Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение бюджетных организаций, занимающихся предпринимательской деятельностью


Налогообложение бюджетных организаций,
занимающихся предпринимательской деятельностью


Т.Ф. Нейштадт,
государственный советник
налоговой службы III ранга, г. Воронеж


        Бюджетные организации, получающие доходы от предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налог на прибыль в соответствии с Законом РФ от 27.12.91 № 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” (в редакции последующих изменений и дополнений), инструкцией Госналогслужбы России от 10.08.95 № 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, а также письмом Минфина России и Госналогслужбы России от 28.10.92 № 100, ВГ-6-01/385 “Об исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль бюджетными организациями и о порядке представления отчетности в налоговые органы”, с учетом дополнений и изменений.


        В соответствии с положениями этих документов бюджетные организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивают налог на прибыль с получаемой от этой деятельности суммы превышения доходов над расходами с применением ставок по налогу на прибыль и льгот при исчислении налогооблагаемой прибыли в общеустановленном порядке.


        Юридический статус бюджетной организации определяется учредительными документами (уставом или положением). Бюджетная организация представляет собой один из видов некоммерческих организаций, деятельность которой осуществляется на основании сметы доходов и расходов (бюджетной сметы).


        Обязательным условием бюджетной организации является финансирование за счет средств бюджета, ведение бухгалтерского учета, исполнения смет расходов (доходов и расходов) в соответствии с Планом счетов для бюджетных организаций и Инструкцией по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, стоящих на бюджете, утвержденными приказом Минфина России от 03.11.93 № 122.


        К бюджетным организациям относятся также организации, созданные государственными органами Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, а также органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных и иных функций некоммерческого характера и финансируемые из соответствующих бюджетов полностью или частично.


        Какие же бюджетные организации являются плательщиками налога на прибыль?


        Плательщиками налога на прибыль являются:


         -  бюджетные организации, получающие доходы от предпринимательской деятельности, которым в соответствии с учредительными документами предоставлено право осуществлять деятельность, приносящую доход: оказание платных услуг, выполнение работ и т.д.;


         -  научно-исследовательские организации, состоящие на бюджете и выполняющие научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по договорам.


        Бюджетные организации, получившие доходы от предпринимательской деятельности, определяют сумму превышения доходов над расходами аналогично порядку, установленному для исчисления прибыли в коммерческих организациях. Сумма превышения доходов над расходами определяется как разница между суммой доходов от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и фактическими расходами, включенными в перечень расходов экономической классификации расходов бюджетов Бюджетной классификации Российской Федерации.


        Подлежат налогообложению следующие доходы бюджетных организаций:


         -  доходы от сдачи имущества в аренду или в субаренду;


         -  доходы (проценты) от вложений свободных внебюджетных денежных средств на депозитные счета кредитных организаций;


         -  доходы от реализации основных средств и иного имущества;


         -  другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, уменьшенные на суммы расходов по этим операциям.


        Доходы организации, полученные в иностранной валюте, подлежат налогообложению по совокупности с выручкой, полученной в рублях. Доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по текущему курсу рубля, котируемому ЦБ РФ.


        У бюджетной организации бухгалтерский учет доходов и расходов от предпринимательской деятельности ведется на едином балансе раздельно от основной деятельности, финансируемой за счет бюджета.


        Учет операций по исчислению доходов от предпринимательской деятельности осуществляется в накопительной ведомости ф. 409 (мемориальный ордер 14).


        Расходование внебюджетных средств производится в порядке, установленном для учета бюджетных средств.


        Бюджетные организации, финансируемые за счет бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, работающие в новых условиях хозяйствования (рыночных отношениях) и получающие доходы от предпринимательской деятельности, ведут бухгалтерский учет доходов и расходов в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на бюджете, утвержденной приказом Минфина России от 03.11.93 № 122.


        Такие учреждения ведут аналитический учет средств, полученных из различных источников (поступления из бюджета, поступления за выполненные работы и оказанные услуги, проведенные мероприятия по договорам с государственными предприятиями, организациями и учреждениями, поступления от оказания платных услуг населению и другие поступления), по их видам в многографных карточках.


        Фактические расходы учитываются этими учреждениями в разрезе статей экономической классификации расходов бюджетов Бюджетной классификации Российской Федерации в целом за счет всех источников поступлений в книгах ф. 294 и ф. 309-б. Фактический расход средств, полученных от предпринимательской деятельности, определяется пропорционально сумме, поступившей за отчетный период от этой деятельности, согласно данным учета в многографной карточке ф. 283.


        Например:


        1. За I полугодие текущего года на расчетный счет бюджетного учреждения поступило:


        а) бюджетных средств  -  1900 млн. руб.;


        б) целевых поступлений на содержание учреждения  -  175 млн. руб.;


        в) средств от предпринимательской деятельности  -  550 млн. руб.


        Всего поступило на расчетный счет 2625 млн. рублей, из которых средства от предпринимательской деятельности составляют:


         550 млн. руб. 
------------------------------------------------- * 100 % = 22,4 % 
          2625 млн. руб. 175 млн. руб.


        Фактический расход средств за этот период за счет всех источников составил 2425 млн. руб., в том числе целевых 175 млн. руб. Следовательно, сумма фактического расхода по предпринимательской деятельности составит:

 
        2425 млн. руб. 175 млн. руб.
--------------------------------------------   * 22,4 % = 504 млн. руб.
                  100 %


         Превышение доходов над расходами от предпринимательской деятельности составит: 550 млн. руб.  504 млн. руб. = 46 млн. руб.


        Расходы, не профинансированные за счет средств соответствующего бюджета, учтенные в смете расходов бюджетной организации, могут быть отнесены на расходы за счет предпринимательской деятельности путем изменения сметы доходов и расходов от этой деятельности, утвержденной в установленном порядке по подразделениям Бюджетной классификации.


        В составе доходов и расходов бюджетных организаций не учитываются доходы, образующиеся в результате целевых отчислений на содержание бюджетных организаций, поступающие от других организаций и граждан, а также расходы, производимые за счет этих средств; средства, полученные безвозмездно при отсутствии совместной деятельности от других предприятий, учреждений, организаций, общественных организаций, благотворительных фондов, кооперативов, граждан, имеющие целевой характер их использования, служащие благотворительным целям, членские вступительные взносы, долевые, паевые и целевые вклады участников этих организаций и расходы, производимые за счет этих средств.


        К целевым средствам, которые не подлежат налогообложению и исключаются из налогооблагаемой базы, относятся:


         -  средства, полученные образовательными учреждениями по договорам за платное обучение и инвестируемые в учебный процесс;


         -  суммы экономии по смете расходов по бюджету, перечисленные по результатам года на текущий счет “Суммы по поручениям”;


         -  средства, полученные из бюджетов всех уровней (федеральный бюджет, бюджеты региональные, местные бюджеты);


         -  гранты, полученные от иностранных благотворительных организаций для осуществления целевых программ, относящихся к их уставной деятельности.


        Средства отраслевых централизованных внебюджетных фондов, используемые на развитие материально-технической базы органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, также носят целевой характер, исключаются из общей суммы доходов бюджетной организации и при исчислении налогооблагаемой базы не учитываются. Налог на прибыль в таких бюджетных организациях исчисляется после перечисления этих целевых средств вышестоящей организации.


        Значительные льготы по платежам из прибыли предусмотрены для государственных и муниципальных образовательных учреждений, образованных в соответствии с Законом РФ от 10.07.92 № 3266-1 “Об образовании” (в редакции последующих изменений и дополнений) и получивших в установленном порядке лицензию.


        Этой льготой предусмотрено, что при исчислении налога на прибыль облагаемая сумма превышения доходов над расходами при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении образовательной организации, уменьшается на суммы, направленные образовательными организациями непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (включая оплату труда) в образовательном учреждении.


        Если на отчетную дату (квартал, год) образовалась сумма превышения доходов над расходами, налог на прибыль с этой суммы уплачивается в общеустановленном порядке. Суммы средств, полученные от предпринимательской деятельности, включая платные услуги на образование, не реинвестированные в образовательный процесс и оставшиеся на отчетную дату на текущих счетах или размещенные на депозитных счетах в банках (с учетом процентов), также подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.


        Облагаемая налогом сумма превышения доходов над расходами бюджетной организации при фактически произведенных затратах и расходах за счет чистой прибыли уменьшается также на суммы, направленные этой бюджетной организацией на финансирование жилищного строительства (в том числе в порядке долевого участия). Эта льгота предоставляется бюджетным организациям, осуществляющим жилищное строительство.


        Следует учитывать, что налоговые льготы, применяемые бюджетными организациями, кроме образовательных учреждений и организаций уголовно-исполнительной системы, не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, более чем на 50 процентов.


        Кроме того, при исчислении налогооблагаемой прибыли (суммы превышения доходов над расходами) в бюджетных организациях не учитывается стоимость безвозмездно полученных основных средств, оборудования и иного имущества, используемых ими по прямому назначению при осуществлении основной уставной деятельности.


        Государственное регулирование деятельности подразделений вневедомственной охраны, предусмотренное Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства РФ от 14.08.92 № 589, не позволяет рассматривать основную деятельность подразделений как предпринимательскую, поэтому подразделения вневедомственной охраны при выполнении основных функций не должны облагаться налогом на прибыль (письмо Госналогслужбы России от 22.08.94 № ВГ-6-01/307 “О налогообложении доходов подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел”).


        Суммы средств, поступающих подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за оказанные услуги по защите имущества собственников на основе договоров, обложению налогом не подлежат.


        Доходы органов вневедомственной охраны от предпринимательской деятельности, к которой относятся реализация и сдача в аренду основных фондов, торговля покупными товарами и оборудованием, разработка технических зданий и монтаж охранно-пожарной сигнализации, а также другие виды деятельности подлежат налогообложению. Такой порядок налогообложения подразделений вневедомственной охраны был распространен вышеуказанным письмом Госналогслужбы России на 1994 год, однако действие данного документа ежегодно продлевается.


        Исчисление налога на доходы от предпринимательской деятельности бюджетных организаций производится ежеквартально нарастающим итогом с начала года. Авансовые платежи по налогу на прибыль бюджетными организациями не производится.


        По окончании квартала, полугодия, девяти месяцев и года бюджетные организации самостоятельно исчисляют сумму налога на прибыль нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной ими прибыли (превышения доходов над расходами), подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль.


        Суммы налога на прибыль, исчисленные исходя из фактически полученной прибыли (превышение доходов над расходами), вносятся бюджетными организациями в доход бюджета согласно квартальным расчетам до 25 числа месяца, следующего за отчетным периодом.


        Бюджетные организации, получающие доходы от предпринимательской деятельности и зарегистрированные в налоговом органе по месту своего нахождения как плательщики налога на прибыль, по окончании года  -  не позднее 1 марта и по окончании квартала  -  не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, представляют в налоговый орган отчет по форме № 2 “Отчет о прибылях и убытках”.


        Кроме того, бюджетные организации представляют в налоговый орган по месту своего нахождения по окончании отчетного периода (квартала, года) расчет налога от фактической прибыли.


        По бюджетным организациям, занимающимся предпринимательской деятельностью и обслуживающимся централизованными бухгалтериями, расчет налога от фактической прибыли производится в целом по видам предпринимательской деятельности и в целом по всем обслуживаемым бюджетным организациям. Отчетность по форме № 2 “Отчет о прибылях и убытках” представляется централизованной бухгалтерией по общей сумме доходов, полученных от предпринимательской деятельности в целом по всем бюджетным организациям.


        Отчетность о прибылях и убытках составляется на основании данных аналитического учета, а также с использованием данных отчетности по бюджетным организациям, переведенным на новые условия хозяйствования и занимающимся предпринимательской деятельностью,  -  по форме № 2-1 “Отчет об исполнении сметы доходов и расходов бюджетной организации, переведенной на новые условия хозяйствования”; по бюджетным организациям, получающим доходы от платных услуг и внереализационных операций (доходы от сдачи имущества в аренду, вложения свободных внебюджетных денежных средств на депозитные счета и другие операции), по форме № 4 или форме № 4 (сводная) “Отчет об исполнении сметы по внебюджетным средствам”; по научно-исследовательским учреждениям, состоящим на бюджете, и бюджетным организациям, выполняющим научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по договорам, по форме № 4-н “Отчет о выполнении объема по научно-исследовательским работам”.


        В соответствии с положениями Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 № 170, бухгалтерская отчетность об исполнении сметы расходов (доходов и расходов) бюджетной организации представляется только вышестоящему органу в установленные им сроки. Налоговым органам бухгалтерская отчетность об исполнении сметы расходов (доходов и расходов) бюджетными организациями не представляется.