Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство


О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство


И.В. Сакланова,
советник налоговой службы II ранга, Республика Коми

     Налогообложение иностранных юридических лиц по доходам, не связанным с их деятельностью в Российской Федерации, регулируется ст. 10 Закона РФ от 27.12.91 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” (в редакции последующих изменений и дополнений).
          
     Порядок исчисления и уплаты в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, изложен в инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34 “О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц”.

     Однако формы документов, предусмотренные данной инструкцией, могут изменяться. Так, начиная с 1998 года применяются новые формы документов, которые установлены письмом Госналогслужбы России от 31.12.97 № ВГ-6-06/928 вместо форм, действовавших ранее согласно письму Госналогслужбы России от 29.12.95 № ВЗ-6-06/672.
     
     В первую очередь следует отметить, что обязанность по перечислению данного налога возложена не на иностранное юридическое лицо, получающее доход, а на источник выплаты дохода. Для того чтобы правильно удержать налог с доходов иностранных юридических лиц, организация-источник выплаты должна решить для себя следующие вопросы:
     
     - облагается ли налогом доход, который выплачивается;
     
     - кому выплачивается доход (постоянному представительству или нет);
     
     - не вступают ли в силу применительно к данному доходу международные соглашения об избежании двойного налогообложения?
     
     Кроме того, для верного определения размера ставки налога с дохода иностранного юридического лица необходимо установить, к какому виду дохода относится выплаченная сумма.
     
     Перечень облагаемых доходов, полученных иностранными юридическими лицами из источников в России, приведен в п. 5 вышеназванной инструкции. В частности, к ним относятся:
     
     - дивиденды, доходы от распределенной в пользу иностранного участника прибыли от долевого участия в предприятиях с иностранными инвестициями, от долевого участия иностранных партнеров в деятельности товариществ, а также дополнительные вознаграждения акционеров в любой форме;
     
     - процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая суммы, начисляемые российскими банками по корреспондентским счетам иностранных банков, выплачиваемые иностранным юридическим лицам по привлеченным кредитам, депозитам, векселям и другим ценным бумагам, а также доход от штрафов и пени за нарушение договорных и долговых обязательств;
     
     - доходы от использования авторских прав, включая право на издание произведений литературы, искусства и науки, право на использование кинематографических произведений как для просмотра в кинотеатрах, так и на телевидении, а также использования записей для радиовещания;
     
     - доходы от использования изобретений, торговых марок и торговых знаков и других аналогичных активов;
     
     - доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций;
     
     - доходы от отчуждения имущества в виде ценных бумаг, долговых требований, имущества как самого иностранного юридического лица, так и его отделения, находящегося на территории России, а также видов движимого имущества, используемого в международных перевозках;
     
     - премии по прямому страхованию и сострахованию;
     
     - другие доходы, получение которых не связано с деятельностью через постоянное представительство, среди которых следует отметить доход за работы и любого рода услуги, выполненные на территории Российской Федерации (оказание содействия, необходимого для установки и эксплуатации оборудования, управленческие услуги и консультации, связанные с осуществлением управленческих услуг, услуги по эмиссии и размещению акций, перевозка всеми видами транспорта - фрахт, реализация на территории Российской Федерации ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества с российскими предприятиями).
     
     Суммы доходов от фрахта, выплачиваемые иностранным юридическим лицам в связи с осуществлением морских, воздушных, железнодорожных, автомобильных и иных международных перевозок, облагаются налогом по ставке 6 %, дивиденды и проценты - по ставке 15 %, остальные доходы - по ставке 20 %.
     
     Налог с доходов иностранных юридических лиц из источников в Российской Федерации удерживается лицом, выплачивающим этот вид доходов, в валюте выплаты и с полной суммы дохода при каждом перечислении платежа.
     
     Лица, выплачивающие доходы иностранным юридическим лицам, ежеквартально в сроки, установленные для предоставления квартальной бухгалтерской отчетности, представляют информацию о суммах выплаченных доходов и удержанных налогов по форме согласно приложению 8 инструкции № 34 в налоговую инспекцию по месту постановки на налоговый учет.
     
     Неудержание налога (полное или частичное) налоговыми агентами может производиться в случаях:
     
     - постоянного местопребывания получателя доходов в государстве, с которым Российская Федерация имеет соглашение об избежании двойного налогообложения, предусматривающее необложение таких доходов в России или обложение по пониженным ставкам, если у налогового агента имеется экземпляр заявления на предварительное освобождение от налогообложения пассивных доходов от источников в Российской Федерации по форме 1013 DT (1997) с соответствующими отметками уполномоченных налоговых органов иностранного государства и Российской Федерации, как это предусмотрено п. 6.4 инструкции № 34;
     
     - выплаты доходов российскими банками иностранным банкам по краткосрочным операциям при наличии информации о таких иностранных банках в справочниках, указанных в п. 6.3 вышеназванной инструкции. При этом по сложившейся международной деловой практике под краткосрочными операциями с иностранными банками понимаются операции, срок исполнения обязательств по которым не превышает одного года;
     
     - выплаты доходов в пользу постоянного представительства иностранного юридического лица, если у налогового агента имеется соответствующий экземпляр уведомления об источниках доходов в Российской Федерации по формам 1011 FE (а), (р) (1997) с отметкой госналогинспекции о получении уведомления, как это определено п. 4.5 вышеназванной инструкции.
     
     При отсутствии у налогового агента перечисленных оснований на дату выплаты дохода удержание налога должно производиться по ставкам, установленным российским законодательством.
     
     Возврат сумм налогов с доходов иностранных юридических лиц от источников в России осуществляется на основании заявлений иностранных юридических лиц по формам 1011 DT (1997), 1012 DT (1997); при этом следует иметь в виду, что заявления, поданные по истечении года со дня получения дохода, к рассмотрению не принимаются. При выплате российскими банками доходов по краткросрочным операциям с иностранными банками заявление о неудержании или неполном удержании налогов подается российскими банками, выплачивающими такие доходы по форме 1021 DT (1997).
     
     Однако учитывая, что ст. 11 Закона РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций” и ст. 23 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” установлен приоритет норм международных договоров над нормами налогового законодательства России, возврат (зачет) сумм, взысканных с лиц-налоговых агентов, своевременно не удержавших эти налоги, может производиться в случае, если эти лица представили документы, подтверждающие постоянное местопребывание получателей доходов в соответствующих государствах в течение периода, к которому относятся эти доходы, и их фактическое право на них. В качестве таких документов, кроме форм, приведенных в инструкции № 34, могут также представляться справки, установленные внутренним законодательством иностранного государства и заявление на возврат суммы налога, которое пишется в произвольной форме. При наличии таких документов предприятие-источник выплаты доходов обращается за возвратом сумм излишне удержанного налога в Госналогслужбу России, где после рассмотрения каждого конкретного случая выносится заключение и дается указание соответствующему налоговому органу о проведении возврата налоговому агенту удержанных сумм налога или зачета в счет его задолженности по платежам в бюджет.
     
     Во всех случаях независимо от того, является получателем дохода непосредственно само иностранное юридическое лицо или его отделение в России, налог на доходы иностранного юридического лица от источников в Российской Федерации должен удерживаться налоговым агентом. Деятельность иностранного юридического лица через постоянное представительство может быть не связана с его участием в российском предприятии или с портфельными инвестициями головной конторы иностранного юридического лица, и тогда присутствие на территории России и осуществление деятельности иностранного юридического лица через постоянное представительство нельзя связывать с получением пассивных доходов. Также доходы, полученные инофирмой по ценным бумагам, должны рассматриваться в качестве доходов, не связанных с доходами, приводящими к образованию постоянного представительства. Налогообложение таких доходов должно производиться по ставе 15 % у источника выплаты отдельно от прибыли, полученной от деятельности иностранного юридического лица через постоянное представительство, так как оба вида деятельности хотя и осуществляются от имени одного и того же иностранного юридического лица, но являются независимыми друг от друга.
     
     При установлении фактов выплаты иностранным юридическим лицам доходов с банковских счетов российских лиц за границей необходимо иметь в виду, что налогообложение производится  в этом случае в том же порядке, что и при выплате с банковских счетов в России.
          

* * *

     При попытке применить к выплачиваемому доходу международные соглашения об избежании двойного налогообложения источник выплаты должен помнить, что наличие самого соглашения еще не говорит о том, что все виды доходов иностранного юридического лица, имеющего постоянное местопребывание в государстве, с которым за-ключено данное соглашение, не облагаются налогом в России. Дело в том, что международные соглашения строго оговаривают виды налогов, на которые они распространяются, и устанавливают особый порядок налогообложения каждого конкретного вида доходов. Поэтому международные соглашения об избежании двойного налогообложения в каждом конкретном случае требуют обстоятельного изучения.
     
     В соглашениях Российской Федерации об избежании двойного налогообложения предусматривается налогообложение деятельности, не приводящей к образованию постоянного представительства, только в государстве постоянного местопребывания юридического лица. При отсутствии такого соглашения начисление и уплата в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, производится предприятиями у источника выплаты.
     
     Вместе с тем если действующими международными соглашениями Российской Федерации с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения предусмотрено применение к отдельным доходам иностранных юридических лиц пониженных ставок налога по сравнению с установленными в Российской Федерации или полное освобождение доходов от налогообложения в России, то к таким доходам лиц, имеющим постоянное местопребывание в этих государствах, применяются нормы международного соглашения.