Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обзор типичных ошибок при исчислении платежей в государственные внебюджетные социальные фонды


Обзор типичных ошибок при исчислении платежей
в государственные внебюджетные социальные фонды


С.В. Земляченко,
зам. директора по финансовым вопросам
инновационно -внедренческой фирмы “Арсис”,
г. Санкт-Петербург


         Многие статьи посвящены в настоящее время анализу типичных ошибок, связанных с расчетами по налогам. Выявлению этих ошибок способствуют аудиторские и налоговые проверки, а также существующая арбитражная практика по вопросам налогообложения.


        В результате проверок организаций со стороны государственных внебюджетных социальных фондов возникает гораздо меньше спорных вопросов. Отчасти это связано с тем, что эти фонды, за исключением Государственного фонда занятости населения Российской Федерации, являются самостоятельными финансово-кредитными учреждениями, не входящими в систему органов исполнительной власти, а издаваемые ими документы по вопросам уплаты страховых взносов не подлежат государственной регистрации в Минюсте России и обязательны для исполнения как территориальными органами фондов, так и всеми организациями-плательщиками страховых взносов.


        Тем не менее, несмотря на проводимую фондами разъяснительную работу, можно обозначить целый ряд типичных заблуждений, характерных для многих организаций-плательщиков страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования (далее по тексту  -  ПФР, ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС).


        Ознакомление бухгалтеров-практиков с перечнем нарушений, чаще всего выявляемых при проверках правильности исчисления страховых платежей, а также рассмотрение некоторых проблем, возникающих у организаций при взаимодействии с государственными внебюджетными социальными фондами, является целью настоящей статьи.


Общие вопросы исчисления страховых взносов


        Одно из наиболее характерных заблуждений бухгалтеров в последнее время  -  это стремление начислить страховые взносы как можно в большем объеме абсолютно на все доходы работников во все государственные внебюджетные социальные фонды без разбора. Бухгалтер предполагает, что при таком подходе претензий со стороны проверяющих быть не должно.


        Следует учитывать, что завышение размера страховых платежей, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг),  может повлечь за собой впоследствии наложение финансовых санкций налоговыми органами в связи с занижением налогооблагаемой прибыли. Начисление страховых взносов на определенные виды выплат за счет нераспределенной прибыли, остающейся в распоряжении предприятий после налогообложения, или фондов специального назначения, также не является выходом из ситуации, поскольку собственные источники организации, как правило, очень ограничены. Поэтому крайне важно определиться с базой для исчисления страховых взносов во внебюджетные социальные фонды.


        При решении этого вопроса необходимо руководствоваться не всевозможными разъяснениями, а действующим законодательством. В первую очередь, Федеральным законом РФ от 05.02.97 № 26-ФЗ “О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год”, содержащим к тому же отсылочную норму в отношении трех последних внебюджетных фондов к Федеральному закону РФ от 21.12.95 № 207-ФЗ. Федеральный закон от 08.01.98 № 9-ФЗ “О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1998 год” сохраняет действующий порядок уплаты страховых платежей и в этом финансовом году.


        Анализ формулировок вышеуказанных законодательных актов позволяет сделать два важных вывода, касающихся определения облагаемой базы.


        1) Базой для исчисления страховых взносов в ПФР являются все выплаты, начисленные в пользу работников по всем основаниям, независимо от источников финансирования этих выплат, в то время как базой для исчисления страховых взносов в остальные внебюджетные социальные фонды является только начисленная оплата труда по всем основаниям.


        Таким образом, даже если отдельные выплаты в пользу работников не указаны в соответствующих Перечнях выплат, на которые не начисляются страховые взносы, но при этом данные выплаты не являются оплатой за труд, их не следует учитывать при исчислении страховых платежей в ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС.


        Виды социальных льгот, на которые не начисляются страховые взносы в вышеуказанные три внебюджетных фонда, приведены в письме Госналогслужбы России от 01.10.97 № КУ-6-19/701 “О порядке начисления страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды”. К ним относятся:


         -  стоимость путевок на лечение и отдых, приобретаемых за счет средств организации;


         -  стоимость лечения работников, оплачиваемая за счет средств организации;


         -  единовременные премии в связи с юбилейными датами;


         -  безвозвратные ссуды, а также суммы, выданные работнику для погашения возвратных ссуд и кредитов;


         -  поощрительные выплаты (включая премии) за долголетнюю и безупречную трудовую деятельность и в других аналогичных случаях;


         -  материальная помощь, предоставляемая отдельным работникам по семейным обстоятельствам;


         -  надбавки к пенсиям работающим на предприятии, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда;


         -  оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования;


         -  стипендии работникам, состоящим в списочном составе и направленным предприятием на обучение;


         -  взносы на добровольное страхование;


         -  возмещение платы родителей за детей в дошкольные учреждения.


        Несмотря на то, что вышеуказанное письмо Госналогслужбы России носит разъяснительный, методологический характер и подготовлено в связи с многочисленными обращениями налоговых инспекций по вопросам начисления страховых взносов на выплаты, оно может быть использовано в качестве рекомендации и другими организациями-плательщиками страховых взносов, поскольку издано на основании действующих нормативных документов.


        Приведенный в письме Госналогслужбы России перечень социальных льгот вовсе не является исчерпывающим. В частности, к нему можно добавить ряд других выплат социального характера:


         -  стоимость получения работником образования (например, второго высшего), оплачиваемую организацией;


         -  стоимость выданных работникам подарков и другие аналогичные виды льгот работникам за счет собственных средств организации.


        Очень важно, чтобы социальные льготы в пользу работников не были признаны соответствующими внебюджетными фондами при проверках завуалированной оплатой труда, на которую следовало начислять страховые взносы. Обязанностью организации-плательщика страховых взносов в этих условиях является создание надлежащей доказательной базы, обосновывающей социальную направленность произведенных выплат при отсутствии их связи с выполнением работниками трудовых обязанностей.


        2) Помимо выплат в пользу работников, принятых по трудовым договорам, объектом начисления страховых взносов в отдельные внебюджетные социальные фонды, за исключением ФСС РФ, с определенного времени являются также выплаты гражданам по иным видам договоров, а именно:


        в ПФР  -  по договорам подряда и поручения (с 01.01.92), а также по авторским договорам; по иным договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг (с 01.01.97);


        в фонды ОМС  -  по договорам подряда и поручения (с 01.01.93);


        в ГФЗН РФ  -  по договорам подряда и поручения (с 01.01.96).


        Иначе говоря, выплаты по гражданско-правовым и иным договорам, содержащим элементы выполнения работ собственным трудом гражданина, включаются в базу для исчисления страховых взносов в установленном действующим законодательством порядке.


        Виды договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг гражданином и на которые следует начиная с 1 января 1997 года начислять страховые взносы в ПФР, указаны в письме Пенсионного фонда РФ от 20.03.97 № ЕВ-09-11/2147ИН “О договорах гражданско-правового характера, заключенных между организацией и физическим лицом (индивидуальным предпринимателем)”. К ним относятся договоры НИОКР, возмездного оказания услуг, перевозки, транспортной экспедиции, хранения, комиссии, агентирования, доверительного управления имуществом, а также аренды транспортного средства с предоставлением услуг по ремонту и эксплуатации в части эксплуатации транспортного средства.


        Перечислим и проанализируем некоторые распространенные ошибки организаций, связанные с исчислением страховых взносов во все государственные внебюджетные социальные фонды.


        Ошибка 1. Неправомерное отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) страховых взносов на выплаты гражданам по договорам возмездного оказания аудиторских, маркетинговых, информационных и других услуг (в ПФР - с 01.03.96 и до конца 1996 года, а в ГФЗН РФ и в фонды ОМС - с 01.03.96 и по настоящее время включительно).


        С введением в действие части второй ГК РФ договоры возмездного оказания услуг оказались выделенными в отдельную группу, и для отнесения их к договорам подрядного типа при начислении страховых взносов с этого момента не было никаких оснований. С 1 марта 1996 года на выплаты в пользу граждан по гражданско-правовым договорам выполнения работ (оказания услуг), не имеющим овеществленного результата, начислять страховые взносы в ПФР, ГФЗН РФ и в фонды ОМС не следовало (в ПФР  -  только до конца 1996 года, в остальные фонды  -  по настоящее время включительно).


        При обнаружении налоговыми органами факта неправомерного начисления и отнесения на затраты сумм страховых взносов по договорам возмездного оказания услуг, это может быть признано налоговым нарушением  -  сокрытием (занижением) прибыли с применением финансовых санкций, предусмотренных ст. 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”.


        Поэтому организациям рекомендуется еще раз изучить все гражданско-правовые договоры с физическими лицами, заключенные в период с 1 марта 1996 года по настоящее время, правильно квалифицировать их, при необходимости самостоятельно исправив ошибки по начислению страховых платежей на выплаты по таким договорам.


        Излишне начисленные страховые взносы засчитываются в счет будущих платежей. При исправлении ошибок текущего года неправильные записи в бухгалтерском учете сторнируются, а при исправлении ошибок прошлых лет в учете следует произвести запись Д-т 69 Кр-т 80.


        Ошибка 2. Организации выдают работникам внутрифирменную одежду, ошибочно считая ее специальной одеждой, на стоимость которой не начисляются страховые взносы ни в один внебюджетный социальный фонд.


        Стоимость выданной работникам специальной одежды и специальной обуви действительно включена во все имеющиеся Перечни выплат, на которые не начисляются страховые взносы в государственные внебюджетные социальные фонды, а именно:


         -  в п. 11 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.05.97 № 546;


         -  в п. 6 Перечня видов заработной платы и других выплат, на которые не начисляются страховые взносы и которые не учитываются при определении среднемесячного заработка для исчисления пособий по государственному социальному страхованию, утвержденного постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 03.09.90 № 358/16/28;


         -  в п. 9 инструкции о порядке взимания и учета страховых взносов (платежей) на обязательное медицинское страхование, утвержденной постановлением Совета Министров  -  Правительства РФ от 11.10.93 № 1018 (на основании письма Госналогслужбы России и Минтруда России от 27.03.97 № СШ-6-07/244а, № 1441 этот перечень применяется и при исчислении платежей в ГФЗН РФ).


        Однако при этом имеется в виду выдача специальной одежды в соответствии со ст. 149 КЗоТ РФ по установленным нормам:


         -  на работах с вредными условиями труда;


         -  на работах в особых температурных условиях;


         -  на работах, связанных с загрязнением.


        При обеспечении работников спецодеждой следует учитывать типовые нормы для рабочих и служащих сквозных профессий и должностей всех отраслей народного хозяйства, содержащиеся в приложении к постановлению Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 12.02.81 № 47/П-2, отраслевые типовые нормы, утвержденные соответствующими министерствами и ведомствами, а также требования инструкции о порядке обеспечения рабочих и служащих специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты (приложение к постановлению Госкомтруда и Президиума ВЦСПС от 24.05.83 № 100/П-9).


        Выданная работникам одежда признается специальной при условии строгого соответствия названия должности и вида одежды указанным типовым нормам. Во всех остальных случаях на стоимость выданной одежды следует начислять страховые взносы во все внебюджетные социальные фонды, а также включать стоимость одежды в совокупный доход работников и относить ее за счет собственных источников организации.


        Ошибка 3. При осуществлении выплат своим работникам за счет целевых средств, полученных из бюджета, от спонсоров (благотворителей) и т.п., организации ошибочно не производят отчисления в государственные внебюджетные социальные фонды.


        Например, оплата дополнительно предоставляемого отпуска гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, должна быть включена в базу для исчисления страховых взносов во все государственные внебюджетные социальные фонды независимо от тот, что данные расходы компенсируются за счет средств федерального бюджета.


        Суммы, возмещаемые органами Федерального казначейства организациям по таким дополнительным оплачиваемым отпускам, должны включать не только суммы, начисленные непосредственно в пользу граждан, но и суммы соответствующих страховых платежей, поскольку действующим законодательством не предусмотрено исключение оплаты предусмотренного законодательством дополнительного отпуска из состава заработка, являющегося объектом начисления.


        Другой пример: материальная помощь, выплаченная организацией своим работникам за счет средств, выделенных спонсорами, должна учитываться при начислении взносов в ПФР, если данная материальная помощь не связана с особыми обстоятельствами, указанными в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд.


        Таким образом, при исчислении базы для страховых платежей не имеет значения, за счет каких источников организация производит выплаты в пользу работающих граждан.


Типичные ошибки, связанные с исчислением страховых взносов в Пенсионный фонд РФ


        Как было рассмотрено выше, в базу для исчисления взносов в ПФР включается не только оплата труда, но и любые другие выплаты, начисленные в пользу работника, за исключением поименованных в Перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 07.05.97 № 546 (вступил в силу с 23.05.97). Это во многом сближает объект пенсионных платежей с понятием “совокупный доход”, используемый организацией при исчислении подоходного налога.


        Ошибка 1. По просьбе проверяющих из ПФР организации нередко представляют им акты последних проверок по подоходному налогу, после этого большинство выявленных налоговым органом нарушений при исчислении подоходного налога перекочевывает в акт проверки расчетов с Пенсионным фондом РФ.


        Из содержания п. 75 инструкции о порядке уплаты страховых взносов в ПФР, утвержденной постановлением Правления ПФР от 11.11.94 № 258, следует, что плательщики взносов обязаны представлять уполномоченным ПФР необходимые документы, относящиеся к деятельности фонда. Не следует облегчать уполномоченным ПФР задачу, предоставляя им результаты проверок организации другими органами и оказывая тем самым содействие в выявлении ошибок по расчетам с Пенсионным фондом, тем более что это не предусмотрено никакими нормативными документами.


        Кроме того, объект обложения подоходным налогом и объект начисления страховых платежей в ПФР близки, но вовсе не адекватны. Например, пока даже не стоит вопрос о начислении страховых взносов на суммы материальной выгоды, поскольку в базу для исчисления пенсионных платежей включаются в настоящее время только реально начисленные в пользу работников выплаты.


        Ошибка 2. Начисляя взносы в ПФР на выплаты в пользу работников, не являющиеся оплатой труда (материальную помощь, подарки и т.п.), организации по-прежнему не учитывают эти выплаты при заполнении справок (сведений) о фактическом заработке для исчисления пенсии.


        В соответствии с Федеральным законом от 17.03.97 № 52-ФЗ внесены изменения в ст. 100 Закона “О государственных пенсиях в РФ”. В связи с этим начиная с 20.03.97 в заработок для исчисления пенсии включаются все виды выплат (дохода), полученных в связи с выполнением работы (служебных обязанностей), на которые начисляются страховые взносы в ПФР. Таким образом, в настоящее время все выплаты в пользу работников, на которые начислены взносы в ПФР, следует учитывать при заполнении справок (сведений) о фактическом заработке для исчисления пенсии, если эти выплаты получены в связи с выполнением работы (служебных обязанностей).


        Ошибка 3. В договорах с другими юридическими лицами (на лечение, обучение, долевое участие в содержании детского дошкольного учреждения и т.п.) указаны фамилии работников организации, но суммы оплаты по таким договорам ошибочно не учитываются в составе объекта начисления взносов в ПФР.


        При указанных обстоятельствах имеет место предоставление организацией социальных льгот за счет собственных средств конкретным работникам. Расходы организации по таким договорам, даже если они осуществлены путем безналичных платежей в адрес другого юридического лица, должны быть учтены при исчислении страховых взносов.


        Ошибка 4. Первичные учетные документы, полученные организацией от гражданина-предпринимателя (как правило, при осуществлении платежей за наличный расчет), указывают на то, что имеет место не договор купли-продажи, а договор подряда или возмездного оказания услуг. Однако суммы, выплаченные по указанным первичным документам, ошибочно не включаются организацией в базу для начисления страховых взносов в ПФР вследствие отсутствия отдельно оформленного договора с гражданином-предпринимателем.


        Например, если на квитанции к приходному ордеру, полученной от гражданина-предпринимателя, указано, что оплата произведена за изготовление ключей или за ремонт компьютеров, на такие суммы следует начислять страховые взносы в Пенсионный фонд по ставке 28 %, поскольку фактически организацией произведены выплаты гражданину в первом случае  -  за работы по договору подряда, а во втором случае  -  за оказанные гражданином услуги по ремонту (1 % с предпринимателей не удерживается, вместо этого они самостоятельно уплачивают еще 28 % в ПФР). В случае, если из первичного учетного документа ясно, что имеет место обычный договор купли-продажи (покупка ключей или покупка запасных частей к компьютерам) либо иной гражданско-правовой договор, не содержащий элементов выполнения работ собственным трудом гражданина, то производить взносы в ПФР не требуется.


        Вышеуказанное обязывает бухгалтера как можно более внимательно изучать первичные документы, в первую очередь  -  прилагаемые к расходным кассовым ордерам и авансовым отчетам работников, не только с целью своевременного информирования налоговых органов о доходах граждан-предпринимателей, но и с целью правильного исчисления страховых платежей.             


        Ошибка 5. Организации ошибочно начисляют в 1997 году страховые взносы в ПФР на выплаты частным нотариусам (например, за заверение подписей на банковских карточках).


        Организации мотивируют свое решение тем, что с 1 января 1997 года взносы в ПФР начисляются на все выплаты в пользу граждан по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг.


        Нотариальные действия (или, как часто их называют, нотариальные услуги) не являются услугами в гражданско-правовом смысле, поскольку согласно ст. 1 Основ законодательства РФ о нотариате от 11.02.93 № 4462-1 нотариальная деятельность не является предпринимательством и не преследует цели извлечения прибыли. Оплата частным нотариусам за совершение нотариальных действий производится по строго фиксированным тарифам, приравненным к государственной пошлине.


        Поэтому на расходы юридических лиц, связанные с оплатой совершаемых частными нотариусами нотариальных действий, страховые взносы в ПФР начислять не следует. Данный вывод в настоящее время подтвержден письмом ПФР от 01.10.97 № ЛЧ-16-28/7063 “О нотариусах, занимающихся частной практикой”.


        О суммах, выплаченных организацией частным нотариусам, необходимо лишь информировать налоговые органы, поскольку это прямо предусмотрено ст. 12 Закона РФ “О подоходном налоге с физических лиц” (в Законе речь идет не только о доходах от предпринимательской деятельности, но и о других доходах, полученных иными способами).


        Ошибка 6. Выплачивая премию страховому активу за счет средств социального страхования по решению отделения ФСС РФ, организации ошибочно не производят отчисления в ПФР.


        При этом организации часто ссылаются на соответствующий пункт Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд РФ (с 23.05.97  -  п. 2), согласно которому взносы не начисляются на государственные пособия гражданам, имеющим детей, пособия по временной нетрудоспособности, социальное пособие на погребение и иные выплаты, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации за счет средств Фонда социального страхования РФ, Пенсионного фонда РФ и Государственного фонда занятости населения РФ.


        Однако в Перечне речь идет только о выплатах за счет средств соответствующих фондов, производимых в соответствии с законодательством. Решение отделения ФСС РФ о премировании страхового актива организации-плательщика за счет средств социального страхования не является законодательным актом, поэтому соответствующий пункт Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд, к этой ситуации не применим.


        Организацией, выплачивающей по решению отделения ФСС РФ премию страховому активу (членам комиссии, уполномоченным по социальному страхованию), должны быть произведены отчисления в Пенсионный фонд по ставке 28 % (либо за счет выделенных Фондом социального страхования средств  -  если данный вопрос согласован с отделением фонда, либо за счет собственных источников), а также удержаны взносы в Пенсионный фонд по ставке 1 % с премированных граждан, наряду с подоходным налогом:

 
Д-т 69.1 К-т 70        - начислена премия страховому активу 
                         по решению отделения Фонда 
                         социального страхования;
 
Д-т 69.1 (88) К-т 69.2 - начислены взносы в Пенсионный фонд 
                         по ставке 28 %;
 
Д-т 70 К-т 69.2        - удержаны взносы в Пенсионный фонд 
                         по ставке 1 % с премированных
                         граждан;
 
Д-т 70 К-т 68          - удержан подоходный налог 
                         премированных граждан.
 

        Как видим, действующие нормативные документы приводят к абсурдной ситуации, когда взносы в один государственный внебюджетный социальный фонд следует производить за счет средств, выделенных другим государственным внебюджетным социальным фондом.


        Ошибка 7. Выплаты по листкам временной нетрудоспособности, оплата путевок и иные расходы, не принятые по каким-либо причинам к зачету ФСС РФ, должны быть включены организацией в базу для исчисления страховых взносов в ПФР.


        Например, при проведении проверки отделением ФСС РФ сумма, возмещенная работнику за приобретенную им путевку, не была принята к зачету в качестве расходов по социальному страхованию.


        Наряду с отнесением оплаченной за путевку суммы на счета учета собственных источников, организация должна доначислить страховые взносы в ПФР по ставке 28 % на сумму путевки, а также удержать с получившего путевку работника 1 % в ПФР (в большинстве случаев необходимо будет удержать и подоходный налог).


        Страховые взносы в ПФР необходимо начислять также на суммы по листкам временной нетрудоспособности в связи с производственной травмой, оплачиваемые за счет прибыли организации после налогообложения.


        Ошибка 8. На материальную помощь, оказываемую работникам в связи с особыми обстоятельствами (постигшим их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем), не начисляются страховые взносы в ПФР только при документальном подтверждении указанных особых обстоятельств.


        Если материальная помощь оказана на основании лишь одного заявления работника, к которому не приложены никакие дополнительные документы, подтверждающие наличие особых обстоятельств, указанных в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд, то сумму выплаченной материальной помощи следует включать в базу для исчисления пенсионных платежей.


        Подтверждающими особые обстоятельства документами могут служить:


         -  справки правоохранительных органов о факте приема заявления (возбуждения уголовного дела) при похищении имущества;


         -  справки пожарных инспекций;


         -  акты о состоянии помещений после пожара, составленные при участии организаций жилищно-коммунального хозяйства, и т.п.


        Ошибка 9. Суммы, оплаченные работникам за приобретенные ими проездные билеты на проезд в городском пассажирском транспорте (единые и на определенный вид транспорта, месячные и квартальные), в большинстве случаев ошибочно не учитываются организациями при исчислении страховых взносов в ПФР.


        Серьезные разногласия возникают в последнее время у многих организаций с органами Пенсионного фонда по вопросам включения стоимости проездных билетов в базу для начисления страховых взносов. В соответствии с разъяснениями ПФР от 15.09.97 № 73 стоимость проездных билетов может подпадать под действие п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.05.97 № 546 (суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей), только при соблюдении следующих условий:


         -  наименование должностей лиц, пользующихся проездными билетами, свидетельствует о разъездном характере их работ;


         - необходимость разъездов подтверждена должностными инструкциями и соответствующими распорядительными документами организации;


         -  стоимость проездных билетов включается организацией в себестоимость (соблюдены все условия для включения этих расходов в состав затрат);


         -  проездные билеты не являются именными;


         -  проездные билеты приобретаются непосредственно организацией (а не работниками) и учитываются организацией, как бланки строгой отчетности;


         -  в организации ведется журнал учета поездок, подтверждающий производственную необходимость приобретения организацией данного количества проездных билетов.


        Предъявление такого списка требований вынуждает зачастую организации вообще отказаться от использования проездных билетов. Довольно часто при этом организации переходят на оплату служебных разъездов работников по маршрутным листам, либо по ведомостям служебных разъездов.


        В крупных городах к маршрутным листам обычно прилагаются только документы (разовые билеты, талоны) на проезд в наземном городском транспорте, а стоимость проезда в метрополитене ничем не подтверждается. Следует обратить внимание на то, что все расходы обязательно должны быть документально подтверждены, и возмещение работнику расходов на проезд в метро на основании одной записи в маршрутном листе возможно только за счет собственных источников организации при условии исчисления взносов в ПФР и подоходного налога с данных сумм.


        Аналогично решается вопрос с исчислением пенсионных взносов и подоходного налога в случаях, когда командированным работником утеряны железнодорожные или авиабилеты, а стоимость проезда возмещается работнику по его личному заявлению с соответствующей визой руководителя.


        Ошибка 10. Начисление пеней за 1996 год ошибочно производится без учета норм, установленных Федеральным законом от 08.07.96 № 88-ФЗ “О бюджете Пенсионного фонда РФ на 1996 год”.


        Данное заблуждение характерно как для органов Пенсионного фонда, так и для организаций-плательщиков, исчисляющих пени в ПФР при самостоятельном исправлении ошибок. Попутно отметим, что организациями-плательщиками пени начисляются по день составления бухгалтерской справки, фиксирующей факт исправления ошибки, включительно.


        Ст. 8 Федерального закона от 08.07.96 № 88-ФЗ “О бюджете Пенсионного фонда РФ на 1996 год” было установлено, что в 1996 году за несвоевременную уплату страховых взносов работодателями, включая обязательные взносы с работников, начисляется пеня в размере одной трехсотой ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки.


        Пенсионным фондом в 1996 году были изданы разъяснения, вводящие необоснованные ограничения при применении Федерального закона от 08.07.96 № 88-ФЗ. Федеральным законом был установлен новый размер пени на весь 1996 год, а п. 3 Разъяснения, утвержденного постановлением Правления ПФР от 31.07.96 № 107, предписано производить начисление пеней в новом размере только с 10 июля 1996 года (со дня вступления в силу Федерального закона от 08.07.96 № 88-ФЗ). Далее Пенсионным фондом размер пени был фактически заморожен на уровне 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на 10 июля 1996 года, до вступления в силу Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 № 1212, в соответствии с которым с 22 августа 1996 года и до конца 1996 года органы Пенсионного фонда начали применять фиксированный размер пени 0,3 % за каждый день просрочки (без учета динамики ставки рефинансирования Банка России).


        Однако в соответствии со ст. 90 Конституции РФ указы Президента не должны противоречить нормам федерального закона. Поэтому вполне закономерно, что при наличии коллизии в двух правовых нормах (Федерального закона от 08.07.96 № 88-ФЗ и Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 № 1212) арбитражные суды при решении вопроса о размере начисленных органами ПФР пеней применяют нормы Федерального закона как акта, имеющего высшую юридическую силу. Данный факт нашел отражение в письме ПФР от 27.08.97 № ЕВ-09-11/6323-ИН “Об обобщении результатов арбитражной и судебной практики за I полугодие 1997 года”.


        В вышеуказанном письме отмечается также, что арбитражные суды распространяют действие ст. 8 Федерального закона от 08.07.96 № 88-ФЗ на правоотношения, возникшие до 10 июля 1996 года, то есть до вступления Федерального закона в силу. Этой позиции придерживается и заместитель Председателя Высшего Арбитражного Суда РФ О.В. Бойков, отказавший в принесении протеста на заявление ОПФР по Свердловской области.


        Сравним размеры пени, применяемые органами Пенсионного фонда к работодателям, и размеры пени, установленные законодательством:
        

Период, за который начисляются пени

По методике пенсионного фонда

По действующему законодательству

до 01.01.96

1%

1%

с 01.01.96 по 09.02.96

1%

0,53%

с 10.02.96 по 09.07.96

1%

0,4%

с 10.07.96 по 23.07.96

0,4%

0,4%

с 24.07.96 по 18.08.96

0,4%

0,37%

с 19.08.96 по 21.08.96

0,4%

0,27%

с 22.08.96 по 20.10.96

0,3%

0,27%

с 21.10.96 по 01.12.96

0,3%

0,2%

с 02.12.96 по 31.12.96

0,3%

0,16%

с 01.01.97 по настоящее время

0,3%

0,3%

      
         Из приведенной таблицы нетрудно заметить, что размер пени в 1996 году, применяемый органами ПФР, примерно в два раза превышает размер пени, установленный законом для этого периода. В случае обнаружения достаточно давних ошибок и необходимости начисления пени за период 1996 года организация может настаивать на применении норм федерального законодательства, если это приводит к значительной экономии сумм пени, подлежащих уплате по результатам проверки.


        Предположим, что в 1995 году организацией не была своевременно уплачена в Пенсионный фонд сумма взносов 100 млн. руб. (эта сумма перечислена организацией и поступила на счет ПФР 31.12.96).


        Пени за 1996 год, исчисленные по методике Пенсионного фонда, составят:


        100 млн. *  (1 % *  191 д. + 0,4 % * 43 д. + 0,3 % * 132 д.) = 100 млн. * 248 % = 248 млн. руб.;


        Пени за 1996 год, исчисленные в соответствии с федеральным законодательством, составят сумму, почти вдвое меньшую:

    

100 млн. * (0,53 % * 40 д. + 0,4 % * 165 д. + 0,37 % * 26 д. + 0,27 % * 63 д. + 0,2 % * 42 д. + 0,16 % * 30 д.) =
= 100 млн. * 127 % = 127 млн. руб.

        За разницу в исчисленной сумме пени, составившую в нашем примере 121 млн. руб., организации стоит побороться, при необходимости отстаивая свои интересы в арбитражном суде.


Типичные ошибки, связанные с исчислением страховых взносов в ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС


        Объектом начисления страховых взносов в эти три внебюджетных фонда является начисленная оплата труда по всем основаниям (в ГФЗН РФ и фонды ОМС  -  в том числе по договорам подряда и поручения).


        Перечни выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, с одной стороны, и в ГФЗН РФ и фонды ОМС, с другой стороны, очень близки. Пожалуй, единственное важное отличие состоит в следующем: перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ГФЗН РФ и фонды ОМС, является открытым, поскольку содержит упоминание о других выплатах, носящих единовременный или компенсационный характер.


        Если отдельные выплаты вошли в Перечень, используемый при исчислении страховых платежей в ГФЗН РФ и фонды ОМС, но не вошли в Перечень для исчисления взносов по ФСС РФ, или наоборот, но при этом данные выплаты не являются оплатой труда, то с них исчислять страховые взносы не следует.


        Например, отсутствие в Перечне для исчисления взносов в ФСС РФ позиции “Дивиденды, начисляемые на акции” совсем не означает, что на дивиденды следует начислять 5,4 %, поскольку дивиденды в любом случае не являются оплатой труда. Точно также следует решать вопрос с исчислением страховых взносов в ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС при предоставлении работникам социальных льгот за счет средств организации, не указанных отдельными позициями в соответствующих Перечнях, но не являющихся оплатой труда и не связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей.


        Отметим наиболее типичные ошибки организаций, позволяющие проверяющим признавать в отдельных случаях социальные льготы работникам завуалированной оплатой труда при исчислении платежей в ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС.


        Ошибка 1. Если регулярные социальные льготы работникам предусмотрены коллективным договором, индивидуальными трудовыми договорами (контактами), Положением об оплате труда, Положением о материальном поощрении и другими аналогичными внутренними локальными актами организации, регулирующими трудовые отношения, то связь данных “социальных льгот” с выполнением работниками трудовых обязанностей у проверяющих, как правило, не вызывает сомнений.


        При таких обстоятельствах выплаты в пользу работников вполне обоснованно признаются завуалированной оплатой труда при исчислении платежей в ФСС РФ, ГФЗН РФ и в фонды ОМС.


        Ошибка 2. Имеющиеся в организации документы не позволяют проверяющим определить фактическую природу производимых работникам дополнительных выплат. Например, оказание материальной помощи производится на основании приказа, содержащего упоминание о трудовых достижениях работников, без личных заявлений на оказание материальной помощи с указанием конкретных обстоятельств и т.п.


        В этой связи можно упомянуть письмо ФСС РФ от 14.02.97 № 054/141-97 “О начислении страховых взносов в Фонд социального страхования РФ на суммы, выплачиваемые под видом материальной помощи”, согласно которому в случаях регулярного предоставления всем работникам материальной помощи с учетом особенностей, установленных в организации для оплаты труда, эти выплаты следует относить к надбавкам или доплатам к заработной плате, на которые должны быть начислены страховые взносы. При начислении на такие доплаты страховых взносов они должны включаться в состав фактического заработка, из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности.


        Подчеркнем, что поскольку ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС имеют практически одинаковую, незначительно отличающуюся базу для начисления страховых взносов, было бы разумно со стороны органов государственной власти все-таки осуществить достаточно давнее намерение  -  объединить указанные фонды, независимо от уровня их сопротивления этому объединению.


     В заключение хотелось бы отметить, что признание документов внебюджетных социальных фондов не подлежащими государственной регистрации в Минюсте России лишает издаваемые этими фондами документы дополнительной правовой экспертизы на предмет соответствия действующему законодательству, несмотря на самые серьезные последствия применения содержащихся в этих документах положений к огромному числу организаций-страхователей.