Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Рассмотрение налоговых споров в 1997 году и причины удовлетворения судебными органами исков налогоплательщиков


Рассмотрение налоговых споров в 1997 году и причины удовлетворения судебными органами исков налогоплательщиков

В.Н. Воробьева,

советник налоговой службы I ранга

     Статистика результатов рассмотрения налоговых споров показывает, что количество налогоплательщиков, обращающихся в налоговые органы с жалобами на их решения и с исками в арбитражные и общие суды, неуклонно растет.
          
    Так, в 1996 году рассмотрено налоговыми органами 14 532 жалобы, в 1997 году  -  16 633, арбитражными и общими судами в 1996 году  -  4610 исков, в 1997 году  -  6044.
          
     При этом процент удовлетворения требований налогоплательщиков в судебном порядке и в 1996, и в 1997 году гораздо выше, чем в административном. Если налоговыми органами удовлетворено только 33 % жалоб в 1996 году и 32 % в 1997 году, то судебными органами удовлетворено 48 % исков в 1996 году и 57 % в 1997 году.
     
     Всего по результатам рассмотрения споров с налогоплательщиками из бюджетов в 1997 году изъято в их пользу 4837,5 млрд руб. (в том числе по жалобам 1371,1 млрд руб. и по искам 3466,4 млрд руб.), что составляет 15 % оспариваемой налогоплательщиками суммы.
     
     Особенно тревожен тот факт, что налогоплательщики все активнее требуют возмещения убытков (включая упущенную выгоду), причиненных им незаконными, неправомерными действиями налоговых органов.
     
     Так, в 1997 году арбитражными судами рассмотрено 197 исков налогоплательщиков о возмещении убытков, то есть в 1,5 раза больше, чем в 1996 году, удовлетворен 51 иск, в возмещение убытков взыскано 5,2 млрд руб. Кроме того, налоговые органы, удовлетворив 151 претензию, добровольно возместили по ним 11,4 млрд руб. убытков, причиненных своими действиями и решениями.
     
     Следует отметить, что профессиональный подход налогоплательщиков к пониманию налогового законодательства на практике привел к тому, что при выборе способа разрешения налогового спора они чаще обращаются в арбитражные суды, тщательно изучив при этом арбитражную практику.
     
     Споры между налоговыми органами и налогоплательщиками возникают в основном из-за большого количества нормативных документов, регулирующих отдельный вопрос, противоречий между ними.
     
     Увеличение числа исков налогоплательщиков, полностью удовлетворенных в их пользу, связано также с сохранением тенденции судебной практики толковать любые сомнения в пользу налогоплательщиков. Сохраняется и на практике действует не принцип состязательности, а фактически презумпции невиновности плательщика.
     
     Кроме того, арбитражные суды не придают приоритетного значения налоговому законодательству по сравнению с действующим гражданским законодательством.
     
     В результате анализа налоговых споров прослеживаются следующие основные причины их возникновения и причины, по которым дела решаются в пользу налогоплательщиков.
     
     1. Наличие противоречия между налоговым и гражданским законодательством:
     
      -  в 1997 году большое количество налоговых споров между банками и налоговыми инспекциями вызвано противоречием ст. 15 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” и ст. 855 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее  -  ГК РФ), определяющей очередность списания банком денежных средств со счета клиента при их недостаточности.
     
     Арбитражные суды в 1996 году и начале 1997 года признавали приоритет ст. 15 и отказывали кредитным учреждениям в исках к госналогинспекциям. Впоследствии при рассмотрении данных споров суды удовлетворяли иски банков о признании недействительными предписаний, вынесенных инспекциями по факту несоблюдения требования ст. 15 указанного Закона о первоочередности платежей в бюджеты, руководствуясь ст. 855 ГК РФ.
     
     Арбитражные суды руководствовались тем, что списание денежных средств с банковского счета клиента относится к гражданско-правовым, а не к налоговым отношениям, и, следовательно, должны применяться нормы ст. 855 ГК РФ. По данной категории все возникавшие споры рассмотрены в пользу налогоплательщиков, обжаловались в вышестоящих инстанциях, но решения оставлены без изменения, в том числе и в Высшем Арбитражном Суде Российской Федерации (далее  -  ВАС РФ);
     
      -  не стабилизировалась до настоящего времени практика рассмотрения дел по искам о признании сделок недействительными и взыскании доходов, полученных от незаконной деятельности, в том числе при осуществлении деятельности без лицензии. Как правило, арбитражные суды отказывают в таких исках, ссылаясь на то, что ст. 173 ГК РФ предусматривает, что сделка признается недействительной, если доказано, что другая сторона по сделке знала или заведомо должна была знать об ее незаконности. В ГК РФ нет нормы, обязывающей сторону при заключении сделки представлять доказательства того, что они имеют право заниматься тем или иным видом деятельности, который лицензируется. Кроме того, в большинстве случаев стороной в сделке являются граждане (например, при оказании юридических услуг, реализации ГСМ и т.п.), которых не интересует наличие лицензии у продавца. При таких обстоятельствах ни налоговые инспекции, ни любой другой государственный орган практически не в состоянии получить такие доказательства.
     
     Кроме того, применение ст. 173 ГК РФ не ведет к изъятию в доход бюджета всего полученного по сделке, судом применяются последствия недействительности сделок, предусмотренные ст. 167 ГК РФ.
     
     Таким образом, в связи с коллизией законов (ст. 14 Закона РФ “Об основах налоговой системы” по искам о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам) обращение госналогинспекций в суды с исками о признании сделок недействительными по названной категории дел не приведет к желаемому результату, так как признание сделки недействительной не влечет взыскание всего полученного по ней в доход государства, а в соответствии с п. 2 ст. 167 ГК РФ предполагает реституцию (возврат другой стороне всего полученного по сделке).
     
     Указанный вопрос давно теоретически обсуждается на страницах периодических юридических изданий, однако практически отсутствует единый подход как налоговых органов, так и судов к решению указанной проблемы;
     
      -  определенную сложность вызывают споры, связанные с отнесением филиалов к самостоятельным налогоплательщикам, определением у них объектов налогообложения, в частности по НДС и налогу на прибыль.
     
     Так, ст. 3 и 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” и подпункт “г” п. 1 ст. 2 Закона “О налоге на добавленную стоимость” предусматривают равные налоговые обязанности и одинаковую ответственность юридических лиц и их филиалов, однако гражданское законодательство не рассматривает филиалы, как юридических лиц; следовательно, к филиалам не могут предъявляться исковые требования и применяться штрафные санкции.
     
     Закон “О налоге на добавленную стоимость”, рассматривая филиалы, имеющие расчетный (текущий) счет и самостоятельно реализующие товары (работы, услуги), в качестве плательщиков налога, не учитывает, что с точки зрения ГК РФ реализация филиалами работ, услуг осуществляется по доверенности юридического лица, выдаваемой руководителю филиала; следовательно, все права и обязанности по заключаемым руководителем филиала сделкам возникают у юридического лица.
     
     Таким образом, устранение противоречий налогового и гражданского законодательства не только приведет к уменьшению налоговых споров, но и, соответственно, к уменьшению количества судебных решений, принятых в пользу налогоплательщиков.
     
     Предложения:
     
      -  привести ст. 855 ГК РФ в соответствие со ст. 15 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”;
     
      -  внести изменения в ст. 855 ГК РФ и установить очередность списания денежных средств на перечисление сумм недоимки и пени в бюджет на основании инкассовых поручений налоговых органов, платежных поручений налогоплательщиков, а также на взыскание штрафных санкций при наличии согласия налогоплательщика и на основании решений суда;
     
      -  для пресечения безлицензионной деятельности и установления дополнительного основания по обеспечению эффективности работы налоговых органов по признанию сделок, за-ключенных при отсутствии соответствующей лицензии, недействительными и взысканию с налогоплательщиков сумм дохода, полученного по таким сделкам, необходимо принятие нормативного акта, предусматривающего взыскание в доход соответствующего бюджета сумм дохода, полученного по сделкам, заключенным без лицензии;
     
      -  внести дополнения в п. 12 ст. 7 Закона РСФСР “О Государственной налоговой службе РСФСР”, которыми предоставить право налоговым органам налагать административные штрафы за осуществление налогоплательщиками деятельности без лицензии;
     
      -  на законодательном уровне исключить противоречия норм налогового и гражданского законодательства, в частности ст. 3, 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”  и подпункта “г” п. 1 ст. 2 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость” (в части прав и ответственности юридических лиц и филиалов).
     
     2. Наличие во многих законодательных актах по различным отраслям права не относящихся в целом к налоговому законодательству положений о льготах по налогам для различных категорий населения, тогда как в соответствующие Законы по конкретным налогам эти нормы не внесены:
     
      -  предоставление налоговых льгот законами прямого действия вступает в противоречие с налоговыми нормами, а также с положением п. 3 ст. 23 Закона РФ “Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в Российской Федерации”, которым установлено, что “не допускается внесение изменений в налоговую систему и предоставление налоговых льгот, не предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации”.
     
     Налоговые органы по вопросам предоставления налоговых льгот руководствуются исключительно нормами налогового законодательства, то есть льготы по налогообложению предоставляются плательщикам лишь в случаях, когда эти льготы предусмотрены законодательными актами по конкретным видам налогов.
     
     Однако опубликованное постановление Президиума ВАС РФ от 01.07.97 по конкретному делу № 2006/97, в котором судом сделан вывод о том, что нормы, предусматривающие налоговые льготы, должны применяться независимо от того, содержатся ли они в законодательных актах по конкретным видам налогов либо в других законодательных актах, привело к резкому изменению судебной практики по этим вопросам не в пользу налоговых органов.
     
     Так, в частности, судебными органами стали решаться в пользу налогоплательщиков-образовательных учреждений дела по их искам к налоговым инспекциям, связанным с применением налоговых льгот, предусмотренных ст. 40 Закона РФ “Об образовании”. (Нормы, предусматривающие отдельным категориям плательщиков налоговые льготы, содержатся в следующих законах: “О пожарной безопасности”, “О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации”, “О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС” и в Государственной программе приватизации государственных и муниципальных предприятий.)
     
     Удовлетворяя иски налогоплательщиков о предоставлении налоговых льгот, арбитражные суды мотивируют это тем, что приведение налогового законодательства в соответствие со вступившими в законную силу законодательными актами (перечисленными выше) не может приостановить их действие, поскольку они являются Законами прямого действия.
     
     Позиция Госналогслужбы России и госналогинспекций при разрешении подобных споров о том, что льготами по конкретным видам налогов пользуются только те налогоплательщики, которым соответствующие льготы установлены законодательными актами, относящимися к налоговому законодательству, не принимается во внимание.
     
     Устранение противоречивости нормативных актов будет способствовать уменьшению количества споров, возникающих между налогоплательщиками и налоговыми органами.
     
     3. Большинство исков юридических лиц из числа разрешенных в пользу налогоплательщиков составляют споры, возникшие по обоснованности применения 10-процентной финансовой санкции по налогу на добавленную стоимость за отсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшие за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период, а также 100-процентного штрафа за неучет объекта налогообложения в случаях, когда:
     
     занижен налог, подлежащий взносу в бюджет, в связи с завышением сумм налога по материальным ресурсам, работам, услугам, принимаемого к зачету;
     
     недоимка по налогу по конкретному периоду восполняется переплатой в предшествующие либо последующие периоды.
     
     Все судебные инстанции при разрешении дел данной категории споров руководствуются информационным письмом Президиума ВАС РФ от 10.12.96 № 9 (Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость) и считают незаконным применение финансовых санкций в указанных выше случаях (так, в п. 11 этого письма указано, что если недоимка по налогу на добавленную стоимость по конкретному периоду восполняется переплатой в предшествующие периоды, состав налогового правонарушения, предусмотренный подпунктом “а” п. 1 ст. 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в РФ”, отсутствует).
     
     Избежать подобных споров с налогоплательщиками налоговые инспекции не могут в связи с несоответствием складывающейся арбитражной практики с действующим законодательством, а также ведомственными письмами Госналогслужбы России, которые разъясняли, что “переплата” не освобождает от уплаты штрафных санкций.
     
     Кроме того, по этому вопросу даются неоднозначные консультации специалистами различных управлений Госналогслужбы России, в связи с чем имеется срочная необходимость разрешения данного вопроса, что позволит значительно снизить процент проигрываемых дел.
     
     Зачастую возникают противоречия между разъяснениями Госналогслужбы России и практикой арбитражных судов, что также не снижает процент проигрываемых дел. Так, например, о порядке налогообложения НДС объемов по строительству работ, выполненных хозяйственным способом. Арбитражные суды, используя постановление Президиума ВАС РФ от 02.04.96 № 794/95 по иску АООТ “Дмитровское предприятие по переработке пищевых продуктов”, признают неправомерными решения госналогинспекций о налогообложении строительно-монтажных и ремонтных работ, выполненных хозяйственным способом.
     
     Обращение Госналогслужбы России в ВАС РФ с просьбой пересмотреть позицию Президиума ВАС РФ по указанному вопросу не было удовлетворено.
     
     Предложение:
     
     Предусмотреть санкции не за сокрытие объектов налогообложения, а за неуплату, неполную уплату налога независимо от причины, по которой это произошло. Такое предложение связано с непреходящими проблемами при доказывании факта сокрытия объекта налогообложения каждый раз как в процессе проверок, так и в арбитражных судах.
     
     4. Отсутствие единообразной практики применения действующего законодательства:
     
      -  налогоплательщики и банки нарушают очередность удовлетворения кредиторских задолженностей, уходя от уплаты налогов и погашая в первую очередь долги по ссудам перед банками. При этом используются различные способы  -  векселя, уступка прав, перечисление средств третьими лицами на ссудный счет банка, минуя расчетный счет налогоплательщика, и др. Налоговые инспекции в таких случаях применяли к банкам пени за задержку исполнения платежных поручений на перечисление платежей в бюджет. Арбитражные суды, в том числе и ВАС РФ, выработали неоднозначную точку зрения на правомерность таких действий госналогинспекций.
     
     Предложения:
     
      -  установить возможность применения к банкам и иным кредитным учреждениям ответственности в виде пени в случаях неисполнения (задержки исполнения) последними инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов, предусматривающих платежи в бюджет и во внебюджетные фонды (аналогично порядку применения ответственности, установленному ст. 15 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”) за неисполнение (задержку исполнения) по вине банка (кредитного учреждения) платежных поручений налогоплательщиков на перечисление обязательных платежей в бюджет либо во внебюджетные фонды;
     
      -  законодательно установить ответственность банков и иных кредитных учреждений, их руководителей за несоблюдение порядка зачисления денежных средств организаций за реализованную продукцию (работы, услуги), а также от внереализационных операций на ссудные счета, счета третьих лиц, минуя расчетный счет организаций;
     
      -  установить на уровне закона ответственность банков и налогоплательщиков в случае гашения кредитов банков векселями и третьими лицами при наличии у налогоплательщика недоимки в бюджет;
     
      -  в целях недопущения задержки банками исполнения поручений налогоплательщиков на перечисление налоговых и иных обязательных платежей предлагаем исключить из ч. 3 ст. 15 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” слова: “И использовать неперечисленные суммы налогов в качестве кредитных ресурсов”, и предоставить налоговым органам право привлекать к административной ответственности руководителей банков за сам факт задержки исполнения указанных выше поручений налогоплательщиков. Также необходимо предусмотреть в законодательных актах безусловное представление банками в налоговые органы документов, связанных с налогообложением юридических и физических лиц.
     
     5. Сложившаяся арбитражная практика принятия к рассмотрению в судах дополнительных бухгалтерских и иных документов, которые не были представлены проверяющему в ходе документальной проверки, а также не значились в числе изъятых правоохранительными органами документах.
     
     Представленные налогоплательщиками в орган, рассматривающий спор, дополнительные документы, которые не были представлены ими при документальной проверке и часто составлены задним числом, или в них внесены изменения, арбитражными судами принимаются во внимание, так как процессуальный закон позволяет истцам доказывать свои требования любыми средствами.
     
     Для налоговых инспекций это затрудняет доказывание в соответствии со ст. 53 АПК РФ обстоятельств, послуживших основанием для вынесения решения.
     
     Предложение:
     
      -  на законодательном уровне запретить представление налогоплательщиками дополнительных документов, подтверждающих отсутствие нарушений налогового законодательства, которые не были представлены в ходе документальной проверки;
     
      -  необходимо детально регламентировать процессуальный порядок проведения документальной проверки.
     
     Споры, связанные с налоговыми правоотношениями, являются одной из самых сложных категорий дел. Иски по указанным делам рассматриваются судами в нескольких судебных заседаниях, мотивированные решения составляются с отсрочкой, установленной ст. 134 АПК РФ. В частности, это связано с тем, что судьям, являющимся квалифицированными юристами, приходится разрешать вопросы, требующие экономических знаний.
     
     Полагаем, что участие в рассмотрении споров с налогоплательщиками независимых специалистов, консультантов по экономическим вопросам, способствовало бы всестороннему и наиболее объективному рассмотрению дел в судах.
     
     Кроме того, недостаточная компетенция судей арбитражных судов и судов общей юрисдикции в вопросах бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и налогового законодательства еще раз подтверждает необходимость создания в арбитражных и общих судах специализированных налоговых коллегий.
     
     6. Серьезные нарушения налоговых инспекций при проведении документальных проверок и принятии решений:
     
      -  несоответствие содержания актов документальных проверок и принимаемых по ним решений;
     
      -  в актах проверок не всегда точно отражаются выявленные нарушения налогового законодательства, иногда отсутствуют ссылки на первичные документы, на основании которых должны квалифицироваться налоговые нарушения;
     
      -  нарушение налоговыми инспекторами норм материального права, обоснование правонарушений в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а не налогового законодательства;
     
      -  недостаточное владение налоговым законодательством, следствием чего является неправильное применение проверяющими норм;
     
      -  ошибочное применение финансовых санкций за задержку платежей, не входящих в налоговую систему;
     
      -  применение штрафных санкций к ненадлежащему субъекту;
     
      -  ошибочные выводы об отсутствии у налогоплательщика права на льготу;
     
      -  счетные ошибки, допускаемые работниками налоговых органов при расчете сумм санкций по результатам проверок налогоплательщиков, неправомерность применения штрафных санкций за сокрытый доход.
     
     Рост процента споров, решенных в пользу налогоплательщиков, обусловлен и имеющимися проблемами в комплектовании налоговых инспекций квалифицированными кадрами, в том числе юристами. Принимаемые решения о налогообложении и применении финансовых санкций к налогоплательщикам не всегда проходят правовую экспертизу. Во многих районных налоговых инспекциях в штатных расписаниях отсутствуют должности юристов.
     
     В связи с созданием в системе арбитражных судов 10 федеральных арбитражных судов округов, на которые возложено рассмотрение кассационных жалоб на вступившие в законную силу решения и постановления арбитражных судов, необходимо увеличение численности юридических служб в госналогинспекциях, находящихся в местах постоянного пребывания этих судов.