Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Комментарий к Положению по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97)


Комментарий к Положению по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97)*1

В.И. Макарьева,

государственный советник налоговой службы II  ранга
     
          -----
          *1 Текст Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97) см. на с. 181.
          
          Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97) разработано в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 № 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и утверждено приказом Минфина России от 03.09.97 № 65н.
          
          Указанное Положение устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете необходимой информации об основных средствах, которые находятся в организациях на праве:
          
     1) собственности. Право собственности возникает у организации независимо от источников приобретения основных средств, то есть как внесенные учредителями в счет их вкладов в уставный фонд; изготовленные в самой организации; приобретенные за плату у других организаций и лиц; полученные безвозмездно от других организаций или в качестве субсидии правительственного органа; в обмен на товары (работы, услуги) и др.;
     
     2) хозяйственного ведения, при котором организация владеет имуществом, но не вправе продавать принадлежащее ей недвижимое имущество, сдавать его в аренду, отдавать в залог, вносить в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или иным способом распоряжаться этим имуществом без согласия собственника;
     
     3) оперативного управления, при котором казенные предприятия, учреждения в отношении закрепленного за ними имущества осуществляют права владения в пределах, установленных законом, и в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника и назначением имущества;
     
     4) договора аренды, при котором арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение или во временное пользование.
     
     Учитывая ст. 11 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ и п. 3.1 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств”, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, и в зависимости от источников приобретения стоимость при рыночной экономике не едина.
          

I. Случаи приобретения основных средств


     1. Приобретаемые за плату основные средства состоят из суммы фактических затрат по приобретению, сооружению и изготовлению за вычетом уплаченного налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов при условии если они не включаются в стоимость основных средств.
          
     К фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств организации (п. 3.2 ПБУ 6/97) относят:
     
      -  суммы, уплачиваемые по договору поставки поставщику (продавцу);
     
      -  суммы, уплачиваемые соответствующим организациям за осуществление ими работ по договору строительного или другого подряда;
     
      -  суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, которые связаны с приобретением основных средств;
     
      -  регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств, таможенные пошлины и иные платежи;
     
      -  невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
     
      -  вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
     
      -  иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
     
     Следует заметить пользователю данного комментария, что первоначальной стоимостью приобретенных основных средств являются фактически уплаченные расходы, а не начисления. Не следует включать в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы за исключением тех случаев, когда они подлежат включению, так как связаны с приобретением основных средств, что и предусмотрено в корреспонденции счетов по дебету счета 08 “Капитальные вложения” Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
     
     Вся информация об инвестициях организации в капитальные вложения собирается на дебете счета 08 “Капитальные вложения”. При этом оборудование, не требующее монтажа, следует сразу списать в дебет счета 01 “Основные средства” с кредита счета 08 (п. 4.1.1 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 № 37).
     
     Начисление взносов налога на приобретение автотранспортных средств отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 67 “Расчеты по внебюджетным платежам”, субсчет “Расчеты по налогу на приобретение автотранспортных средств”. Зачисление на основные средства  -  кредит счета 08 и дебет счета 01, и через износ налог на приобретение автотранспортных средств списывается на затраты производства (п. 58.1 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 № 30). Списание осуществляется только после уплаты налога.
     
     Организации не производят со счета 08, субсчет “Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств”, списание затрат, которые в установленном порядке не включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств (перечень указан в п. 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенного указаниями Минфина России от 30.12.93 № 160).
     
     Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления или договора аренды. Подтверждением является п. 3.6 - 3.7 Положения по бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте” (ПБУ 3/95), утвержденного приказом Минфина России от 13.06.95 № 50, в которых изложено, что стоимость основных средств, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, производственных запасов, товаров, капиталов и других активов и пассивов принимается в оценке в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, результатом которой стало принятие имущества и обязательств к бухгалтерскому учету, и пересчет в дальнейшем не осуществляется.
     
     2. Если основные средства получены в качестве задолженности учредителя по вкладу в уставный (складочный) капитал, то первоначальной стоимостью этих основных средств является денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по оприходованию основных фондов, поступивших от учредителя в счет его задолженности, установлен Минфином СССР в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (утвержденной приказом от 01.11.91 № 56), где сказано, что оприходование основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия, отражается по дебету счета 01 и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями”.
     
     При наличии разницы между задолженностью учредителя и первоначальной оценкой по договоренности сторон разница отражается по счету 87 “Добавочный капитал”, а для целей налогообложения износ начисляется от стоимости основных средств, не превышающей задолженность учредителя, погасившего ее основными средствами, используемыми в уставной деятельности.
     
     3. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования, что исходит из абзаца второго п. 1 ст. 11 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ.
     
     Оприходование основных средств, полученных от других предприятий и лиц безвозмездно, а также в качестве субсидии правительственного органа, осуществляется по дебету счета 01 и кредиту счета 87, то есть на рыночную стоимость на дату оприходования (если основные фонды не были ранее в эксплуатации) увеличивается добавочный капитал предприятия. Если основные фонды были в эксплуатации, то следует на начисленный износ от рыночной стоимости уменьшить добавочный капитал с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 87 и кредиту счета 02 “Износ основных средств”.
     
     4. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.
     
     Так, например, предприятие отгрузило продукцию своему покупателю на сумму 10 млн руб. с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”. Взамен уплаты за продукцию покупатель поставил поставщику основные средства, которые следует оприходовать в сумме 10 млн руб на счет 01 “Основные средства” по дебету с кредитом счета 62.
     
     При наличии разницы она может быть списана на счет 87 “Добавочный капитал”.
     
     5. Затраты, связанные с приобретением лизингового имущества за счет собственных или заемных средств, отражаются у лизингодателя по дебету счета 08, субсчет “Приобретение отдельных объектов основных средств”, в корреспонденции со счетами денежных средств или расчетов, а затем в сумме всех затрат списывается со счета 08 на счет 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, субсчет “Имущество для сдачи в аренду”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость его отражается по дебету счета 08, субсчет “Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга”, в корреспонденции с кредитом счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Арендные обязательства”. Затраты, связанные с получением лизингового имущества и стоимость поступившего лизингового имущества, списываются в дебет счета 01 “Основные средства”, субсчет “Арендованное имущество”, с кредита счета 08, субсчет “Приобретение отдельных объектов основных средств”.
     
     Указанное выше соответствует п. 3 и 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.97 № 15.
     
     6. К основным средствам в соответствии с п. 2.2 ПБУ 6/97 относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств (п. 41 Положения о бухгалтерском учете и отчетности).
     
     Как сказано в п. 46 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций (письмо Минфина СССР от 07.05.76 № 30), капитальные вложения предприятий и организаций в земельные участки, недра, лесные и водные угодья (мелиоративные, осушительные, ирригационые работы, работы по раскорчевке территории для расширения площади пахотной земли в сельском хозяйстве и тому подобные работы, кроме горнокапитальных) включаются в состав основных средств (фондов) ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям независимо от окончания всего комплекса работ (п. 41 Положения о бухгалтерском учете и отчетности).
     
     Законченные капитальные работы по арендованным основным средствам, подлежащие по истечении срока договора на аренду передаче арендодателю, до указанного срока учитываются в составе основных средств (фондов) арендатора в сумме фактических расходов, капитальные затраты в арендованные основные средства могут иметь место лишь по работам, предусмотренным в титульных списках и в договорах на аренду основных средств, принадлежащих государственным, кооперативным и общественным предприятиям и организациям (п. 50 приложения к письму Минфина СССР от 07.05.76 № 30, п. 42 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации).
     
     7. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/97. Изменение первоначальной стоимости основных средств может быть в следующих случаях:
     
      -  достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Финансирование затрат на модернизацию оборудования, производимую при реконструкции предприятий, цехов или отдельных объектов, а также затрат на реконструкцию основных средств (фондов) осуществляется за счет средств на капитальные вложения, что соответствует п. 103 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций.
     
     Восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции (п. 5.1 ПБУ 6/97).
     
     Затраты на восстановление объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относятся на добавочный капитал организации при условии, что они улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств.
     
     Из указанного следует, что увеличение стоимости основных средств производится после окончания работ по модернизации и реконструкции с отражением в бухгалтерском учете фактических расходов по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 87 “Добавочный капитал”;
     
      -  в случае переоценки основных средств. Как следует из абзаца третьего п. 3.6 ПБУ 6/97, организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
     
     Для подтверждения рыночной цены на объекты основных средств могут быть использованы:
     
      -  данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
     
      -  сведения об уровне цен, полученные в органах ценообразования, государственной статистики, торговых инспекциях и организациях, имеющих такие сведения и расположенных на соответствующих территориях;
     
      -  сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе.
          

II. Начисление амортизации основных средств


     Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации и списания на издержки производства (обращения) в течение срока полезного использования одним из способов, определенным в п. 4.2 ПБУ 6/97.
          
     1. Линейный способ  -  исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной в зависимости от срока полезного использования. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
     
     В тех случаях, когда по техническим условиям или в централизованном порядке нельзя определить срок полезного использования, то организация определяет его исходя из ожидаемого срока использования согласно ожидаемой производительности или мощности применения; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительных видов ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
     
     Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе зависит от стоимости основных фондов и срока полезного использования.
     
     Так, например, если первоначальная стоимость станка составляет по данным бухгалтерского учета 20 тыс. руб., а срок полезного использования равен 10 годам, то годовая сумма начисления амортизации составляет 2 тыс. руб.; а ежемесячная  -  1/12 ее часть.
     
     2. Способ уменьшающего остатка  -  начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта.
     
     Метод уменьшающего остатка в основном основан на принципе аналогично методу суммы, и при этом методе начисление амортизации производится в удвоенном размере.
     
          Приведем пример расчета амортизации по конвейеру, стоимость которого 10 тыс. руб., а по сроку службы амортизация составляет 20 %.
          
          

  
 

Первоначальная стоимость

Годовая сумма амортизации

Накопленный износ

Остаточная стоимость

     Дата приобретения

10000

-

-

10000

     Конец 1 года

10000

4000 (40 x 10 000)

4000

6000

     Конец 2 года

10000

2400 (40 x 6000)

6400

3600

     Конец 3 года

10000

1440 (40 x 3600)

7840

2160

     Конец 4 года

10000

864(40х2160)

8704

1296

     Конец 5 года

10000

518 (40х1296)

9222

778

     
          Из примера видно, что сумма амортизации самая большая в первый год, а затем снижается из года в год и в последнем году ограничивается ликвидационной стоимостью
          
     3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, основанного на годовом соотношении, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе  -  сумма числе лет срока службы объекта.
     
          Для наглядности приведем пример расчета по сумме чисел лет срока полезного использования.
          

  
 

Первоначальная стоимость

Годовая сумма амортизации

Накопленный износ

Остаточная стоимость

     Дата приобретения

10000

-

-

10000

     Конец 1 года

10000

3074 (5/15x9222)

3074

6926

     Конец 2 года

10000

2459 (4/15x9222)

5533

4467

     Конец 3 года

10000

1844 (3/15x9222)

7377

2623

     Конец 4 года

10000

1230 (2/15х9222)

8607

1393

     Конец 5 года

10000

615 (1/15х9222)

9222

778


       Приведенная таблица показывает, что самая большая сумма амортизации начислена в первый год, а затем ежегодно снижается. Остаточная стоимость становится равной ликвидационной.
          
     Метод списания стоимости по сумме чисел (в международной практике  -  кумулятивный метод) определяется суммой лет срока службы объекта основных средств, который является знаменателем в расчетном коэффициенте (1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15). В числителе значится число лет, остающихся до конца срока службы объекта в обратном порядке: 5/15, 4/15, 3/15, 2/15, 1/15.
     
     4. Способ списания стоимости основных средств пропорционально объему продукции (работ), при котором начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
     
          Например, грузовой автомобиль стоимостью 10 тыс. руб. при его эксплуатации имел пробег: в первый год 50 000 км, второй год - 60 000, третий год  -  40 000, четвертый год  -  30 000, пятый год  -  15 000 км. Таблица накопленного износа будет иметь следующий вид.
          

  
 

Первоначальная стоимость

Пробег (км)

Годовая сумма амортизации

Накопленный износ

Остаточная стоимость

     Дата приобретения

10000

-

-

-

10000

  Конец 1 года

10000

50000

2436

2436

7564

  Конец 2 года

10000

60000

2923

5359

4641

  Конец 3 года

10000

40000

1949

7308

2692

  Конец 4 года

10000

30000

1461

8769

1231

  Конец 5 года

10000

15000

731

9500

500


     Расчет производился следующим образом:          
     

       10 000 - 500 
     ------------------- = 48,717 на 1 км пробега
          195 000
          
     

     для определения годовой суммы амортизации полученную сумму на 1 км пробега ежегодно умножаем на предполагаемый пробег. В этом случае налицо прямая связь между ежегодной суммой амортизации и использованием автомобиля.
          
     5. Следует обратить особое внимание при начислении амортизации на следующие моменты, а именно:
     
      -  основные средства  -  часть имущества, которое используется в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организации в течение срока свыше 12 месяцев. К ним относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства;
     
      -  срок полезного использования основных средств  -  это период, в течение которого использование основных средств призвано приносить доход организации или служить для выполнения уставной деятельности организации;
     
      -  амортизация не начисляется по объектам основных средств, полученных по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.) ;
     
      -  не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования);
     
      -  в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев их нахождения на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;
     
      -  в течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы;
     
      -  в сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
     
     Так, если годовая сумма амортизации по оборудованию торфяной промышленности составляет 20 тыс. руб., а сезонность  -  5 месяцев, то ежемесячно на затраты производства списывается амортизация в сумме 4 тыс. руб. во время сезона добычи торфа;
     
      -  при начислении амортизационных отчислений по объектам основных средств, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм;
     
      -  начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев;
     
      -  начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды);
     
      -  доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, с зачислением в прибыль или убыток.     
     

III. учет для целей налогообложения


     Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/97) устанавливает пунктом 1.1 методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления и договора аренды.
          
     Для целей налогообложения организации руководствуются Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552 (с учетом дополнений и изменений в соответствии с постановлениями Правительства РФ от 01.07.95 № 661, 20.11.95 № 1133, 31.12.97 № 1672), в котором предусмотрено следующее:
     
     1. Амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов списываются на затраты производства по нормам, утвержденным в установленном порядке (до утверждения новых норм начисление износа (амортизации) основных средств производится по нормам, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 № 1072).
     
     2. На себестоимость продукции относятся плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей), а также лизинговые платежи по операциям финансового лизинга.
     
     3. В элементе “Амортизация основных фондов” отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из их балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части, производимую в соответствии с законодательством. Предприятия, осуществляющие свою деятельность на условиях аренды, по элементу “Амортизация основных фондов” отражают амортизационные отчисления на полное восстановление как по собственным, так и по арендованным основным фондам.
     
     В этом элементе затрат отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных фондов (помещений), предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания, обсуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости помещений и инвентаря, предоставляемых предприятиями медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на территории предприятий.
     
     Предприятия, производящие в установленном законодательством порядке индексацию начисленных по действующим нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов, отражают по элементу “Амортизация основных фондов” также сумму прироста амортизационных отчислений в результате их индексации.
     
     4. По элементу “Прочие затраты” предприятия отражают плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей).
     
     5. Субъекты малого предпринимательства начисление амортизации производят в соответствии с Федеральным законом от 14.06.95 № 88-ФЗ “О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации”.
     
     6. Необходимо учесть, что до 31 декабря 1997 года для целей налогообложения суммы амортизационных отчислений, начисленных ускоренным методом в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, в случае нецелевого использования в себестоимость продукции (работ, услуг) не включались, что соответствует п. 2 “х” Положения о составе затрат.