Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет текущего и капитального ремонта основных средств


Учет текущего и капитального ремонта основных средств

 

Т.Л. Войтова

     
     Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств”      (ПБУ 6/97), утвержденное приказом Минфина России от 03.09.97 № 65н (далее по тексту - ПБУ 6/97) определяет ремонт, как один из видов восстановления объектов основных средств. Помимо ремонта восстановление может осуществляться посредством модернизации и реконструкции. Разница между ремонтом и другими видами восстановления объектов основных средств заключается в том, что все виды ремонта относятся к текущим затратам, а реконструкция и модернизация - к капитальным. Данное обстоятельство и определяет особенности отражения в бухгалтерском учете затрат, осуществляемых в связи с производством ремонта.
     
     Необходимо остановиться на вопросах правового регулирования осуществления ремонта и отражения результатов его осуществления в учете и отчетности. ПБУ 6/97 не дает ответа на все вопросы, возникающие при осуществлении ремонта.
     
     Таким образом, практически единственным документом, который более или менее полно раскрывает порядок документального оформления ремонта, остается Положение по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций, утвержденное письмом Минфина СССР от 07.05.76 № 30 (п. 94-117) (далее по тексту - Положение № 30). Разумеется, отдельные пункты Положения № 30 следует применять в настоящее время с учетом изменившейся экономической ситуации. Тем не менее, другого нормативного документа, так подробно освещающего различные аспекты отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением текущего и капитального ремонта, пока нет. Изменения же экономической ситуации заключаются в том, что, с одной стороны, стоимость капитального ремонта теперь не увеличивает стоимости объектов основных средств, а с другой стороны, новая система проведения ремонта еще недостаточно сформирована, и ее нормативное упорядочение может оказаться преждевременным.
     
     Кроме того, допускается, по-видимому, применение в практической деятельности при планировании и осуществлении всех видов ремонта Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279 (далее пот тексту - постановление № 279).
     
     Положение № 30 выделяет следующие задачи учета ремонта основных средств:
     
     - правильное документальное оформление всех ремонтных работ;
     
     - выявление объема и себестоимости выполненных ремонтных работ;
     
     - контроль за использованием средств, ассигнованных на производство ремонта по назначению;
     
     - выявление отклонений (экономия или перерасход) фактических затрат на ремонтные работы от утвержденных смет (при выполнении ремонта хозяйственным способом).
     
     Выполнение каждой из перечисленных задач требует применения соответствующих первичных документов - годовых, квартальных и месячных планов проведения ремонта, актов приемки выполненных работ, проектно-сметной документации (в случаях сложного ремонта, осуществляемого подрядным способом) и т.п.
     
     Так, например, основанием для капитального ремонта основных средств должны стать годовые планы (с поквартальной разбивкой), составляемые предприятиями и организациями в денежном выражении и натуральных показателях (отдельных видов, объектов) в соответствии с положениями о планово-предупредительных ремонтах, утвержденными в установленном порядке.
     
     Это требование является весьма актуальным. Без плана проведения капитального ремонта невозможно определить объем трудовых, материальных, а главное, денежных ресурсов и правильно спланировать финансовые потоки в течение планируемого периода. В том случае, если в организации создается ремонтный фонд, размер отчислений можно определить только на основании планово-сметной документации.
     
     В соответствии с Положением № 30 могут производиться следующие виды ремонта:
     
     - капитальный;
     
     - текущий;
     
     - средний ремонт, как разновидность капитального, если он осуществляется с периодичностью свыше одного года.
     
     При этом капитальным ремонтом считается:
     
     для оборудования и транспортных средств - ремонт с периодичностью свыше одного года, при котором, как правило, производится полная разборка агрегата, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, ремонт базовых и других деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата. При этом имеется в виду, что указанные виды работ должны производиться с учетом возможностей улучшения технических параметров ремонтируемого оборудования и его модернизации;
     
     для основных агрегатов автомобильного транспорта (двигателя, заднего и переднего мостов, коробки передач и самосвального механизма) - ремонт, который производится после пробега автомашин свыше 40-55 тыс. км в зависимости от марки машин;
     
     для зданий или сооружений - ремонт, при котором производится смена изношенных конструкций и деталей и замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).
     
     Периодичность и объем среднего ремонта определяются отраслевыми нормативными документами.
     
     Иные виды ремонта относятся к текущему ремонту объектов основных средств.
     
     Постановлением № 279 предлагаются несколько иные формулировки, которые заключаются в следующем.
     
     К капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).
     
     К текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей.
     
     При документальном оформлении капитального ремонта следует учитывать следующие требования:
     
     - расчетные показатели включаются в план капитального ремонта на основе сметно-технической документации, которая составляется, в свою очередь, на основе актов технического осмотра объектов, подлежащих ремонту, проектов модернизации при капитальном ремонте и установленных объемов работ;
     
     - сметно-техническая документация должна быть составлена по действующим ценам, а также нормам, тарифам и расценкам, прейскурантам и калькуляциям, установленным для работ по капитальному ремонту, или по другим нормам. В тех случаях, когда это возможно, целесообразно применять соответствующие строительные нормы и правила или отраслевые нормы расходов на отдельные виды капитального ремонта. Тот факт, что эти нормативы разработаны в старом масштабе цен, значения не имеет. Там, где нормы указаны в натуральных показателях, за основу можно принимать расход товарно-материальных ценностей по рыночным ценам на момент составления плана, скорректированных на процент инфляции (исходя хотя бы из уровней, обещанных Правительством РФ);
     
     - в счетах поставщиков за материалы или запасные части для капитального ремонта должна быть сделана ссылка на прейскурант или ценник, на основании которого в этих счетах указана цена на материалы или запасные части;
     
     - итоговая сумма затрат на капитальный ремонт объектов, выполняемый хозяйственным способом, должна быть уменьшена на стоимость получаемых при разборке конструкций, деталей, узлов и материалов, пригодных для дальнейшего использования и подлежащих оприходованию;
     
     - при подрядном способе проведения капитального ремонта операции по отпуску и приему материалов на капитальный ремонт основных средств должны обязательно оформляться, соответственно, предприятиями (организациями) и подрядными организациями первичными документами (накладные, приходные ордера и др.) в порядке, установленном Основными положениями по учету материалов на предприятиях и стройках. При этом:
     
     должен быть обеспечен раздельный учет материалов, расходуемых на капитальный ремонт основных средств (фондов) и на новое строительство;
     
     на стоимость материалов, переданных подрядчикам для производства ремонтов, предприятия должны (в тех случаях, когда такой порядок расчетов предусмотрен условиями договора подряда) предъявлять счета-фактуры. Эти операции отражаются в учете у организации-заказчика и у подрядчика в общеустановленном порядке;
     
     операции по отпуску подрядным организациям материалов на капитальный ремонт в счет аванса на их заготовку (если это установлено в договоре подряда) отражаются предприятиями на счетах учета расчетов по выданным авансам. Подрядные организации также отражают указанные операции на счетах учета расчетов по полученным от заказчиков авансам;
     
     материалы, детали и конструкции, получаемые при разборке зданий, сооружений и других объектов основных средств (фондов) при их капитальном ремонте, должны быть приняты на учет и оприходованы по ценам  их возможного использования. На стоимость этих материальных ценностей уменьшаются затраты на капитальный ремонт соответствующих объектов.
     
     Приемка объектов после окончания капитального ремонта производится по акту приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов типовой формы. При этом должен осуществляться тщательный контроль за правильным выполнением объемов работ, применением единичных расценок и норм расхода материалов.
     
     В целях контроля за своевременным получением основных средств (фондов) из ремонта инвентарные карточки ремонтируемых объектов рекомендуется переставлять в бухгалтерской картотеке в раздел “Основные средства (фонды) в ремонте”. В конце месяца инвентарные карточки принятых отремонтированных объектов перемещаются из раздела картотеки “Основные средства (фонды) в ремонте” в соответствующий раздел учета основных средств (фондов).
     
     Капитальный ремонт арендованных объектов осуществляется за счет средств арендодателя, если иное не установлено законодательством или договором.
     
     Затраты на капитальный ремонт сданных в аренду основных средств (фондов), производимые в соответствии с условиями договора на аренду за счет средств арендодателя, учитываются им в общем порядке, установленном для отражения затрат на капитальный ремонт.
     
     Учет затрат на производство капитального ремонта должен быть организован по отдельным объектам и обобщенно по видам (группам и подгруппам) основных средств.
     
     Применение системы планово-предупредительного ремонта в отношении текущего ремонта заключается в следующем.
     
     Работы по текущему ремонту производятся регулярно в течение года по графикам, составляемым структурным подразделением, на которое возложены обязанности по осуществлению эксплуатации и ремонта объектов основных средств на основании описей общих, текущих и внеочередных осмотров зданий и сооружений, а также по заявкам персонала, эксплуатирующего объекты (начальников цехов, руководителей хозяйств).
     
     Повреждения непредвиденного или аварийного характера устраняются в первую очередь, а повреждения аварийного характера, создающие опасность для работающего персонала или приводящие к порче оборудования, сырья и  продукции или к разрушению конструкций здания,  - немедленно.
     
     Таким образом, общая сумма расходов должна планироваться, но фактическое осуществление расходов во многом зависит от количества и периодов возникновения неисправностей. Это обуславливает необходимость создания ремонтного фонда.
     
     Расходы по текущему ремонту основных средств (фондов) производятся в пределах утвержденных сметных назначений и включаются в издержки производства или обращения отчетного года.
     
     В тех случаях, когда единовременные затраты на текущий ремонт отдельных видов оборудования, транспортных и других основных средств представляют собой значительные суммы, они включаются в расходы на обслуживание производства и управление в сметно-нормализованном порядке (в соответствии с плановым расчетом). Фактическая себестоимость таких ремонтов по отдельным заказам определяется после окончания ремонтов. Затраты на текущий ремонт, производимый в отчетном году, включаются в расходы отчетного года. Излишне зарезервированные суммы затрат на эти цели сторнируются, а недостающие суммы начисляются дополнительно.
     
     В соответствии с Положением о составе затрат все виды ремонта объектов основных средств производственной сферы производятся за счет себестоимости продукции, работ, услуг. Соответственно, ремонт объектов основных средств непроизводственной сферы осуществляется за счет источников, за счет которых содержатся эти объекты - фонд социальной сферы, прибыль остающаяся в распоряжении организации, целевое финансирование и поступления и т.п.
     
     В соответствии с п. 5.2. ПБУ 6/97 затраты на восстановление объектов основных средств (в том числе на производство ремонта) отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.
     
     Положением о бухгалтерском учете и отчетности предлагается на выбор один из трех методов отнесения затрат на ремонт на себестоимость продукции.
     
     Первый способ предполагает образование ремонтного фонда. При этом ежемесячно суммы в размере 1/12 годовой потребности средств на ремонт относятся в ремонтный фонд:
     
     дебет счета 20 “Основное производство” (23 “Вспомогательное производство” и др.) кредит счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”.
     
     Впоследствии суммы фактических расходов на ремонт списываются за счет созданного резерва:
     
     дебет счета 89 кредит счетов учета затрат.
     
     В том случае если на конец года на счете 89 остаются суммы неиспользованного резерва, возможны два варианта. Если это суммы экономии или суммы, образовавшиеся в связи с сокращением программы ремонта, они должны быть отнесены на прибыль:
     
     дебет счета 89 кредит счета 80 - на сумму остатка.
     
     Если ремонт не завершен (в первую очередь это относится к капитальному ремонту), причиной чему может быть, например, нарушение сроков выполнения отдельных работ, сумму остатка разрешается переносить на следующий год. Разумеется, при этом сумма ежемесячных отчислений в ремонтный фонд на следующий год должна быть скорректирована в сторону уменьшения.
     
     Второй способ предполагает отнесение фактически произведенных затрат на расходы будущих периодов. При этом оформляются следующие проводки:
     
     дебет счета 31 “Расходы будущих периодов” кредит счетов учета затрат - на сумму фактически произведенных расходов;
     
     дебет счета 20 (23 и др.) кредит счета 31 - на сумму расходов, ежемесячно относимую на себестоимость продукции (работ или услуг).
     
     Третий способ предполагает просто отнесение всех произведенных расходов на себестоимость продукции:
     
     дебет счета 20 (23 и др.) кредит счетов учета затрат.
     
     Третий способ целесообразно применять при небольших объемах ремонта и достаточно равномерных расходах в течение всего года
     
     Итоговая сумма затрат на капитальный ремонт объектов, выполняемый хозяйственным способом, должна, как отмечалось выше, быть уменьшена на стоимость получаемых при разборке конструкций, деталей, узлов и материалов, пригодных для дальнейшего использования и подлежащих оприходованию. Разумеется, можно учитывать суммы возможного возврата и на этапе планирования. Но в целях более точного учета стоимости поступивших производственных запасов, а также для облегчения отражения этих сумм в бухгалтерском учете целесообразно в сметной документации и во всех расчетах учитывать полную стоимость планируемого ремонта. Суммы возвратных материалов и материалов от разборки объектов основных средств должны относиться на уменьшение стоимости ремонта:
     
     дебет счета 10 “Материалы” (12 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”) кредит счета 89 - при первом способе;
     
     дебет счета 10 (12) кредит счета 31 - при втором способе.
     
     дебет счета 10 (12) кредит счета 23 - при третьем способе. Присутствие счета 23 (а не 20) обусловлено тем, что небольшие объемы ремонтных работ производятся, как правило, в собственных вспомогательных производствах.
     
     При подрядном способе производства работ по ремонту оформляются следующие проводки.
     
     При первом способе:
     
     дебет счета 89 кредит счетов расчетов (60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”) - на сумму принятых объемов работ.
     
     При втором способе:
     
     дебет счета 31 кредит счетов расчетов.
     
     При третьем способе:
     
     дебет счета 23 кредит счетов расчетов.
     
     В том случае если работы производятся в счет ранее выданных авансов (проводка: дебет счета 61 “Расчеты по авансам выданным” кредит счета 51 “Расчетный счет”), во всех случаях предварительно делается проводка:
     
     дебет счета 60 кредит счета 61 - на сумму выданного аванса, если его сумма меньше, чем стоимость произведенных работ, или на сумму стоимости работ, если она меньше или равна сумме аванса.
     
     Подобным образом можно удерживать стоимость возвратных материалов, если по условиям договора подрядчик оставляет их у себя. В этом случае оприходовать материалы на склад нет необходимости. Их стоимость в согласованной оценке удерживается с производителя работ:
     
     дебет счета 60 кредит счета 61 - на сумму стоимости возвратных материалов.
     
     Если для производства ремонта подрядной организации отпускаются материалы, оформляются следующие проводки:
     
     дебет счета 61 кредит счета 10 (12) - на сумму стоимости отпущенных запасов;
     
     дебет счета 60 кредит счета 61 - на ту же сумму, удержанную со стоимости выполненных работ.
     
     Использование для подобных расчетов непосредственно счета 60 нецелесообразно, так как в этом случае могут образовываться дебетовые остатки по пассивному счету. Помимо того, что это противоречит экономическому смыслу счета, дебетовое сальдо по счету 60 может создать трудности при его отражении в отчетности.
     
     Капитальный ремонт арендованных объектов, как уже отмечалось выше, осуществляется за счет средств арендодателя, если иное не установлено законодательством или договором.
     
      Если условиями договора предусмотрено проведение капитального ремонта за счет средств арендатора, арендная плата должна быть уменьшена на сумму расходов:
     
     дебет счета 76 кредит счетов учета затрат на ремонт - на сумму затрат, осуществленных арендатором.
     
     Для учета затрат целесообразнее всего применять счет 31 (а не счета учета производственных запасов или расчетов с персоналом по оплате труда).
     
     При этом проводка может делаться как единовременно, так и периодически - при начислении сумм арендной платы.
     
     По окончании капитального ремонта арендованных основных средств арендатор извещает арендодателя о стоимости работ по законченному капитальному ремонту. Эта стоимость подлежит отражению арендодателем в отчетности о капитальном ремонте.