Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности бухгалтерского учета для целей налогообложения


Особенности бухгалтерского учета для целей налогообложения

     

В.И. Макарьева,
государственный советник налоговой службы II ранга

     

I. Затраты на производство продукции (работ, услуг)

     

1. Списание сырья и материалов на затраты производства

     
     В стоимость материальных ценностей включаются наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплачиваемые снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимость услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенные пошлины, плата за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
     
     Затраты, связанные с доставкой (учитывая погрузочно-разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, включаются в соответствующие элементы затрат на производство (оплата труда, амортизация основных фондов, материальные затраты и др.).
     
     На предприятиях и в организациях (кроме подрядных и строек) к расходам по заготовке и доставке материальных ценностей относятся:
     
     - оплата тарифа (фрахта) за перевозку грузов железнодорожным, водным, автомобильным и воздушным транспортом;
     
     - железнодорожные или водные сборы, а также другие виды провозной платы со всеми дополнительными сборами;
     
     - расходы по доставке и разгрузке на складах (кладовых) прибывшего груза (кроме оплаты труда постоянных складских работников);
     
     - затраты на содержание специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок;
     
     - средства, израсходованные на командировки по непосредственному заготовлению материальных ценностей;
     
     - недостача сырья и материалов в пути в пределах установленных законодательством норм естественной убыли, сверх норм естественной убыли при отсутствии конкретных виновников по решению суда.
     
     Расходы по содержанию отдела (службы) снабжения и заводских (фабричных и т.п.) складов не включаются в себестоимость заготавливаемых материальных ценностей, а учитываются в составе общехозяйственных расходов.
     
     В подрядных организациях и на стройках к расходам по заготовке и доставке материальных ценностей относятся:
     

     - оплата тарифа (фрахта) за перевозку грузов железнодорожным, водным, автомобильным и другим транспортом, железнодорожные и водные сборы, а также другие виды провозной платы со всеми дополнительными сборами, за исключением оплаты сборов за извещение о прибытии материалов и за взвешивание грузов;
     
     - расходы по доставке и разгрузке на приобъектных складах прибывшего груза, кроме оплаты труда заготовительных и складских работников.
     
     В состав заготовительно-складских расходов в строительстве (согласно Типовым методическим рекомендациям по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденным Госстроем России 04.12.95 № БЕ-11-260/7) входят также расходы:
     
     - по содержанию материальных, базисных, участковых и приобъектных складов, включая содержание работников складского хозяйства; отделов и контор материально-технического снабжения или управлений производственно-технологической комплектации; ведомственной и вневедомственной пожарной и сторожевой охраны, осуществляющей охрану материальных ценностей; агентов, занятых заготовкой материальных ценностей;
     
     - по оплате сборов за извещение о прибытии и за взвешивание грузов;
     
     - связанные с потерями от недостач материалов в пути и на складах в пределах установленных норм естественной убыли и сверх норм, когда виновные лица не установлены;
     
     - по другим видам, непосредственно осуществляемым при заготовительно-складской деятельности.
     
     По статье “Материалы” в строительстве не отражаются затраты на материалы, запасные части, энергию и смазочные материалы, предназначенные для содержания и эксплуатации строительных машин и механизмов, затраты на материалы, используемые в подсобных производствах, обслуживающих и прочих хозяйствах, а также на материалы, расходуемые на административно-хозяйственные и другие нужды строительства, предусматриваемые в составе накладных расходов. При этом заготовительно-складские расходы при ведении счета “Заготовление и приобретение материалов” списываются на этот счет.
     
     В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов (за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на нее установлены особо сверх цены на эти ресурсы).
     

     В тех случаях когда стоимость тары, принятой от поставщика с материальным ресурсом, включена в его цену, из общей суммы затрат по его приобретению исключается стоимость тары по цене ее возможного использования или реализации (с учетом затрат на ремонт в части материалов).
     
     Не подлежит включению в стоимость материалов уплаченный поставщиком налог на добавленную стоимость.
     
     Суммы налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога на добавленную стоимость, списываются на затраты производства (20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства” и др.).
     
     В материальных затратах, списываемых на себестоимость продукции (работ, услуг), отражается также стоимость:
     
     - приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (проведении работ, оказании услуг);
     
     - покупных материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, ремонт и эксплуатация оборудования, зданий, сооружений, других основных фондов и прочее), а также запасных частей для ремонта оборудования, износа инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и других средств труда, не относимых к основным фондам, износа спецодежды и других малоценных предметов;
     
     - покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;
     
     - работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними предприятиями или производствами и хозяйствами предприятия, не относящихся к основному виду деятельности.
     
     К работам и услугам производственного характера относятся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроль за соблюдением установленных технологических процессов, ремонт основных производственных фондов и прочее. Транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, материалов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цехи (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения, до станции, порта, пристани отправления) также относятся к услугам производственного характера;
     
     - природного сырья (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, на рекультивацию земель, оплата работ по рекультивации земель, осуществляемых специализированными предприятиями, плата за древесину, отпускаемую на корню, плата за воду, забираемую предприятиями из водохозяйственных систем);
     

     - приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом предприятия;
     
     - покупки энергии всех видов (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия. Затраты на производство электрической и других видов энергии, вырабатываемых самим предприятием, а также на трансформацию и передачу покупной энергии до мест ее потребления включаются в соответствующие элементы затрат;
     
     - потери от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли.
     
     Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу “Материальные затраты”, формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
     
     Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов.
     
     Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.
     
     Не относятся к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции (работ, услуг). Не относится к отходам также попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается в отраслевых методических рекомендациях (инструкциях) по вопросам планирования учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).
     
     Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:
     

     - по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть использованы для основного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции) для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода) или реализованы на сторону;
     
     - по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.
     

2. Методы списания сырья и материалов на затраты производства

     
     Как определено в п. 49 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, фактическую себестоимость материальных ресурсов организациям разрешено определять одним из следующих методов оценки запасов: по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО); по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).
     
     Материально-производственные запасы, используемые организацией для особых целей, или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.
     
     Метод оценки запасов по средней себестоимости применяется в соответствии с порядком, который приведен в Основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках, доведенных Минфином СССР письмом от 30.04.74 № 103. Материально-производственные запасы оцениваются организациями по средней себестоимости, определяемой по каждому виду (группе)  запасов как частное от деления общей стоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из стоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступающим запасам в этом месяце.
     
     Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их закупки (поступления), то есть ресурсы, первыми поступившие в производство (в торговле - в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени закупок с учетом стоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени закупок, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается стоимость ранних по времени закупок.
     
     Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающими в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности их времени закупок. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени закупок, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается стоимость поздних по времени закупок.
     

     Организация может применять в течение отчетного года как элемент учетной политики один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов.
     
     Для наглядности списания материальных ценностей приведем пример:
     

Дата поступления материалов в марте 1998 года

Кол. един.

Цена за 1 един. в руб.

Сумма в руб.

  Остаток на 1 марта 1998 года

100

5,0

500

  Поступило в марте


 


 


 

  2 марта

120

5,50

660

  5 марта

150

6,20

930

  9 марта

100

6,50

650

  11 марта

110

6,90

759

  16 марта

115

7,00

805

  18 марта

130

7,10

923

  24 марта

100

7,30

730

  26 марта

100

7,50

750

  30 марта

200

8,00

1600

  Итого на 1 апреля вместе с остатком

1225


 

8307

      
     Списано на производство продукции (работ, услуг) в количестве 1100 единиц.
     
     Осталось на остатке по состоянию на 1 апреля 1998 года 125 единиц (1225 - 1100).
     
     1. Если списание организацией осуществляется по средний себестоимости, то на затраты следует списать 1100 единиц на сумму 7459,3 руб. (8307 : 1225 * 1100).
     
     На остатке осталось материальных ценностей в денежном выражении на сумму 847,7 руб. (8307 : 1225 * 125).
     
     2. При списании методом ФИФО на затраты следует отнести
     
     8307 - (8,00 * 125) = 7307 руб.
     
     или [500 + 660 + 930 + 650 + 759 + 805 +  923 + 730 + 750 + (8,00 * 75)].
     
     На остатке осталось материалов на сумму 1000 руб. (8,00 * 125).
     
     3. Метод ЛИФО позволяет списать на затраты производства материалы на сумму 7669,5 руб. [8307 - 500 - (5,50 * 25)]
     
     или [1600 + 750 + 730 + 923 + 805 + 759 +  650 + + 930 + (5,50 * 95)].
     
     На остатке осталось материалов на сумму 637,5 руб. [500 + (5,50 * 25)].
     
     Из указанного следует, что метод ЛИФО позволяет списать наибольшую сумму материалов на затраты производства, но дает заниженные данные по остаткам материалов на конец отчетного периода и влияет на показатель чистых активов.
     
     Строительные организации, учитывая п. 4.14 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ (утвержденных Минстроем России 04.12.95 № БЕ-11-260/7), могут применять при списании материалов в производство дополнительно методы: по планово-расчетным ценам франко-приобъектный склад с отдельным учетом отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по планово-расчетным ценам; по себестоимости каждой единицы закупаемых материалов.
     
     При учете материалов по планово-расчетным ценам франко-приобъектный склад с отдельным учетом отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по планово-расчетным ценам строительные организации определяют номенклатуру материалов, по которым устанавливаются планово-расчетные цены, в пределах наименований, видов и групп материальных ценностей.
     
     Отклонения фактической себестоимости материалов от их стоимости по планово-расчетным ценам учитываются по принятым в строительной организации видам производственных запасов и ежемесячно списываются на счета учета использования материалов, а также на объекты учета пропорционально планово-расчетной стоимости израсходованных и отпущенных материалов (за исключением части отклонений, относящейся к планово-расчетной стоимости остатка материалов на конец месяца).
     

     В случае значительного отклонения фактической себестоимости материалов от их стоимости по планово-расчетным ценам и в целях анализа отклонений бухгалтерия может вести специальные карточки определения и распределения отклонений по основным видам материалов.
     
     Списание материалов по себестоимости каждой единицы закупаемых материалов является методом их списания по фактической себестоимости. Этот метод может применяться строительными организациями с незначительной номенклатурой материалов, выполняющими работы по специальным заказам, когда можно организовать такой учет и проследить за использованием материалов в производстве.
     

II. Списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов

     
     Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, как следует из п. 45 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, есть часть материально-производственных запасов организации, которая используется в качестве средств труда не более одного года или обычного операционного цикла (в случае длиннее одного года), а также имеющая стоимость на дату приобретения ниже установленного лимита (по утверждению организации, но не выше ста минимальных размеров оплаты труда).
     
     До выхода Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов осуществляется в соответствии с письмом Минфина СССР от 18.10.79 № 166 (с учетом Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации), из которого следует:
     
     - малоценные и быстроизнашивающиеся предметы считаются в эксплуатации с момента их отпуска со склада предприятия для нужд производства (в кладовые, в подотчет материально ответственным лицам, непосредственно на рабочее место и т.п.);
     
     - производственный и хозяйственный инвентарь отпускается со склада предприятия в эксплуатацию лицам, ответственным за его сохранность, на основании требований, оформленных в установленном порядке;
     
     - специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления выдаются работникам по нормам, утвержденным в установленном порядке;
     
     - малоценные предметы стоимостью не более одной двадцатой установленного лимита за единицу могут списываться в расход по мере их отпуска в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих предметов при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением;
     

     - стоимость находящихся в эксплуатации средств труда и предметов труда может погашаться организацией путем начисления износа в размере 50 % стоимости при их передаче со склада в эксплуатацию и в размере остальных 50 % (за вычетом стоимости этих предметов по цене возможного использования) при выбытии за непригодностью или путем начисления износа в размере 100 % при их передаче в эксплуатацию;
     
     - стоимость специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования погашается в соответствии с установленной нормой или сметной ставкой, рассчитанной исходя из сметы расходов на их изготовление (приобретение) и запланированного выпуска продукции с помощью этих инструментов и приспособлений. Стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов или используемых в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент передачи в производство соответствующих инструментов и приспособлений;
     
     - затраты, связанные с возведением временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств, используемых в процессе производства строительных работ, и учитываемых как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, переносятся на себестоимость строительных работ равномерно в сумме износа, который определяется исходя из сроков их службы с отражением по статье “Накладные расходы” (за вычетом стоимости возвратных отходов);
     
     - малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, бывшие в употреблении, но пригодные для дальнейшего использования, должны быть реализованы в установленном порядке;
     
     - при передаче малоценных и быстроизнашивающихся предметов в эксплуатацию соответствующая доля транспортно-заготовительных расходов подлежит списанию на те же счета бухгалтерского учета, на которых отражается погашение стоимости этих предметов. Доля транспортно-заготовительных расходов, относящаяся к учетной стоимости предметов, переданных в эксплуатацию, определяется как отношение суммы остатков этих расходов на начало месяца и текущих расходов за месяц к сумме остатков предметов на начало месяца и поступивших предметов, умноженное на сто;
     
     - стоимость предметов по цене возможного использования приходуется по счетам производственных запасов, на которых подлежат учету отходы, с кредита счета 12 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы” с увеличением налогооблагаемой базы в случае списания износа в размере 100 %;
     

     - в случае необходимости осуществления ремонта малоценных и быстроизнашивающихся предметов, инструментов и инвентаря расходы по нему относятся на те счета бухгалтерского учета, на которых отражено начисление погашения стоимости этих предметов.
     

III. Затраты на оплату труда

     
     В элемент “Затраты на оплату труда” включаются затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия с учетом премий рабочим, инженерно-техническим работникам и служащим за производственные показатели, стимулирующие и компенсирующие выплаты (включая компенсацию по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах предусмотренных законодательством норм), компенсации женщинам, находящимся в отпуске по уходу за детьми до определенного возраста, затраты на оплату труда работников несписочного состава, занятых в основной деятельности.
     
     Расходы на оплату труда распределяются на выплаты за отработанное время или выпуск продукции, а также выплаты стимулирующего направления.
     
     К выплатам за объем выпущенной продукции и отработанное время относятся:
     
     - расходы заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми на предприятии формами и системами оплаты труда;
     
     - стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам;
     
     - выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда и т.п.), в соответствии с законодательством Российской Федерации;
     
     - оплата в соответствии с действующим законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков (компенсация за неиспользуемый отпуск), льготных часов подростков, перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, с выполнением государственных обязанностей.
     
     В соответствии со ст. 67 Кодекса законов о труде Российской Федерации ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью не менее 24 рабочих дней в расчете на шестидневную рабочую неделю. Отпуск работникам при пятидневной рабочей неделе предоставляется также, как и при шестидневной рабочей неделе.
     

     Порядок исчисления и оплаты отпусков определяется Минтрудом России. Исчисление среднего заработка в 1997 году производилось согласно Порядку исчисления среднего заработка в 1996 году (утвержденному постановлением Минтруда России от 15.02.96 № 10) и постановлению Минтруда России от 10.12.96 № 13 “О порядке исчисления среднего заработка в 1997 году”.
     
     Порядок исчисления среднего заработка в 1998 году утвержден постановлением Минтруда России от 16.01.98 № 1. в приложение к Порядку исчисления среднего заработка внесены уточнения по Перечню выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка;
     
     - выплаты работникам, высвобожденным с предприятий и из организаций в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штатов;
     
     - оплата за время вынужденного прогула или выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством. При этом оплата вынужденных отпусков по решению руководителя предприятия не относится на затраты производства. (Разъяснения Минтруда России от 27.06.96 № 6);
     
     - доплаты до фактического заработка, установленные законодательством в случае временной утраты трудоспособности.    
     
     По Указу Президента Российской Федерации от 12.05.92 № 505 “О социальной защите граждан, получивших увечье либо иное повреждение здоровья в связи с исполнением ими трудовых обязанностей” установлено, что с 1 мая 1992 года заработок, из которого исчислена сумма в возмещение гражданам, получившим увечье либо иное повреждение здоровья в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, увеличивается в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 7 Закона РФ "О досрочном введении в действие Закона РСФСР “О государственных пенсиях в РСФСР”". Суммы возмещения выплачиваются за счет средств предприятий, учреждений и организаций.
     
     Статьей 8 “Правил возмещения работодателями вреда, причиненного работникам увечьем, профессиональным заболеванием либо иным повреждением здоровья, связанными с исполнением ими трудовых обязанностей”, утвержденных постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 24.12.92 № 4214-1, предусмотрено, что возмещение вреда состоит:
     
     - в выплате потерпевшему денежных сумм в размере заработка (или соответствующей его части) в зависимости от степени утраты профессиональной трудоспособности вследствие данного трудового увечья;
     
     - в компенсации дополнительных расходов;
     
     - в выплате в установленных случаях единовременного пособия;
     
     - в возмещении морального износа.
     
     На оплату труда подлежит отнесению первый вид возмещения - доплата до среднего заработка с учетом индексирования (постановление Минтруда России от 21.03.94 № 25); прочие выплаты относятся на счет 26 “Общехозяйственные расходы”.
     
     Согласно разъяснениям Минтруда России от 21.03.94 № 25 при увеличении минимального размера оплаты труда в централизованном порядке повышение сумм возмещения заработка производится одновременно на всех предприятиях, в учреждениях и организациях с даты установления Законом минимального размера оплаты труда в России.
     
     При осуществлении расходов по возмещению вреда работникам необходимо соблюдать постановление Правительства РФ от 03.06.95 № 558 “Об утверждении Положения о порядке расследования и учета несчастных случаев на производстве”, с учетом постановления Госкомстата России от 26.07.95 № 105.
     
     Не оформленные в установленном порядке расследования и учет несчастных случаев не принимаются для целей налогообложения.
     
     В состав затрат на оплату труда включаются также:
     
     - разница в окладах, выплачиваемая работникам, трудоустроенным с других предприятий и из организаций с сохранением в течение определенного законодательством срока размеров должностного оклада по предыдущему месту работы, а также при временном заместительстве;
     
     - суммы, выплачиваемые при выполнении работ вахтовым методом, в размере тарифной ставки, оклада за дни в пути от места нахождения предприятия (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям и вине транспортных организаций;
     
     - суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы на предприятии, в организации согласно специальным договорам с государственными организациями (на предоставление рабочей силы), как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям;
     
     - заработная плата по основному месту работы рабочим, руководителям и специалистам предприятий и организаций во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров;
     
     - оплата труда студентов высших учебных заведений и учащихся средних специальных и профессионально-технических учебных заведений, проходящих производственную практику на предприятиях, а также оплата труда учащихся общеобразовательных школ в период профессиональной ориентации;
     
     - оплата труда студентов высших учебных заведений и учащихся специальных и профессионально-технических учебных заведений, работающих в составе строительных отрядов;
     
     - оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда), если расчеты с работниками за выполненную работу производятся непосредственно самим предприятием. При этом размер средств на оплату труда работников за выполнение работ (услуг) по договору подряда определяется исходя из сметы на выполнение этих работ  (услуг) и платежных документов.
     
     Здесь необходимо отличать случай, когда предприниматель, зарегистрированный в налоговом органе по месту жительства, оказывает услуги (в которые входят стоимость материалов, оплата труда и другие расходы) предприятиям и организациям, эта оплата считается услугами сторонних организаций;
     
     - другие виды выплат, включаемые в соответствии с условиями работы в фонд оплаты труда, а также связанные с выполнением объема работ, оказанием услуг.
     
     Выплаты стимулирующего характера:
     
     - по системным положениям (включая стоимость натуральных премий) за производственные результаты, к которым по результатам за год относятся вознаграждения по итогам работы за год, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т.д.
     
     Исходя из ст. 83 Кодекса законов о труде Российской Федерации премиальная система оплаты труда предполагает оплату премии определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей и условий премирования, обусловленных положениями о премировании. На основании таких премиальных положений у работников при выполнении ими показателей и условий премирования возникает право требовать выплату премий, - у предприятий - обязанность уплатить премиальную сумму.
     
     Именно указанные выше премии являются составной частью сдельно-премиальной и повременно-премиальной систем оплаты труда.
     
     Как следует из ст. 84 Кодекса законов о труде Российской Федерации, в дополнение к системам оплаты труда организации могут устанавливать вознаграждения работникам по итогам годовой работы, размер которых определяется с учетом результатов труда работников и продолжительности их непрерывного стажа работы.
     
     Вознаграждение по итогам года выплачивается после подведения итогов хозяйственной деятельности за год;
     
     - стоимость бесплатно предоставляемых работникам отдельных отраслей в соответствии с действующим законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов, затраты на оплату предоставляемого работникам предприятий в соответствии с законодательством бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредставление бесплатного жилья, коммунальных услуг и прочее);
     
     - стоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с действующим законодательством предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по заниженным ценам);
     
     - оплата проезда к месту отдыха и обратно работникам предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
     
     По Закону РФ от 19.02.93 № 5420-1 “О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях” предусмотрена оплата проезда один раз в два года к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта (кроме такси) и стоимости провоза багажа до 30 кг за счет предприятия для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Поэтому в самом Положении по составу затрат указано, что на затраты производства относится проезд к месту отдыха работников, а с 1 июня 1993 года расходы на проезд с места отдыха также подлежат включению в себестоимость продукции.
     
     Что касается оплаты стоимости проезда и провоза багажа членам семей этих работников, то указанные расходы подлежат списанию на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятий.
     
     По постановлению Совета Министров - Правительства РФ от 13.04.93 № 333 “О льготах по оплате проезда на транспорте в 1993 году для малообеспеченных слоев населения, проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других отдаленных районах” рекомендовано предприятиям, организациям и учреждениям всех форм собственности, расположенным в этих районах и местностях, а также в других отдаленных районах компенсировать своим работникам стоимость проезда на пассажирском транспорте в случаях с поездками по социальным нуждам. Эти расходы относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятий;
     
     - единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности в данном хозяйстве) в соответствии с действующим законодательством;
     
     - выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в пустынных, безводных и высокогорных местностях, производимые по действующему законодательству; надбавки к заработной плате, предусмотренные законодательством за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;
     
     - оплата отпуска перед началом работы выпускникам профессионально-технических училищ и молодым специалистам, окончившим высшее или среднее специальное учебное заведение;
     
     - оплата в соответствии с действующим законодательством учебных отпусков, предоставляемых рабочим и служащим, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и средних специальных учебных заведениях, в заочной аспирантуре, в вечерних (сменных) профессионально-технических учебных заведениях, в вечерних (сменных) и заочных общеобразовательных школах, а также поступающим в аспирантуру;
     
     - оплата работникам-донорам за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемого после каждого дня сдачи крови.
     
     В элементе “Затраты на оплату труда” учитываются все начисления рабочим и служащим, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия, но имеющим отношение к выпущенной продукции (работам, услугам).
     
     При начислении заработной платы за время отпуска следует иметь в виду, что в соответствии с инструкцией Госкомстата России о составе средств, направляемых на потребление, суммы, начисленные за ежегодные и дополнительные отпуска, включаются в фонд оплаты труда отчетного месяца только в сумме, приходящейся на дни отпуска в отчетном месяце. Суммы, причитающиеся за дни отпуска в следующем месяце, включаются в фонд оплаты труда следующего месяца.
     
     В связи с изложенным, заработная плата за очередные и дополнительные отпуска отражается в отчетном месяце по кредиту счета 70-1 “Начисленная заработная плата” и дебету счетов 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 26 “Общехозяйственные расходы” и др. только в сумме, приходящейся на дни отпуска в данном отчетном месяце. Заработная плата, начисленная за очередные и дополнительные отпуска, приходящаяся на дни отпуска следующего месяца, по кредиту субсчета 70-1 должна отражаться в следующем месяце, а в отчетном месяце производится лишь запись по дебету субсчета 70_1 и кредиту счета 50 “Касса”.
     
     Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” и кредиту счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Расчеты по депонированным суммам заработной платы, премий и других аналогичных выплат”.
     
     В состав затрат по оплате труда включается стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам (что ранее было определено только для предприятий сельского хозяйства). При этом начисление суммы работникам отражается по дебету счетов 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы” и др. с кредитом счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”. Выдача продукции при замене натуральной оплаты отражается по дебету счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” и кредиту счета 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”, а при выдаче товарами - по дебету счета 70 и кредиту счета 41 “Товары”.
     
     В расходы по оплате труда включаются вознаграждения по итогам работы за год. Необходимо учитывать, что эти вознаграждения выплачиваются по годовым показателям, в течение года может выплачиваться премия по итогам месяца, квартала. Начисленные за отчетный год в декабре, а выплаченные не ранее января следующего года вознаграждения по году включаются в фонд оплаты труда в декабре. Если вознаграждения за отчетный год начислены в январе-феврале следующего года, то они должны включаться в фонд оплаты труда первого квартала следующего года. Начисление авансовых платежей не может быть произведено по годовым итогам.
     
     Предприятиям при начислении и выплате единовременных вознаграждений за выслугу лет в соответствии с действующим законодательством, по итогам работы за год следует принять во внимание следующее.
     
     В целях равномерного включения указанных расходов в издержки производства или обращения отчетного года организации, учитывая п. 62 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, создают резерв на предстоящую оплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.
     
     В связи с тем, что Положением о составе затрат определено списание на затраты производства не резервов на предстоящую оплату, а фактических расходов по выплате вознаграждений по итогам работы за год и выслугу лет, то на конец года на счете 89 “Резерв предстоящих расходов и платежей”, учитывая п. 3.51 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых результатов, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 № 49, следует учесть сумму фактической выплаты. В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.