Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О производственно - финансовой деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей (Ответы на вопросы)


О производственно - финансовой деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей

(Ответы на вопросы)

     

В.А. Ляхов,
советник налоговой службы I ранга,
Госналогслужба России

     
     Cельскохозяйственные товаропроизводители относятся к      одной из самых многочисленных групп предприятий в составе агропромышленного комплекса, включающей самые разнообразные по организационному статусу и видам выпускаемой продукции предприятия и индивидуальных предпринимателей.
     
     Так, например, в данном секторе АПК непосредственно осуществляется производство, переработка и реализация сельскохозяйственной продукции и продукции переработки сельскохозяйственного сырья колхозами, совхозами, сельскохозяйственными акционерными обществами, товариществами с ограниченной ответственностью, коллективно - долевыми предприятиями, сельскохозяйственными кооперативами, крестьянскими (фермерскими) хозяйствами.
     
     При наличии такого многообразия форм правового и организационного статуса указанных предприятий (организаций), индивидуальных предпринимателей, а также специфики и особенностей производства сельскохозяйственной продукции возникают достаточно неординарные ситуации при определении правомерности применения той или иной нормы налогового законодательства.
     
     В предлагаемом вниманию читателей материале даны ответы на возникающие в процессе производственной деятельности вопросы налогообложения указанной выше категории налогоплательщиков.
     

     Включаются ли в налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль суммы компенсаций и дотаций, выплачиваемые сельхозпроизводителям из бюджета?

     
     Порядок налогообложения сумм ассигнований, дотаций и компенсаций, выделяемых из бюджета сельскохозяйственным товаропроизводителям на закупку кормов, компенсацию затрат на энергоресурсы, покупку минеральных удобрений, покрытие убытков от производства продукции животноводства и т.п. изложен в письмах Госналогслужбы России и Минфина России от 11.05.93 N ВГ-6-01/173, 04-02-04 “О порядке учета при налогообложении средств, полученных из бюджета” и от 10.02.94 N ВГ-4-02/23н, 9-2-2/1 “О налогообложении сумм дотаций и компенсаций, полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями из бюджета”. В соответствии с указанными нормативными документами ассигнования из бюджета, предназначенные для финансирования мероприятий целевого назначения и покрытия убытков, по мере получения учитываются предприятиями на кредите счета 96 “Целевые финансирование и поступления” в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
     
     Суммы фактических расходов, связанных с осуществлением мероприятий целевого назначения и покрываемых за счет средств бюджета, списываются с кредита соответствующих счетов в дебет счета 96.
     

     Средства бюджета, использованные на финансирование капитальных вложений, списываются с дебета счета 96 в кредит счета 88 “Фонды специального назначения”, субсчет по учету фондов накопления.
     
     Суммы ассигнований, выделенные из бюджета на финансирование мероприятий целевого назначения и использованные по прямому назначению, финансовые результаты деятельности предприятия не увеличивают и при налогообложении не учитываются.
     
     При использовании указанных средств не по назначению они в размере этой части подлежат изъятию в соответствующий бюджет, так же как и доход, полученный от их нецелевого использования.
     
     Ассигнования из бюджета, полученные для покрытия убытков, относятся на увеличение финансовых результатов деятельности предприятия (счет 80 “Прибыли и убытки”) в корреспонденции с дебетом счета 96.
     

     Как учитывать при налогообложении прибыли суммы полученных компенсаций за изъятие земельного фонда под строительство военных объектов, газопровода, проведение геологоразведочных работ и т. д.?

     
     Статьей 279 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) предусмотрено, что земельный участок может быть изъят у собственника для государственных и муниципальных нужд путем выкупа. В зависимости от того, для чьих нужд изымается земля, выкуп осуществляется Российской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием. В связи с чем денежные средства, а также стоимость основных средств, полученных собственниками земли от других предприятий и организаций в счет возмещения стоимости расположенных на изымаемых земельных участках зданий, объектов и сооружений, являются выкупом изымаемых земельных участков и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
     
     Однако глава 17 “Право собственности и другие вещные права на землю” ГК РФ будет вводиться в действие со дня принятия Государственной Думой Федерального собрания Российской Федерации Земельного кодекса Российской Федерации. До принятия указанного Кодекса необходимо руководствоваться постановлением Правительства РФ от 28.01.93 N 77 “Об утверждении Положения о порядке возмещения убытков собственникам земли, землевладельцам, землепользователям, арендаторам и потерь сельхозпроизводства”, в ред. от 01.07.96.
     
     Для целей налогообложения из общей суммы денежных средств, полученных собственниками земли от других предприятий и организаций в счет возмещения причиненных убытков, исключаются затраты, произведенные хозяйством на изымаемых земельных участках и относящиеся к сельскохозяйственному производству (затраты проведенных агротехнических работ, затраты капитального характера и др.), стоимость расположенных на изымаемых земельных участках зданий, объектов и сооружений, а также потери сельскохозяйственного производства в размере стоимости освоения равновеликой площади новых земель с учетом проведения на них мероприятий по окультуриванию и повышению плодородия почв до уровня плодородия изымаемых земель (по кадастровой оценке).
     

     Оставшаяся сумма учитывается как прибыль, полученная от несельскохозяйственной деятельности, и подлежит налогообложению в соответствии с Законом РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций” и письмом Госналогслужбы России от 24.12.93 N НП-4-02/200н “О налогообложении продажи земельных участков и других операций с землей”.
     

     Следует ли учитывать при налогообложении прибыли затраты по погибшим от засухи сельскохозяйственным культурам, учитываемые по дебету счета 80 “Прибыли убытки” как “потери от стихийных бедствий”, полученные суммы доходов в виде страховых возмещений за погибшие посевы, а также убытки от гибели сельскохозяйственных животных, учитываемых на счете 01 “Основные средства”?

     
     В соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве (утвержденными Минсельхозпродом России 04.04.96 N П-4-24/2068 и согласованными с Минфином России, Минэкономики России), инструкциями Минсельхозпрода России по заполнению типовых и ведомственных специализированных форм годовой бухгалтерской отчетности организациями агропромышленного комплекса за 1996 год, 1997 год затраты по погибшим посевам (затраты на производство, не давшее продукции), убытки от стихийных бедствий, некомпенсируемые потери от стихийных бедствий, суммы компенсаций, полученные от страховых организаций, отражаемые по статьям “Прочие внереализационные расходы”, “Прочие внереализационные доходы”, “Отчет о прибылях и убытках” (форма № 2), подлежат отнесению на счет 80 “Прибыли и убытки” и формируют финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли.
     
     Потери (гибель) молодняка и взрослого скота, находящегося на откорме (кроме падежа по вине материально ответственных лиц, подлежащего взысканию с них), в соответствии с указанными выше нормативными документами относятся на издержки производства по элементу “материальные затраты”, включаемые в себестоимость продукции, и также учитываются при формировании финансового результата при налогообложении прибыли.
     
     В связи с изложенным оснований для увеличения налогооблагаемой базы указанных выше убытков (затрат) не имеется.
     

     Сельскохозяйственное предприятие, кроме производства и сбыта сельскохозяйственной продукции, реализует материалы, товары, купленные для последующей продажи, основные средства и т.п. Ведется раздельный учет затрат по видам осуществляемой деятельности; местные налоги (целевые сборы на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели, налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы в размере и т. п.) относятся непосредственно на счет 80 “Прибыли и убытки” как внереализационные расходы. В соответствии с п. 2.9 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 № 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” валовая прибыль уменьшается на сумму прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции. Как в этом случае следует считать данную прибыль - без учета затрат, связанных с уплатой местных налогов, или увеличивать затраты по сельскохозяйственному производству на сумму местных налогов, исчисленную по соответствующим показателям этой деятельности ?

     
     В соответствии с п. 5 ст. 21 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” (в ред. от 21.07.97) расходы предприятий и организаций по уплате налогов и сборов, указанных в подпунктах “ж”, “з”, “о”, “ф”, “х” и “ч” п. 1 настоящей статьи, относятся на финансовые результаты деятельности предприятий и организаций. Налоговым законодательством и нормативными документами не предусмотрено распределение расходов, связанных с уплатой местных налогов, на финансовый результат деятельности, по которой они исчислялись.
     
     В связи с этим определение налогооблагаемой прибыли производится с учетом исчисленных местных налогов, относящихся на финансовые результаты деятельности предприятий.
     

     Подлежит ли налогообложению прибыль от реализации крупного рогатого скота (КРС) основного стада без постановки на откорм, если в соответствии с Общероссийским классификатором промышленной и сельскохозяйственной продукции ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта России 30.12.93 N 301, сельскохозяйственные животные относятся к сельскохозяйственной продукции (группировка 98 0000 “Продукция животноводства)”?

     
     В данном случае возникает парадоксальная ситуация.
     

     На предприятиях АПК реализация скота основного стада с постановкой на откорм оформляется следующими бухгалтерскими проводками: Д-т 47 К-т 01 и Д-т 11 “Животные на выращивании и откорме” К-т 47 - по первоначальной стоимости, затем реализация животных отражается по К-ту 11 и Д-ту 46 “Реализация продукции (работ, услуг)” с одновременной записью по кредиту счета 46 сумм, причитающихся предприятию за эти животные с покупателя, в корреспонденции с дебетом счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. В этом случае реализация скота основного стада учитывается как реализация сельскохозяйственной продукции и в соответствии с Законом РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” хозяйства плательщиком налога по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции не являются.
     
     Но если предприятия реализуют скот основного стада без постановки на откорм, что оформляется бухгалтерской записью: Д-т 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” К-т 01 “Основные средства” - по первоначальной стоимости, то последующая реализация скота основного стада отражается по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” в сумме полученной выручки. В этом случае реализация сельскохозяйственной продукции (скот основного стада) учитывается как реализация основных фондов и в соответствие с тем же Законом подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
     
     В результате реализация одного и того же вида сельскохозяйственной продукции (скота основного стада) в первом случае является реализацией сельскохозяйственной продукции и не облагается налогом на прибыль, во втором случае является реализацией основных фондов, и полученная от этого прибыль подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
     
     Однако, учитывая, что сельскохозяйственные животные в то же время являются сельскохозяйственной продукцией, прибыль, полученную от реализации животных основного стада без постановки на откорм, включать в налогооблагаемую базу не следует.
     

     Основной деятельностью предприятия является производство и переработка в данном хозяйстве собственной сельскохозяйственной продукции. Выручка от реализации этой продукции составляет более 70 % в общей сумме выручки продукции (работ, услуг). Наряду с этим предприятие ведет подсобное промышленное производство (изготовление и реализация гвоздей, столярных изделий), оказывает автотранспортные услуги. Предприятие имеет право на пользование льготами по налогу на прибыль, предусмотренными п. 4.1 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37.

     

     Правомерно ли в данном случае распределение льгот по налогу на прибыль пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручке от реализации продукции, как это предусмотрено п. 4.7 той же Инструкции?

     
     Исходя из изложенного, данное предприятие не занималось деятельностью, прибыль от которой облагается налогом по разным ставкам. Его специализация - производство и переработка собственной сельскохозяйственной продукции, и в соответствии с законодательством оно не является плательщиком налога на прибыль по прибыли от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данном предприятии собственной сельскохозяйственной продукции.
     
     В соответствии с п. 4.7 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 (в ред. от 18.03.97) льготы по налогу на прибыль распределяются пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручке от реализации продукции (работ, услуг) в случае, если предприятие имеет виды деятельности, прибыль от которых облагается налогом по разным ставкам.
     
     Кроме того, п. 4.1 указанной выше Инструкции предусмотрено, что при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль уменьшается на суммы, перечисленные в п. 4.1.1-4.1.10.
     
     В данном случае оснований для распределения льгот по налогу на прибыль пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), не имеется.
     

     Будет ли для общества охотников и рыболовов являться производством (охотохозяйственной деятельностью) заготовка пушнины по трудовым договорам (оплата производится за количество сданных шкурок)?

     
     Если общество охотников и рыболовов ведет охотохозяйственную деятельность и трудовым договором обусловлены условия, предусматривающие отнесение части расходов за счет деятельности общества охотников и рыболовов (выделение капканов, приманок, огневых припасов, лицензий на отстрел и др.), заготовку пушнины при таких условиях заключения договоров можно отнести к охотохозяйственной деятельности. В остальных случаях заготовка пушнины обществом охотников не относится к охотохозяйственному производству, является заготовительной деятельностью и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
     

     Какой порядок списания испорченной (сгнившей и т.п.) плодоовощной продукции на складах сельхозпредприятия, следует ли списание этой продукции увязывать с нормами естественной убыли, и каким нормативным документом необходимо руководствоваться при определении размера естественной убыли?

     

     Списание недостачи плодоовощной продукции на складах сельскохозяйственных организаций должно производиться с учетом норм естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов, приведенных в приказе Минторга СССР от 26.03.80 N 75, в ред. приказа Минторга СССР от 27.12.83 N 309.
     
     В соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56, с учетом последующих изменений, недостача продукции в пределах норм естественной убыли относится на затраты производства, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков, убытки от недостачи продукции и ее порчи списываются на финансовые результаты.
     
     В бухгалтерском учете указанные операции оформляются следующими записями:
     
     - недостача готовой продукции: Д-т 84 “Недостачи и потери от порчи ценностей” К-т 40 “Готовая продукция”;
     
     - недостача в пределах норм естественной убыли: Д-т 20 “Основное производство” К-т 84;
     
     - недостача сверх норм естественной убыли: Д-т 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям” К-т 84;
     
     - недостача и порча сверх норм естественной убыли не по вине материально ответственного лица: Д-т 80 “Прибыли и убытки” К-т 84.
     

     Можно ли рассматривать реализацию сельскохозяйственной продукции, переработанной на давальческих началах, как реализацию произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции?

     
     Нет, нельзя. В данном случае давальческим является сырье, сдаваемое кем-нибудь для производства, обработки и переработки. В связи с чем кто-либо, сдавший это сырье, является собственником продукции переработки, но ни в коей мере не является ее производителем.
     

     Является ли колхоз плательщиком налога на прибыль от несельскохозяйственной деятельности (прибыль от торговли, прибыль от реализации основных фондов и иного имущества, внереализационные доходы), если в целом по хозяйству получен убыток?

     
     Да, является. Убытки от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, в том числе подсобного сельского хозяйства, и охотохозяйственной продукции, а также от реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства при исчислении налогооблагаемой прибыли не учитываются (п. 2.9 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 “Об исчислении и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, в ред. от 18.03.97)
     

     Включаются ли в состав доходов от внереализационных операций фермера суммы средств, полученные от АККОР как пособие на переселение фермеров, возмещение 40 % стоимости техники?

     
     В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации выделение единовременного денежного пособия семьям, переселяющимся в сельскую местность для организации крестьянских (фермерских) хозяйств, предусмотрено за счет ассигнований из бюджета. Поэтому оно не входит в состав доходов фермера от внереализационных операций. Что касается возмещения фермеру 40 % стоимости техники, необходимо знать, за счет каких источников были выделены средства для возмещения. Если возмещение 40 % стоимости производится за счет бюджетных средств, оно не включается в состав доходов фермера от внереализационных доходов.
     

     В соответствии со ст. 5 Закона РФ от 18.10.91 N 1759-1 “О дорожных фондах Российской Федерации” от уплаты налога на пользователей автомобильных дорог освобождаются колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства, объединения, акционерные и другие предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов. Какие предприятия в данном случае относятся к “другим” сельскохозяйственным предприятиям?

     
     К другим  сельскохозяйственным предприятиям, указанным в ст. 5 данного Закона РФ, относятся предприятия любых организационно-правовых форм (ООО - общества с ограниченной ответственностью, АККОРы - ассоциации крестьянских (фермерских) хозяйств и сельскохозяйственных кооперативов, хозяйственные товарищества, производственные кооперативы, КДП - коллективно-долевые предприятия, ОПХ - опытно-производственные хозяйства и т.д.), специализирующиеся на производстве и переработке сельскохозяйственной продукции, определяемой в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93.
     

     Отдельные сельхозтоваропроизводители, проведя посевные работы, понесли определенные затраты, но не имея собственных финансовых средств для дальнейшего технологического цикла возделывания сельскохозяйственных культур, реализуют эти посевы по ценам ниже фактически произведенных затрат. Как рассматривать данную реализацию:
     
     - как реализацию прочих активов (незавершенное производство) с применением п. 5 ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”?
     
     - как реализацию сельхозпродукции с применением льготы по налогообложению прибыли, предусмотренной п. 8 ст. 2 того же Закона?

     
     В соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 30.12.93 N 301, посевы зерновых культур в растениеводстве относятся к сельскохозяйственной продукции (коды 97 1000 - “Зерновые и зернобобовые культуры”, 97 1100 - “Зерновые озимые культуры” и т.д.).
     
     Продажа сельскохозяйственными товаропроизводителями посевов сельскохозяйственных культур (продукции незавершенного производства) является реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции.
     
     При осуществлении сельскохозяйственными товаропроизводителями данных операций в целях налогообложения следует руководствоваться п. 8 ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” (в ред. от 28.06.97).
     

     Учитываются ли при налогообложении прибыли убытки от списания не полностью амортизированных основных средств производственного назначения, в том числе сельскохозяйственного назначения, и начисляются ли амортизационные отчисления по неиспользуемым объектам?
     

     В случае списания основных фондов до полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения суммы недоначисленных амортизационных отчислений согласно п. 26 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве (утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д)) возмещаются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Эти суммы используются в таком же порядке, как и амортизационные отчисления.
     
     Что касается амортизационных отчислений по неиспользуемым объектам, то согласно п. 23 упомянутого выше Положения начисление амортизации не производится во время проведения реконструкции и технического перевооружения фондов с полной их остановкой, а также в случаях их перевода в установленном порядке на консервацию. На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных фондов.