Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О Налоговом кодексе


О Налоговом кодексе*1

(комментарий)

С.Н. Холева,
консультант Департамента налоговой политики Минфина России
     

     -----
     *1 См. “Налоговый вестник”, с. 165.
     

     В результате многолетних дискуссий о концепции реформирования налоговой системы России была признана приоритетность кодификации российского налогового законодательства. В обществе достигнуто понимание, что неустойчивая налоговая система подрывает основу бюджетной системы страны, провоцирует политическую нестабильность и социальную напряженность.
     

     Комплексные преобразования, направленные на упорядочение и рационализацию налоговой системы, являются в настоящее время общепризнанной необходимостью. Их успешная реализация будет содействовать оздоровлению финансовой системы и проведению эффективной государственной экономической политики.
     

     Справедливый, экономически и социально обоснованный налоговый режим, определенность, ясность и доступность нормативных предписаний должны обеспечить общественную поддержку осуществляемых преобразований, законопослушание, улучшение налоговой дисциплины и оказать позитивное воздействие на эффективность проводимых мероприятий.
     

     Принятию части первой Налогового кодекса предшествовала длительная подготовка. Многократные обсуждения правительственного и альтернативных законопроектов проводились в Правительстве РФ и Федеральном Собрании РФ, на специально организованных форумах, конференциях, семинарах и в средствах массовой информации.
     

     Кодификация российского налогового законодательства предполагала обеспечение полноты правового регулирования налоговых правоотношений, компактность и наибольшую согласованность нормативных предписаний, защиту от хаотичности и нестабильности налогового законодательства, упорядочение взаимоотношений участников налоговых правоотношений, усиление защиты их прав, усовершенствование налоговых процедур и системы ответственности, создание условий для эффективного налогового администрирования. Предполагалось проведение системных преобразований, направленных на оптимизацию налогового режима, упорядочение и унификацию налогов и сборов, активизацию их регулирующей функции, снижение налоговой нагрузки.
     

     Такие изменения должны были быть позитивны для всех участников налоговых правоотношений.
     

     В принятой и вводимой в действие с 1 января 1999 года части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в соответствии с федеральными законами от 31.07.98 № 146-ФЗ и № 147-ФЗ “О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации”) удалось реализовать отдельные ранее обозначенные цели. Вместе с тем осталось множество нерешенных вопросов, а достигнутые в ходе обсуждения проекта компромиссы по ряду принципиальных позиций, в частности по введению ограничений компетенции налоговых органов при осуществлении ими налогового контроля, не дают оснований для ожидания позитивных изменений в налоговой сфере, сомнительна и их направленность на оптимизацию налоговых правоотношений.
     

     Кроме того, неопределенность и противоречивость норм, расплывчатость и декларативность формулировок, лексико-терминологическая неоднозначность, содержащиеся в ряде положений части первой Налогового кодекса, в том числе в процессуальных нормах, а также в Федеральном законе “О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации”, создают условия для произвольного манипулирования такими нормами и неисполнения налогоплательщиками, иными лицами конституционной публично-правовой обязанности по уплате каждым законно установленных налогов и сборов.
     

     Согласно постановлению Правительства РФ от 20.07.98 № 851 “Об утверждении Заявления Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации о политике экономической и финансовой стабилизации” Правительство РФ обязуется внести в Государственную Думу изменения и дополнения в часть первую Налогового кодекса до 1 января 1999 года. В соответствии с указанными изменениями и дополнениями предполагается предоставить налоговым органам широкие полномочия по взысканию основной суммы задолженности по уплате налогов, а также начисленных на нее пеней и штрафов без необходимости обращаться в суд; по отмене в ряде случаев отсрочек для налогоплательщиков; право издавать нормативные правовые акты по реализации налоговых законов. Вместе с тем предполагается устранить в Налоговом кодексе конкретизацию положений о налоговых органах (в настоящее время единая система Госналогслужбы России функционирует в соответствии с Законом РСФСР от 21.03.91 № 943-1 “О Государственной налоговой службе РСФСР”), а также усовершенствовать положения по применению уголовной ответственности по отношению к налоговым агентам, не перечисляющим удержанные налоги в бюджет, и наделить налоговые органы правом взыскания денежных средств с банковских счетов неплательщиков.
     

     Каким образом будут реализованы ранее обозначенные цели относительно экономической части Налогового кодекса будет ясно после введения в действие конкретных налогов и сборов в соответствии с частью второй. Предполагается, что в год введения в действие части первой Налогового кодекса (1999 год) будут применяться налоги и иные обязательные платежи, предусмотренные Законом РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”, с учетом возможных корректировок перечня налогов и сборов, произведенных до 1 января 1999 года, в том числе в соответствии с проводимыми стабилизационными мероприятиями.
     

Часть первая Налогового кодекса

(комментарий)

     

Н.И. Осетрова,     

кандидат экономических наук
     

     Жаркие дискуссии по основам налогообложения остались позади. Базовый вариант проекта Общей части Налогового кодекса, который изучали в госналогинспекциях субъектов Российской Федерации в 1997 году и по которому было множество замечаний и дополнений (см. журнал “Налоговый вестник” № 4, 5, 6 за 1997 год), существенно изменился по содержанию, сократился в объеме, имеет вместо 416 статей 142 статьи, изложен доступным языком. Безусловно, желаемое оппонентами упрощение сложнейшей налоговой материи, на первый взгляд, вызывает одобрение, но не будем спешить с выводами и прокомментируем Налоговый кодекс с точки зрения нормативного обеспечения главного сегодня направления в налоговой политике - повышения собираемости налогов за счет оптимальной гармонизации правомочий субъектов налоговых отношений, полноты урегулирования правоотношений при налогообложении и повышения правосознания налогоплательщиков.
     

     Данный комментарий не претендует на исчерпывающее изложение всех нюансов и последствий реализации норм, представленных в двух главах Налогового кодекса, а предлагается читателям журнала для облегчения восприятия налоговых нововведений.
     

     Одним из дискуссионных вопросов в процессе работы над Налоговым кодексом был вопрос определения массива налогового законодательства. Налоговый кодекс устанавливает массив налогового законодательства как совокупность нормативных актов, принятых только органами законодательной (представительной) власти. Содержание главы 1 “Законодательство о налогах и сборах и иные нормативные правовые акты о налогах и сборах” раскрывается в п. 6 статьи 1 “Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах” и в статье 4 “Нормативные правовые акты органов исполнительной власти и исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах”, которая детализируется по тексту Кодекса в части полномочий соответствующих органов.
     

     Редакция нормы, касающейся определения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах как совокупности Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и (или) сборах, не внесла полную ясность, о каких федеральных законах идет речь. В правительственном варианте Налогового кодекса, принятом Государственной Думой в первом чтении, соответствующая норма звучала четко, а именно: “...налоговое законодательство состоит из кодекса и принятых на основании и во исполнение кодекса либо в соответствии с ним нормативных актов о налогообложении по федеральным, региональным и местным налогам...”. Расплывчатость нормы в введенном Налоговом кодексе в этой части порождает двусмысленность уже до начала ее практической реализации.
     

     Что касается полномочий Правительства РФ, Налоговый кодекс предоставляет ему права устанавливать ставки федеральных налогов в порядке и пределах, определенных Законом (пункт 1 ст. 53), устанавливать порядок по списанию задолженности по налогам и сборам, числящейся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, взыскание которой оказалось невозможным (ст. 59), утверждать Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер (подпункт 5 п. 2 ст. 64), определять порядок ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков (п. 8 ст. 84) и порядок выплаты сумм свидетелям, переводчикам и др. (п. 4 ст. 131).
     

     Налоговый кодекс предоставляет Минфину России полномочия по принятию решений об изменении срока уплаты налога и сбора (ст. 63). Госналогслужба России и ее территориальные обособленные подразделения в пределах своих полномочий утверждают форму заявления о постановке на учет в налоговые органы, форму свидетельства о постановке на учет, порядок и условия присвоения идентификационных номеров (ст. 84), формы расчетов по налогам и налоговых деклараций и устанавливают порядок их заполнения, обязательные для налогоплательщиков (ст. 80).
     

     По другим нормативно-правовым актам Госналогслужбы России, касающимся законодательства о налогах и сборах, область обязательного их применения согласно Налоговому кодексу сужается. Они являются обязательными только для налоговых органов в целях единообразного их применения (п. 3 ст. 31).
     

     Здесь интересно заметить, что установленная Госналогслужбой России форма требования об уплате налога или сбора (п. 5 ст. 69) не вошла в число обязательных для налогоплательщиков.
     

     Полномочия Минфина России и Госналогслужбы России в части первой Налогового кодекса изложены в статьях 31, 42, 54. Минфин России и Госналогслужба России уполномочены утверждать порядок проведения инвентаризации (п. 1 ст. 31); решать вопросы по отнесению дохода к тому или иному источнику (к доходам от источников в Российской Федерации либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации) в случаях, если положения Налогового кодекса не позволят однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы (подпункты 1, 2 ст. 42), определять порядок исчисления налогооблагаемой базы для индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 54).
     

     Таким образом, Налоговый кодекс четко определяет компетенцию органов исполнительной власти в нормотворческом процессе. Нормативные акты исполнительных органов власти и исполнительных органов местного самоуправления не входят в законодательство о налогах и сборах. Они названы в Налоговом кодексе “иными нормативными правовыми актами о налогах и сборах”. С принятием Налогового кодекса ни Правительство РФ, ни Минфин России, ни Госналогслужба России не смогут принять и ввести ни один нормативный акт в области налогообложения, кроме поименованных в Налоговом кодексе.
     

     В соответствии со ст. 72 Конституции РФ в Налоговом кодексе в ст. 1 изложены общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации. Определение этих принципов согласно Конституции РФ находится в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации.
     

     Один из принципов состоит в том, что Налоговый кодекс определяет закрытый перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов. Далее, в ст. 12 речь идет о законодательном их регулировании. Понимая под установлением налога определение налогоплательщиков и элементов налогообложения (ст. 17), федеральными признаются налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым кодексом и обязательные к уплате на всей территории Российской Федерации. Иными словами, законодательное регулирование по федеральным налогам осуществляется Налоговым кодексом. Региональными налогами признаются налоги и сборы, обязательные к уплате на территории соответствующих субъектов Российской Федерации, которые устанавливаются Налоговым кодексом и вводятся в действие законами субъектов Российской Федерации. Местными налогами признаются налоги и сборы, обязательные к уплате на территории соответствующих муниципальных образований, которые устанавливаются и вводятся в действие в соответствии с Налоговым кодексом нормативными актами представительных органов местного самоуправления. Конкретизируя эти два последние положения при установлении регионального или местного налога, представительные органы власти субъектов Российской Федерации или представительные органы местного самоуправления определяют в соответствующих нормативных актах налоговые льготы, налоговую ставку в установленных Кодексом пределах, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по данному налогу. Другие элементы налогообложения, перечисленные в ст. 17, - объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога - устанавливаются Налоговым кодексом.
     

     Продолжая комментировать ст. 1 Налогового кодекса, следует обратить внимание на то, что согласно Кодексу местные налоги и сборы могут устанавливаться нормативными правовыми актами, принятыми представительными органами местного самоуправления (п. 5). Следует иметь в виду, что под представительными органами подразумеваются не только представительные (выборные) органы, но и иные органы местного самоуправления, наделенные представительными полномочиями в соответствии с Федеральным законом “Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации”.
     

     В статье 3 “Основные начала законодательства о налогах и сборах” прописаны неконкретные положения в смысле их практического применения. К таким нормам относятся, например:
     

     “при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципов справедливости” (п. 1) или
     

     “налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав” (п. 3).
     

     Непонятной представляется концовка нормы 2 ст. 3 о том, что налоги и сборы не могут носить дискриминационный характер и различно применяться исходя из политических, идеологических, этнических, конфессиональных и иных различий между налогоплательщиками. Дополнение после слова “иных” слова “подобных” не вызвало бы соответствующего недоумения.
     

     Налоговым кодексом вводится новая для налоговой системы норма о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (плательщиков сборов) (п. 7 ст. 3).
     

     Толкование всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей в налоговом законодательстве в пользу налогоплательщика следует увязать с нормой п. 6 ст. 108 “Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения”, согласно которой каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет установлена решением суда, при принятии которого неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика в совершении налогового правонарушения толкуются также в пользу налогоплательщика.
     

     Через эти нормы реализуется принцип, применяемый в уголовном законодательстве - принцип презумпции невиновности. Эти и ряд других норм, касающихся применения мер ответственности за нарушение налогового законодательства, обуславливаются необходимостью лучшей защиты прав налогоплательщика по сравнению с сегодняшним законодательством.
     

     Представляется, что введение судебной процедуры для определения вины налогоплательщика должно сопровождаться усилением судебной функции, повышением квалификации судей в области налогообложения, выделением дополнительного финансирования для создания специализированных налоговых судов. Иначе имеется опасность, что налоговое администрирование будет дестабилизировано.
     

     Следует обратить внимание читателей на следующий момент, статьей 5 “Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени” вводится новая по сравнению с действующей налоговой системой правовая норма, согласно которой акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов и иных обязанных лиц, имеют обратную силу.
     

     В соответствии Конституцией РФ разграничены понятия “налоги” и “сборы” (ст. 8). В действующем законодательстве эти понятия не разграничены. В Налоговый кодекс включены только сборы налогового характера, и поэтому они регулируются как налоги, но с учетом своей специфики, так как порядок уплаты, последствия неуплаты и другие аспекты регулирования у налогов и сборов различаются.
     

     Немаловажное значение имеет определение понятия “налог” (ст. 8), так как только платежи, носящие налоговый характер, регулируются налоговым законодательством. Определение понятия “налог” - вопрос достаточно сложный, спорный и принципиальный. Налоговый кодекс определяет налог как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Со словами “в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств”, включенными в определение, трудно согласиться. Налог не отчуждается, а взимается или уплачивается, и речь должна идти не только о денежных средствах, а об имуществе, в понятие которого входят и денежные средства.
     

     В статье 9 “Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах” следует обратить внимание на отсутствие среди участников Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации, банков (включая Центральный банк РФ) и иных кредитных организаций.
     

     В отношении понятийного аппарата, которому посвящена ст. 11 “Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе”, следует заметить, что перечень понятий мог бы быть полнее. Но конструкция Налогового кодекса предполагает раскрытие других необходимых понятий не в части первой, посвященной основам налогообложения, а в другой, особенной части Налогового кодекса применительно к отдельным налогам.
     

     В отношении весьма спорного вопроса в ходе подготовки Налогового кодекса, а именно согласованности в определении ряда понятий между Налоговым кодексом и другими отраслями права, предусмотрено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.
     

     В перечне понятий, данных в Налоговом кодексе, следует обратить внимание на то, что юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства объединены под термином “организации”.
     

     Дано определение понятию “недоимка” - сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
     

(Продолжение следует)

Приложение


Перечень нормативных правовых актов, подлежащих разработке в соответствии с частью первой налогового кодекса Российской Федерации

               

Статья, пункт, подпункт части первой Налогового кодекса

Наименование проекта нормативного правового акта исполнительного органа власти или местного самоуправления

     
 

Правительство Российской Федерации

     Статья 59

     Постановление Правительства РФ о порядке списания безнадежных долгов по федеральным налогам и сборам

     Статья 59

     Решение о порядке списания безнадежных долгов по региональным и местным налогам и сборам

     Статья 64, пункт 2, подпункт 5

     Постановление Правительства РФ о перечне отраслей и видов деятельности, имеющих сезонных характер

     Статья 84, пункт 8

     Постановление Правительства РФ о порядке ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков

     Статья 131, пункт 4

     Постановление Правительства РФ о порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым налоговым органом

     
 

Госналогслужба России, ФСНП России, ГТК России, Минфин России, иные исполнительные органы власти и местного самоуправления

     Статья 31, пункт 1

     Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке

     Статья 54, пункт 2

     Порядок учета доходов, расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей

     Статья 65, пункт 3

     Форма договора о налоговом кредите: федеральные налоги, региональные и местные налоги

     Статья 67, пункт 4

     Форма договора об инвестиционном налоговом кредите: налог на прибыль организаций, региональные и местные налоги

     Статья 69, пункты 5, 7, 8

     Форма требования об уплате налога и сбора

     Статья 80, пункт 3

     Форма налоговой декларации: федеральные налоги, региональные и местные налоги

     Статья 80, пункт 6

     Инструкции по заполнению налоговых деклараций по федеральным, региональным и местным налогам

     Статья 84, пункт 1

     Форма заявления о постановке на учет в налоговом органе

     Статья 84, пункт 2

     Форма свидетельства о постановке налогоплательщика на учет в налоговом органе

     Статья 84, пункт 7

     Порядок и условия присвоения, применения, изменения идентификационного номера налогоплательщика

     Статья 100, пункт 3

     Форма и требования к составлению акта налоговой проверки

     Статья 102. пункт 3

     Перечень должностных лиц, имеющих доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну