по элементу “Прочие затраты” списываются расходы на оплату труда работников ведомственной охраны, включая военизированную, сторожевую и профессиональную пожарную охрану, в тех случаях, когда организациям в установленном порядке предоставлено право иметь ведомственную охрану. Кроме того, на эту статью относятся:
     

      - отчисления на государственное социальное и медицинское страхование работников ведомственной охраны, включая военизированную, сторожевую и профессиональную пожарную охрану;
     

      - канцелярские, почтово - телеграфные и прочие расходы на содержание ведомственной охраны;
     

      - расходы на оплату труда вневедомственной охраны, предоставляемой органами внутренних дел, пожарной охраны, осуществляемой органами внутренних дел, а также охраны, предоставляемой в порядке оказания услуг другими предприятиями и организациями (при наличии у них лицензии);
     

      - расходы на содержание и износ противопожарного инвентаря, оборудования и спецодежды;
     

      - амортизационные отчисления, расходы на проведение всех видов ремонтов (отчисления в ремонтный фонд) и содержание караульных помещений и пожарных депо (гаражей), включая оплату труда (с отчислениями на государственное социальное и медицинское страхование) уборщиц и других рабочих, обслуживающих эти помещения.
     

     В соответствии с Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации (утверждено постановлением Правительства РФ от 14.08.92 N 589) вневедомственная охрана обеспечивает охрану имущества, а также оказывает другие услуги, предусмотренные договорами с собственниками.
     

     На основании этого и в соответствии с Законом РФ “О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации” Минфином России в письме от 23.10.92 N 99 “О порядке и размерах платежей при выдаче лицензий на осуществление частной детективной и охранной деятельности” сообщено о том, что занятие охранной деятельностью разрешается только после получения в органах внутренних дел специального разрешения (лицензии) на право осуществления охранной деятельности.
     

     Как и определено в п. 54 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями (с учетом изменений и дополнений согласно письмам Минфина России и Госналогслужбы России от 21, 23.09.94 N 130/НП-6-01/362; 6, 7.02.95 N 9/НП-4-01/121н; 27.06.95 N 63/НП-6-01/349), расходы банка на содержание собственной службы охраны, состоящей в штате банка, включая расходы, связанные с охраной сотрудников банка, не включаются в состав затрат и относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении банка. Аналогичное требование распространяется на другие предприятия и организации.
     

     В соответствии с Законом РФ от 21.12.94 N 69-ФЗ “О пожарной безопасности” основным видом пожарной охраны является Государственная противопожарная служба, которая входит в состав Министерства внутренних дел Российской Федерации в качестве единой самостоятельной оперативной службы.
     

     Объектовые подразделения Государственной противопожарной службы, созданные на основе договоров с предприятиями, содержатся за счет средств предприятий, а в случае необходимости - и за счет дополнительных средств других источников финансирования. Перечень и порядок содержания этих подразделений устанавливаются Правительством РФ.
     

     В п. 2 “е” Положения о составе затрат указано, что организации относят на затраты производства расходы по обеспечению противопожарной и сторожевой охраны, предусмотренные правилами технической эксплуатации организаций.
     

     Необходимо учитывать, что постановлением Правительства РФ от 14.08.92 N 587 (в редакции постановлений Правительства РФ от 22.09.93 N 951, 19 06.94 N 720, 12.08.94 N 921, 30.12.94 N 1453, 13.01.96 N 22, 11.12.93 N 1282, 14.05.96 N 580, 14.05.96 N 582, 14.05.96 N 583, 14.05.96 N 584, 14.03.97 N 299 (от 15.05.97 N 587)) определены Перечень объектов, подлежащих государственной охране, Перечень видов специальных средств, используемых в частной детективной и охранной деятельности, и т.п.
     

     Предприятия согласно ст. 37 Федерального закона от 21.12.94 N 69-ФЗ имеют право создавать, реорганизовывать и ликвидировать в установленном порядке подразделения пожарной охраны, содержащиеся за счет собственных средств, в том числе на основе договоров с Государственной противопожарной службой.
     

     Так как в п. 10 Положения о составе затрат определено, что на себестоимость продукции (работ, услуг) относится плата сторонним предприятиям за пожарную и сторожевую охрану, то расходы по содержанию собственной службы охраны, состоящей в штате предприятий и организаций, включая расходы, связанные с охраной сотрудников, а также оплата по договорам организациям, которые не имеют соответствующей лицензии на оказание услуг по сторожевой и пожарной охране списанию не подлежат.


Списание затрат по осуществлению аудиторских проверок

     В п. 2 “и” Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, предусмотрено отнесение аудиторских услуг на себестоимость.
     

     Согласно Указам Президента Российской Федерации от 22.12.93 N 2263 “Об аудиторской деятельности в Российской Федерации” и от 24.10.94 N 2004 “Об уточнении сроков проведения мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации” аудиторская деятельность связана с осуществлением независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанием иных аудиторских услуг.
     

     Аудиторская проверка может быть обязательной и инициативной. Расходы, связанные с необходимостью наличия аудиторского заключения согласно п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и постановлениям Правительства РФ от 07.12.94 N 1355 и от 25.04.95 N 408 по основным критериям (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке, относятся на себе-стоимость продукции (работ, услуг).
     

     Затраты, связанные с аудиторской проверкой финансово-хозяйственной деятельности организации, проводимой по инициативе одного из учредителей (участников) этой организации, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.
     

     Так как в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации организация обязана формировать полную и достоверную информацию о финансово-хозяйственной деятельности, то при наличии факта уплаты аудиторским организациям за восстановление достоверного учета эти расходы осуществляются за счет виновных лиц.
     

     Аудиторы и аудиторские фирмы помимо проведения проверок могут оказывать услуги по консультированию в вопросах финансового, валютного, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Федерации. При этом основанием для списания расходов по оплате услуг по консультированию должны быть конкретно оформленные документы исходя из требований постановления Правительства РФ от 08.07.97 N 835 “О первичных учетных документах”, ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ, п. 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации.
     

     С согласия аудиторов проверка может проводиться по документам финансовой отчетности, изъятым (затребованным) в установленном порядке органом дознания, прокурором, следователем, судом и арбитражным судом. В этом случае оплата работы аудитора (аудиторской фирмы) производится за счет проверяемого экономического субъекта при условии наличия фактов его виновности.
     

     Консультационные услуги, не имеющие отношения к производству продукции (работ, услуг), не относятся на затраты производства, о чем свидетельствует п. 1 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль (приложение к информационному письму Высшего Арбитражного Суда от 14.11.97 N 22).


Расходы на подготовку и переподготовку кадров

     Расширен перечень включаемых в себестоимость расходов, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров. В настоящее время к ним относятся также выплаты стипендий, плата за обучение согласно договорам с учебными заведениями о предоставлении дополнительных услуг по подготовке, повышению квалификации и переподготовке кадров, расходы базовых предприятий на оплату труда инженерно-технических работников и квалифицированных рабочих, освобожденных от основной работы, по руководству обучением в условиях производства и производственной практикой учащихся общеобразовательных школ, средних профессионально-технических училищ и средних специальных учебных заведений, студентов высших учебных заведений.
     

     Не относятся к затратам на подготовку кадров и не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) расходы, связанные с содержанием учебных заведений и оказанием им бесплатных услуг, а также расходы на подготовку кадров для работы на вновь вводимых в действие предприятиях, которые финансируются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий и организаций, или других специальных источников.
     

     К затратам на подготовку и переподготовку кадров по договорам с учебными заведениями относятся расходы на оплату предоставляемых учебными заведениями в процессе подготовки специалистов в соответствии с договором услуг, не предусмотренных утвержденными учебными программами; за обучение кадров, не прошедших конкурсные экзамены и принятых на обучение по договору. Эти затраты подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) при условии заключения договоров с государственными и негосударственными профессиональными образовательными учебными заведениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), а также зарубежными образовательными учреждениями. При заключении договоров с профессиональными образовательными учреждениями на предоставление предприятию услуг по подготовке, переподготовке и повышению квалификации кадров следует иметь в виду, что общая величина расходов для исчисления налога на прибыль не может превышать 2 % расходов на оплату труда, включаемых в себестоимость.
     

     В случае заключения договоров с высшими учебными заведениями необходимо обратить внимание на постановление Правительства РФ от 19.09.95 N 942.
     

     При отнесении расходов по подготовке кадров возникают многочисленные запросы по отнесению затрат, связанных с участием работников предприятий, относящихся к аппарату управления, в семинарах консультационного характера.
     

     Госналогинспекция по г. Москве дала разъяснение в том направлении, что целью участия работников предприятия, организации в любом семинаре по различным проблемным вопросам является получение ими новых знаний, навыков, умений, полезной информации, необходимых в процессе их деятельности на своем предприятии и организации, а также для улучшения деятельности предприятия в целом.
     

     Различие между семинаром, проводимым учебным (образовательным) заведением в процессе его образовательной деятельности, и так называемым консультационным семинаром состоит в том, что право проведения учебного семинара в соответствии с Законом РФ от 10.07.92 N 3266-1 “Об образовании” имеется только у организации, которая имеет лицензию на право ведения образовательной деятельности.
     

     Кроме того, по ст. 27 Закона РФ от 10.07.92 N 3266-1 по окончании обучения образовательным заведением выдается документ соответствующего образца об образовании по форме самого заведения. При получении общеобразовательного и профессионального обучения участнику выдается документ государственного образца.
     

     В случае отсутствия лицензии на право ведения образовательной деятельности и предусмотренного этой лицензией документа об образовании по окончании обучения, услуги по оказанию консультаций на проводимых семинарах относятся также на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с подпунктом “и” п. 2 Положения о составе затрат (письмо госналогинспекции по г. Москве от 16.09.94).
     

     Из ответа Департамента налоговой политики и Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 27.07.98 N 04-02-16 следует, что при участии в семинарах (проводимых организациями по вопросам, связанным с применением нормативных документов) в состав затрат относятся как консультационные услуги оплата стоимости самих консультационных услуг и приобретение специальной литературы.     


Командировочные расходы

     Внесены изменения в части оплаты командировочных расходов. Еще постановлением Совета Министров СССР от 18.03.88 N 351 “О служебных командировках в пределах СССР” были расширены права и повышена ответственность руководителей предприятий и организаций за экономное расходование средств на служебные командировки. Командировка имеет целевое назначение и связана с выполнением служебных обязанностей.
     

     Затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включают расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов.
     

     Указанным постановлением руководителям предприятий было предоставлено право в случаях, когда размер командировочных расходов известен заранее, разрешать и производить оплату этих расходов командированным работникам с их согласия без подтверждающих документов. Однако в условиях инфляции, когда проживание в гостинице, плата за пользование постельными принадлежностями и другие расходы не являются постоянными, выплаты осуществляются строго по нормам, установленным постановлениями Правительства РФ и указаниями Минфина России, согласно предъявленным документам.
     

     При направлении в служебную командировку на территорию иностранного государства оплата за гостиницу производится строго по квитанции. В тех случаях, когда работники, направленные в краткосрочную командировку за границу, в период командировки обеспечиваются иностранной валютой на личные расходы за счет принимающей стороны, направляющая сторона выплату суточных этим лицам не производит. Если принимающая сторона предоставляет за свой счет питание, направляющая сторона выплачивает им суточные в размере 30 % нормы, предусмотренной постановлением Правительства РФ от 01.12.93 N 1261 “О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств” (с учетом постановления Правительства РФ от 21.03.98 N 325).
     

     Работникам, выехавшим в командировки за границу и возвратившимся из-за границы в Россию в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 % нормы.
     

     В связи с многочисленными запросами налогоплательщиков и налоговых органов по вопросу правильности оплаты и списания на затраты производства выплат суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу, Минтруда России и Минфин России в ответе от 17.05.96 N 1037-ИХ сообщили следующее.
     

     Работникам, направляемым в краткосрочную командировку за границу, суточные выплачиваются за каждый день пребывания в командировке. При этом со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую командированный направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию - по норме, установленной при командировках в пределах Российской Федерации.
     

     Если работник в период командировки находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (определяется по отметке в паспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется.
     

     Предельные нормы возмещения расходов по найму жилого помещения за границей - строго по квитанции, но не выше стоимости однокомнатного (одноместного) номера в гостиницах среднего разряда.
     

     Минфином СССР, Госкомтрудом СССР и ВЦСПС в п. 15 инструкции от 07.04.88 N 62 “О служебных командировках в пределах СССР” установлено, что при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Если командированный работник по окончании рабочего дня по своему желанию остается в месте командировки, то при предоставлении документов о найме жилого помещения расходы по найму возмещаются ему в размерах, установленных законодательством.
     

     Вопрос о том, может ли работник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае решается руководителем организации, в которой работает командированный, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.
     

     Выплата рабочим, руководителям и специалистам, командированным для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, а также других аналогичных работ, производится по нормам, установленным Минтрудом России.     


Начисление амортизации нематериальных активов

     В п. 2 “ц” Положения о составе затрат указано, что в себестоимость продукции (работ, услуг) ежемесячно включается амортизация нематериальных активов, используемых в процессе осуществления уставной деятельности по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования (но не более срока деятельности организации). По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия).
     

     Пример:
     

     На товарной бирже приобретено на 5 лет место стоимостью 100 тыс. руб. Произведены дополнительные расходы в сумме 20 тыс. рублей по доведению его до состояния, возможного к использованию. Сумма ежемесячного начисления амортизации по месту на товарной бирже составляет:
     

120 тыс. руб.                      
----------------------- = 2 тыс. руб.
60 месяцев                      

     Нематериальные активы, как установлено в п. 48 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, в хозяйственной деятельности используются в течение длительного периода (свыше одного года) и приносят доход.
     

     Нематериальные активы - это права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, программы для ЭВМ, базы данных; из патентов на изобретение, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование, из прав на “ноу-хау” и др.
     

     Основным критерием при отнесении к нематериальным активам законченных научно-исследовательских и конструкторских изысканий и разработок, а также проектно-изыскательских работ служит их полезность с возможным использованием в производстве в течение длительного периода.
     

     Правительством РФ в постановлении от 24.12.94 N 1418 “О лицензировании отдельных видов деятельности” определено, что плата за рассмотрение заявления и плата за выдачу лицензии поступают в доход бюджета, за счет средств которого содержится орган, уполномоченный на ведение лицензионной деятельности.
     

     Как определено Порядком ведения лицензионной деятельности, срок действия лицензии устанавливается в зависимости от специфики вида деятельности, но не менее трех лет.
     

     Минфин России и Госналогслужба России в письме от 01.11.93 N 119/НП-4-04/172н сообщили, что расходы по лицензированию за право осуществления отдельных видов деятельности подлежат отражению предприятиями в бухгалтерском учете по дебету счета 04 “Нематериальные активы” в корреспонденции с кредитом счета 51 “Расчетный счет” с начислением износа по счету 05 “Износ нематериальных активов” расчетным путем исходя из срока действия приобретенных лицензий.
     

     В приложении к приказу Минфина России от 28.12.94 N 173 “О применении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению” установлено, что амортизация нематериальных активов списывается на затраты производства по объектам, принадлежащим предприятию на правах собственности и по которым производится погашение стоимости.
     

     В п. 3.2 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 N 97, уточнен способ отнесения стоимости нематериальных активов на затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг). в случае если фиксированная стоимость лицензии на право пользования патентом, “ноу-хау” и т.п., не определена лицензионным договором, а установлена в форме периодических лицензионных платежей (роялти), производимых и уплачиваемых в порядке и сроки, предусмотренные договором, то периодические лицензионные платежи по такому договору относятся пользователем лицензии на затраты производства, а стоимостная оценка права пользования патентом, “ноу-хау” и т.п. отражается на отдельном забалансовом счете, и начисление амортизации по таким нематериальным активам в общеустановленном порядке не производится (ответ также Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 20.01.98 N 16-00-17-10).
     

     Как нематериальные активы по статье “Организационные расходы” отражаются суммы расходов, связанных с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал, но в соответствии с п. 4.23.1 действующей Инструкции по составлению годовой бухгалтерской отчетности на себестоимость не относятся.
     

     Это свидетельствует о том, что к моменту прекращения права пользования нематериальными активами их стоимость должна быть полностью отнесена на затраты производства продукции (работ, услуг).
     

     Ни в коей мере для целей налогообложения не принимается начисленный износ по нематериальным активам, по которым отсутствуют фактические затраты (кроме внесенных как учредительные взносы), неиспользуемые в уставной деятельности, в тех случаях, когда отсутствует расчет экономической эффективности, а также в случае получения дохода ниже начисленного износа (износ принимается не выше полученного дохода).     


Расходы по публикации бухгалтерской отчетности и проведению собрания акционеров

     В соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” годовая бухгалтерская отчетность открытых акционерных обществ подлежит обязательной публикации не позднее 1 июня следующего за отчетным года. Расходы, связанные с публикацией бухгалтерской отчетности [включая расходы на подготовку, издание и рассылку по почте специальной брошюры (буклета)], включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты по управлению производством (п. 3 приложения к приказу Минфина России от 28.11.96 N 101 “О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами”).
     

     В состав затрат на проведение ежегодного собрания акционеров включаются затраты, непосредственно связанные с подготовкой и ведением собрания (подготовка необходимых документов и обеспечение ими участников собрания, аренда помещения для проведения собрания и оборудование его необходимыми техническими средствами общения (подачи и восприятия информации), обслуживанием технических средств, предназначенных для обработки информации в процессе проведения собрания и подведения его итогов, и аналогичные затраты, носящие характер текущих (эксплуатационных). Затраты, связанные с прибытием участников собрания, их проживанием, использованием транспортных средств в течение срока проведения собрания, питанием, проведением культурных мероприятий и т.п., а также затраты, носящие капитальный характер (создание компьютерного комплекса автоматизированной обработки результатов регистрации, разработка (приобретение) соответствующих программ обработки информации) в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются (ответ Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 31.07.97 N 16-00-14-533).
     

Ответы на вопросы

     

     1. Какие местные налоги можно отнести на финансовые результаты для уменьшения налога на прибыль?

     

     При списании на финансовые результаты местных налогов, перечисленных в ст. 21 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”, следует руководствоваться п. 5 этой статьи, из которого следует, что на финансовые результаты, а следовательно, в уменьшение налогооблагаемой базы относятся следующие налоги и сборы:
     

     1. Целевые сборы с организаций независимо от их организационно-правовых форм на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели. Размер этих сборов составляет 3 процента годового фонда заработной платы, рассчитанного исходя из установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда. Местные органы власти городов и районов устанавливают целевые сборы по своему усмотрению.
     

     2. Налог на рекламу. Уплачивается юридическими лицами, рекламирующими свою продукцию, по ставке не выше 5 процентов стоимости услуг по рекламе.
     

     3. Сбор за парковку транспорта. Вносится юридическими лицами за парковку автомашин в специально оборудованных для этих целей местах в размерах, устанавливаемых местными органами власти.
     

     4. Сбор за право проведения кино- и телесъемок. Вносится коммерческими кино- и телеорганизациями, производящими съемки и требующими от местных органов государственного управления осуществления организационных мероприятий (выделение нарядов милиции, оцепление территории съемок и прочее), в размерах, устанавливаемых местными органами власти.
     

     5. Налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, размер которого не превышает 1,5 процента объема реализации продукции (работ, услуг), произведенной юридическими лицами, расположенными на соответствующей территории. Конкретные ставки налога и порядок его взимания устанавливаются местными органами власти.
     

     Согласно п. 4.1.2 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций, уменьшается на суммы затрат (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на их балансе объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии организаций в содержании указанных объектов и учреждений. Затраты предприятий при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.
     

     При списании налогов и сборов на финансовые результаты необходимо учесть:
     

      на счет 80 “Прибыли и убытки” относятся расходы организаций по оплате налогов и сборов, что соответствует п. 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с учетом дополнений и изменений);
     

      если организации имеют льготу по налогам и сборам, то у них нет оснований для занижения финансовых результатов.
     

     2. Какие штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций можно отнести в дебет счета 80 “Прибыли и убытки”?

     

     Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56, определено, что на счет 80 “Прибыли и убытки” относятся присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также по возмещению причиненных убытков.
     

     Аналогичное имеет место в п.п. 14 - 15 Положения о составе затрат.
     

     В п. 2.2 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” указано, что прибыль для целей налогообложения увеличивается на доходы от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
     

     Кроме того, в сноске второй к п. 2 приложения N 11 "Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли”" указано, что внереализационные доходы (расходы) для целей налогообложения, поименованные в п.п. 14 и 15 Положения о составе затрат, принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета.
     

     Штрафы, пени и неустойки за нарушение договорных обязательств по поставкам продукции начисляются за невыполнение договорных (контрактных) обязательств на поставку продукции (работ, услуг); за несвоевременную оплату счетов; нарушение правил документооборота; несвоевременный возврат тары; недопоставку по договору металлолома; простой вагонов, судов и других видов транспорта; за неиспользование заявленных перевозочных средств; за недогруз вагонов до технических норм и другие аналогичные нарушения хозяйственных договоров.
     

     На финансовые результаты хозяйственной деятельности штрафы, пени и неустойки относятся в случаях, когда конкретные виновники не установлены, а также после принятия необходимых мер к взысканию с виновных лиц понесенного ущерба.
     

     По дебету счета 63 “Расчеты по претензиям” с кредитом счета 80 “Прибыли и убытки” отражаются штрафы, пени, неустойки, взыскиваемые с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей транспортных и других услуг за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных арбитражем. Суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на счет финансовых результатов не списываются.
     

     3. В каких случаях исчисление налогов осуществляется от выручки от реализации продукции, определенной исходя из государственных регулируемых цен (тарифов)?

     

     Согласно Указу Президента Российской Федерации от 28.02.95 N 221 “О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)” и постановлению Правительства РФ от 07.03.95 N 239 по этому же вопросу признана необходимость дальнейшей либерализации цен (тарифов) в основном только на продукцию естественных монополий.
     

     Регулируемые государством цены (тарифы) применяются на внутреннем рынке Российской Федерации.
     

     Правительство РФ устанавливает порядок государственного регулирования цен (тарифов) на продукцию производственно - технического назначения, товары народного потребления и услуги, а Федеральная энергетическая комиссия Российской Федерации устанавливает порядок государственного регулирования и применения тарифов на электрическую и тепловую энергию с внесением на утверждение Правительству РФ.
     

     Дотации, связанные с государственным регулированием цен (тарифов), предусматриваются при формировании соответствующих бюджетов.
     

     Постановление Правительства РФ от 07.03.95 N 239 “О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)” утвержден Перечень продукции производственно-технического назначения, товаров народного потребления и услуг, по которым применяются государственное регулирование цен (тарифов) на внутреннем рынке Российской Федерации.
     

     По указанной выше причине в п. 9 раздела IV “Определение облагаемого оборота” инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость” (с изменениями и дополнениями) сказано, что для определения облагаемого оборота по налогу на добавленную стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) учитывается выручка, исчисленная исходя из государственных регулируемых оптовых цен и тарифов, без включения в них налога на добавленную стоимость.
     

     Однако налогоплательщику необходимо учесть, что исчисление налогов исходя из государственных регулируемых оптовых цен и тарифов осуществляется при условии невозмещения из бюджетов различных уровней разницы между рыночной и регулируемой ценами.
     

     Федеральным законом РФ от 14.04.95 N 41-ФЗ “О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации” установлено, что Федеральная и региональные энергетические комиссии обеспечивают в своих решениях по вопросам государственного регулирования тарифов сочетание интересов потребителей и поставщиков электрической и тепловой энергии.
     

     Согласно п. 5 Федерального закона от 31.07.98 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" налогоплательщики, осуществляющие реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения учитывают рыночную цену на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившуюся на момент реализации, но не ниже фактической цены реализации.
     

     При определении и признании рыночной цены продукции (работ, услуг) используются официальные источники информации о рыночных ценах на продукцию (работы, услуги) и биржевых котировках, информационная база органов государственной власти и органов местного самоуправления и информация, предоставляемая налоговым органам налогоплательщиками.
     

     4. Какие затраты по транспортировке работников можно отнести на себестоимость?

     

     Перечень расходов по транспортировке работников, которые могут быть отнесены на затраты производства, установлен в пунктах 2 “м” и 2 “н” Положения о составе затрат.
     

     К таким расходам относятся:
     

     а) затраты по транспортировке к месту работы и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования;
     

     б) дополнительные затраты, связанные с привлечением на договорной основе с органами местного самоуправления средств организаций, для покрытия расходов по перевозке работников маршрутами наземного городского пассажирского транспорта общего пользования (кроме такие) сверх сумм, определенных исходя из действующих тарифов на соответствующие виды транспорта;
     

     в) суммы, определенные исходя из действующих тарифов на транспортные услуги, возмещаются работниками организаций (в форме оплаты получаемых проездных документов) или относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении организации;
     

     г) дополнительные затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом, включая доставку работников от места нахождения организации или пункта сбора до места работы и обратно.
     

     Следует принять во внимание следующее.
     

     В соответствии с действующим порядком организации определяют структуру управления и затраты на содержание органов управления. К последним относятся транспортные расходы, связанные с приобретением месячных и квартальных проездных билетов, и включение расходов на их покупку в себестоимость продукции (работ, услуг).
     

     Еще постановлением Совета Министров РСФСР от 04.05.63 N 521 был определен примерный перечень работников организаций, чья работа носит постоянный разъездной характер в городской местности, в который включены курьеры, работники по обслуживанию газовых, водопроводных, канализационных, телефонных и радиотрансляционных сетей и др., при условии, что они на время выполнения служебных обязанностей не обеспечиваются служебным транспортом.
     

      Постановлением Совета Министров РСФСР от 13.09.88 N 382 “О признании утратившими силу решений Правительства РСФСР по вопросам финансов и штатов” вышеуказанное постановление было отменено. Несмотря на это, в каждом конкретном случае налоговым органам целесообразно учесть необходимость производимых расходов, но при выполнении следующих условий:
     

     · проездные билеты выдаются работникам, работа которых носит постоянный разъездной характер;
     

     · необходимы подписи работников, которым выданы билеты, в документах, отражающих факт их выдачи.
     

     5. Как осуществляется списание затрат на ремонт основных средств?

     

     Учитывая п. 5.1 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97), утвержденного приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н, восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
     

     Совет Министров СССР постановлением от 22.10.90 N 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР” установил, что с 1 января 1991 года все предприятия, объединения и организации независимо от их ведомственной подчиненности включают расходы на все виды ремонта основных производственных фондов в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). При необходимости предприятия, объединения и организации для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт (особо сложные виды ремонта основных производственных фондов) в себестоимость продукции (работ, услуг) могут создавать ремонтный фонд (резерв) с отчислением в него средств по утверждаемым ими на пятилетие нормативам исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов.
     

     При образовании ремонтного фонда начисленная сумма по установленному нормативу отражается по дебету счетов учета затрат на производство (20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 26 “Общехозяйственные расходы” и др.) в составе элемента “Прочие расходы” и кредиту счета 89 “Резерв предстоящих расходов и платежей”. Затраты по законченному ремонту в этом случае списываются на дебет счета 89 “Резерв предстоящих расходов и платежей”, субсчет “Резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств”.
     

     В этом случае организациям следует иметь смету на проведение ремонта, нормативы отчислений и осуществлять контроль за выполнением работ.
     

     Учитывая п. 3.52 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 N 49, после завершения ремонта особо сложного характера излишне начисленные суммы резерва необходимо отразить в бухгалтерском учете по дебету счета 89 “Резерв предстоящих расходов и платежей” с кредитом счета 80 “Прибыли и убытки”.
     

     В соответствии с п. 62 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации организациям предоставлено право в течение отчетного года создавать также на отдельном субсчете “Резерв расходов на ремонт основных средств” счета 89 резерв денежных средств для обеспечения равномерного включения предстоящих расходов по ремонту основных средств.
     

     При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) следует иметь в виду, что излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются, что подтверждено письмом Минфина России от 05.10.94 N 16-17-126.
     

     В случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется, а по окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного года (п. 3.52 Методических рекомендаций по инвентаризации).
     

     Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий предусмотрено также списыв