Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет приобретения и списания основных фондов

                    

Учет приобретения и списания основных фондов

           
           В.И. Макарьева,           
начальник отдела применения положений           
по бухгалтерскому учету в налоговой работе           
Госналогслужбы России, государственный советник           
налоговой службы II ранга
           

1. Приобретение основных средств

           
          Оборудование, не требующее монтажа (транспортные передвижные средства, свободно стоящие станки, сельскохозяйственные машины, строительные механизмы и т.п.), инструменты и инвентарь отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления.
           
          Зачисление объектов в состав основных средств оформляется актом приемки - передачи типовой формы (если нет налицо факта оформления поступления основных фондов в особом порядке). Порядок отнесения объектов к основным средствам и их состав регулируются законодательными и другими нормативными актами.
           
          Затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа, учитываются на счете 08 "Капитальные вложения" (субсчет 08 - 4 "Приобретение объектов основных средств").
           
          По дебету счета 08 (субсчет "Приобретение объектов основных средств") подлежат учету все расходы по приобретению, доставке и установке оборудования, не требующего монтажа.
           
          Расходы организации по уплате процентов по кредитам банков и иным заемным средствам, использованным на эти цели (как определено в п. 2.6 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 г. № 97), списываются также на счет 08 ''Капитальные вложения". При этом проценты, уплаченные (начисленные) после ввода в действие объектов основных средств, подлежат списанию на счет 81 "Использование прибыли" или другие счета учета аналогичных источников.
           
          На счет учета капитальных вложений относится также сумма налога на приобретение автотранспортных средств. Налогом на приобретение автотранспортных средств облагаются автотранспортные средства, которые подлежат регистрации в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.94 г. № 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации". Автотранспортные средства, приобретенные для дальнейшей реализации (при наличии лицензии на торговлю автомобилями), налогом на приобретение автотранспортных средств не облагаются.
           
          Начисление взносов налога на приобретение автотранспортных средств организацией отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения" и кредиту счета 67 "Расчеты по внебюджетным платежам" (субсчет "Расчеты по налогу на приобретение автотранспортных средств").
           
          На счет 08 "Капитальные вложения" списываются затраты по приобретению основных фондов со счетов по кредиту 10 "Материалы", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
           
          69 "Расчеты по социальному страхованию",
           
          70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",
           
          71 "Расчеты с подотчетными лицами" и др.
           
          Основные средства, бывшие в эксплуатации, приобретенные организацией за плату, приходуются также со счетом 08 "Капитальные вложения", где отражается стоимость согласно произведенным платежам и расходам по доставке и установке.
           
          Стоимость оборудования по счету 08 "Капитальные вложения" списывается по кредиту в дебет счета 01 "Основные средства". Основные фонды, бывшие в эксплуатации, отражаются по дебету счета 01 "Основные средства" по цене приобретения, расходов по доставке и установке, а также с учетом суммы начисленного по ним износа организации - продавца.
           

Пример:

           
          1. Оплачено с расчетного счета или других счетов по учету денежных средств за основные фонды, бывшие в эксплуатации,  -  2,0 млн руб.
           
          2. Сумма начисленного износа по ним организацией - продавцом  -  3,0 млн руб.
           
          3. Затраты по доставке приобретенных основных средств  -  1,0 млн руб.
           
          4. Расходы по установке приобретенных основных средств  -  1,0 млн руб.
           
          В бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Капитальные вложения" отразится сумма 4 млн руб. (дебет счета 08 "Капитальные вложения" с кредитом счета 51 "Расчетный счет"  -  2,0 млн руб.; дебет счета 08 и кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" или других счетов по учету расходов по доставке на сумму 1,0 млн руб.; дебет счета 08 и кредит счетов 10 "Материалы"; 69 "Расчеты по социальному страхованию", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. на сумму 1,0 млн руб. по расходам на установку). С кредита счета 08 "Капитальные вложения" в дебет счета 01 "Основные средства" списывается сумма 4,0 млн руб. как расходы по приобретению и установке основных средств, а кроме того, по дебету счета 01 и по кредиту счета 02 "Износ основных средств" отражается сумма начисленного износа.
           
          В состав капитальных вложений включаются затраты на строительно - монтажные работы, в том числе затраты на проектно - изыскательские, геолого - разведочные, буровые работы, по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие. Капитальные вложения отражаются в балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
           
          Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, не включаются в состав основных фондов, а в бухгалтерском учете затраты по этим объектам отражаются как незавершенные капитальные вложения по счету 08 "Капитальные вложения".
           
          Капитальные вложения организаций в насаждения, а также капитальные вложения инвентарного характера в земельные участки, недра, лесные и водные угодья (мелиоративные, осушительные, ирригационные работы, работы по раскорчевке территории для расширения использования площадей и др.) включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.
           
          При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика - заказчика на счете 08 "Капитальные вложения" по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций. При выявлении завышения стоимости строительных и монтажных работ по оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций заказчик уменьшает на сумму завышения принятые от них затраты с соответствующим возмещением за счет полученных подрядчиками сумм, использованных источников финансирования, или уменьшения задолженности по принятому к оплате счету за выполненные работы.
           
          При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 "Капитальные вложения" и осуществляется в соответствии с порядком, установленным Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденными Минстроем России 04.12.95 г. (№ БЕ - 1 1 - 260/7).
           
          При отражении данных по списанию затрат по капитальному строительству следует также учитывать Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30.12.93 г. № 160) и Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденное приказом Минфина России от 20.12.94 г. № 167.
           
          Следует учесть при этом (п. 3.1.7 письма Минфина России от 30.12.93 г. № 160), что затраты, которые не увеличивают стоимости основных фондов, списываются с субсчета "Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств" счета 08 на собственные источники (81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и др.).
           
          Производимые в порядке капитальных вложений законченные работы по достройке и дооборудованию, переданные по акту приемки - передачи, увеличивают первоначальную стоимость основных средств аналогично проводимым работам по реконструкции и модернизации основных средств.
           

2. Начисление износа по основным средствам

           
          Стоимость основных средств организации погашается путем начисления износа (амортизированной стоимости) и списания на издержки производства (обращения) в течение нормативного срока их полезного использования по нормам, утвержденным в установленном законодательством порядке.
           
          До конца 1996 года начисление износа производится по единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление, которые были утверждены постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".
           
          В соответствии с п. 1 ''а" Указа Президента Российской Федерации от 03.04.97 г. № 283 "О внесении изменений в Указ Президента Российской Федерации от 8 мая 1996 г. № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" действующий порядок начисления амортизационных отчислений будет заменен с 1 января 1998 г.
           
          При начислении амортизации в 1997 году налогоплательщикам необходимо обратить внимание на то, что с 1 января 1996 года начисление амортизационных отчислений производится от стоимости основных фондов с учетом проведенной переоценки в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 25.11.95 г. № 1148 "О переоценке основных фондов" и Указаниями Минфина России ''О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1996 года", утвержденными приказом от 19.12.95 г. № 130.
           
          Переоценка основных средств по состоянию на 1 января 1996 года проводилась путем индексирования их стоимости по коэффициентам пересчета, разработанным Госкомстатом России (сообщены в письме от 04.12.95 г. № 3 - 1/359 Госкомстата России и в приложении к приказу Минфина России от 19.12.95 г. № 130).
           
          При наличии фактов завышения рыночной стоимости основных фондов путем применения коэффициентов пересчета Госкомстата России организациям разрешалось применять другой порядок переоценки основных фондов, а именно:
           
           -  путем использования данных о ценах на основные фонды организаций - производителей;
           
           -  путем использования сведений об уровне цен, полученных от органов ценообразования, государственной статистики, торговых инспекций и организаций, имеющих такие сведения и расположенных на соответствующей территории;
           
           -  путем получения сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;
           
           -  на основе экспертных заключений о рыночной стоимости объектов основных средств.
           
          Переоценка основных средств проводилась по состоянию на 1 января 1996 года до сдачи Госкомстату России соответствующей информации; после представления сведений о переоценке изменять данные ни в сторону увеличения, ни в сторону уменьшения стоимости основных средств нельзя.
           
          В п. 2.9 Порядка проведения переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1997 г., утвержденного Госкомстатом России, Минэкономики России, Минфином России 18.02.97 г. № ВД - 1 - 24/336, установлено, что организации, осуществившие в 1996 году после 15 февраля 1996 г. переоценку отдельных объектов основных средств путем прямого пересчета их стоимости по документально подтвержденным рыночным ценам на них, результаты переоценки которых не учли в установленные сроки по состоянию на 1 января 1996 года, отражают результаты указанной переоценки в бухгалтерском балансе за 1 квартал 1997 года на начало квартала применительно к порядку, установленному по общей переоценке основных фондов.
           
          Начисление амортизации во время ремонта и простоя основных фондов не прекращается. Приостанавливается начисление амортизации в период проведения работ по реконструкции и модернизации основных средств, перевода их на консервацию.
           
          С 1994 года изменен порядок перевода основных средств на консервацию. Сначала в письме Минфина России от 24.02.94 г. № 20 "О внесении изменений в Положение о порядке переоценки основных фондов (средств) предприятий и организаций", а затем в п. 12 Указаний о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1996 года Минфином сообщалось, что при применении Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 г. № ВГ - 21 - Д/144/17 - 24/4 - 73, следует иметь в виду, что порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом могут быть переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства.
           
          По основным средствам, сданным в аренду без права выкупа, амортизационные отчисления производятся арендодателем в общеустановленном порядке и относятся на счет 80 "Прибыли и убытки" (п. 76 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций (приложение к письму Минфина СССР от 07.05.76 г. № 30)).
           
          Особенности отдельных видов производства, режима эксплуатации оборудования, естественных условий и влияния агрессивной среды, вызывающие повышенный или пониженный износ основных средств, эксплуатируемых в цехе или в организации, учитываются путем введения к нормам амортизационных отчислений соответствующих поправочных коэффициентов.
           
          В то же время, как свидетельствуют разъяснения Минфина России и Госналогслужбы России, при ответах на запросы нормы амортизации (установлены из режима работы в две смены) не корректируются при работе оборудования в одну смену.
           
          Начисление амортизации по основным фондам, отсутствующим в общем перечне норм, производится по нормам амортизационных отчислений на аналогичные фонды, которые необходимо согласовать с соответствующими министерствами и ведомствами по подчиненности.
           
          Начиная с 1 июля 1994 года, в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 19.08.94 г. № 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов" организациям предоставлено право применять понижающие коэффициенты к амортизационным отчислениям в размере до 0,5 в тех случаях, когда их финансово - экономические показатели после переоценки основных средств существенно ухудшаются.
           
          И наоборот, в целях создания финансовых условий для ускорения внедрения в производство научно - технических достижений и повышения заинтересованности предприятий в ускорении обновления и техническом развитии активной части основных производственных фондов (машин, оборудования, транспортных средств) предприятия имеют право применять метод ускоренной амортизации активной части этих фондов, введенных в действие после 1 января 1991 года. Ускоренная амортизация является целевым методом более быстрого производства и обращения основных средств. Предприятия могут применять метод ускоренной амортизации в отношении основных фондов, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции, в случаях, когда по согласованию с Минэкономики России и Минфином России осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники новой, более производительной.
           
          При проведении ускоренной амортизации предприятия применяют равномерный (линейный) метод ее начисления; при этом утвержденная в установленном порядке (по соответствующему инвентарному объекту или их группе) норма годовых амортизационных отчислений на полное восстановление увеличивается, но не более чем в два раза.
           
          Ускоренная амортизация не начисляется по следующим видам машин, оборудования и транспортных средств:
           
           -  машины, оборудование и транспортные средства, нормативный срок службы которых до трех лет;
           
           -  отдельные виды оборудования самолетно - моторного парка Аэрофлота, нормативный срок службы которых определяется в зависимости от количества часов работы самолетов и вертолетов;
           
           -  подвижной состав автомобильного транспорта, по которому амортизация на реновацию начисляется по нормам, определяемым в процентах от стоимости автомашины, отнесенной к 1000 км ее фактического пробега;
           
           -  уникальная техника и оборудование, предназначенные только для определенных видов испытаний и производства ограниченного количества видов конкретной продукции.
           
          Согласно постановлению Совета Министров РСФСР от 18.07.91 г. № 406 "О мерах по поддержке и развитию малых предприятий в РСФСР" малые предприятия в первый год эксплуатации могли списывать дополнительно в качестве амортизационных отчислений до 50 % первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы свыше 3 лет, а также на общих основаниях осуществлять ускоренную амортизацию активной части производственных фондов. При прекращении деятельности малого предприятия до истечения одного года сумма дополнительно начисленной амортизации подлежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия.
           
          Правительство Российской Федерации постановлением от 19.08.94 г. № 967 внесло уточнения в механизм применения ускоренной амортизации: перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации, устанавливается федеральными органами исполнительной власти. Утвержден перечень таких основных средств Минтрансом России, Комитетом Российской Федерации по торговле, Центробанком России и др.
           
          В ст. 10 Федерального закона Российской Федерации от 14.06.95 г. № 88 - ФЗ определено, что субъекты малого предпринимательства вправе применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных фондов.
           
          Наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты малого предпринимательства могут списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50 % первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет.
           
          При прекращении деятельности малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие суммы дополнительно исчисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия с отражением по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" и дебету счета 02 "Износ основных средств".
           
          Решения о применении механизма ускоренной амортизации в месячный срок доводятся предприятиями и организациями до соответствующих налоговых органов.
           
          Также в указанном выше постановлении правительством определено, что амортизационные отчисления, начисленные ускоренным методом, используются предприятиями и организациями строго по целевому назначению, а в случае их нецелевого использования дополнительная сумма амортизации, соответствующая расчету по ускоренному методу, включается в налогооблагаемую базу и подлежит налогообложению в соответствии с действующим законодательством.
           
          Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с применением механизма ускоренной амортизации и переоценкой основных средств по состоянию на 01.01.95 г., установлен Минфином России в письме от 19.09.94 г. № 126 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с применением механизма ускоренной амортизации и переоценкой основных средств по состоянию на 1 января 1995 года".
           
          При этом сумма амортизационных отчислений по основным фондам, начисленная с применением коэффициента ускорения, отражается по кредиту счета 02 "Износ основных средств" и дебету счетов учета затрат на производство в установленном порядке.
           
          Решение о применении механизма ускоренной амортизации активной части производственных основных средств (в пределах установленного перечня высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования) принимается и оформляется предприятием как элемент учетной политики в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия", утвержденным приказом Минфина России от 28.07.94 г. № 100.
           
          Для целей налогообложения суммы амортизационных отчислений, начисленных ускоренным методом в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, в случае нецелевого использования в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются (п. 2 "х" Положения о составе затрат).
           
          Аналогичный порядок отражения в бухгалтерском учете амортизации по основным средствам установлен Минфином России в Указаниях о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1996 года.
           
          Необходимо учитывать то, что начисление износа (амортизированной стоимости) и списание на издержки производства (обращения) производится только в пределах стоимости основных средств. По земельным участкам, объектам природопользования и другим аналогичным объектам начисление износа производится по отдельным нормативным актам.
           
          Переоценка основных фондов по состоянию на 1 января 1997 года в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.96 г. № 1442 "О переоценке основных фондов в 1997 году" имеет особенности, заключающиеся в следующем:
           
           -  осуществляется в течение 1997 года;
           
           -  результаты не учитываются при исчислении налога на имущество и начисление амортизации в течение 1997 года;
           
           -  определяется полная восстановительная стоимость основных фондов, то есть стоимость затрат, которая возмещала бы полностью аналогичные новые объекты на 1 января 1997 года с учетом затрат на приобретение (строительство), транспортировку, установку (монтаж) объектов, таможенные платежи по импортируемым объектам;
           
           -  полная восстановительная стоимость морально устаревших объектов осуществляется по ценам и тарифам на дату переоценки;
           
           -  при определении восстановительной стоимости объектов, снятых с производства, восстановительная стоимость определяется функционально аналогичных выпускаемых объектов с корректировкой по соотношению важнейших эксплуатационных характеристик между ранее выпускавшимися и современными объектами;
           
           -  переоценке подлежат все основные фонды, находящиеся в собственности организаций, их хозяйственном ведении, оперативном управлении и долгосрочной аренде с правом выкупа;
           
           -  каждый объект переоценивается либо методом прямой оценки, либо индексным методом. При методе прямой оценки необходимо иметь письменно данные от организаций - изготовителей; сведения об уровне цен органов статистики, торговых инспекций и организаций; публикацию средств массовой информации; экспертные заключения соответствующих организаций;
           
           -  организации самостоятельно выбирают индексы минимальные, максимальные или промежуточные, рекомендованные Госкомстатом России, с учетом задач по наиболее точному определению восстановительной стоимости основных средств;
           
           -  списание основных фондов в течение 1997 года в бухгалтерском учете отражается без учета результатов переоценки.
           

3. Учет ремонта основных средств

           
          Учет ремонта основных средств должен обеспечить в организации:
           
           -  правильное документальное оформление всех ремонтных работ;
           
           -  выявление объема и стоимости выполненных работ по ремонту;
           
           -  выявление отклонений (экономия или перерасход) фактических затрат на проведение ремонта против утвержденных смет (если ремонт выполняется хозяйственным способом).
           
          Более целесообразно ведение учета ремонта раздельно по видам его  -  капитальный, средний, текущий. Средний ремонт, осуществляемый с периодичностью свыше одного года, является капитальным ремонтом.
           
          Капитальным ремонтом для оборудования и транспортных средств считается ремонт с периодичностью проведения свыше одного года. При таком ремонте, как правило, производится полная разборка агрегата, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, ремонт базовых и других деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата.
           
          Для основных агрегатов автомобильного транспорта (двигателя, заднего и переднего мостов, коробки перемены передач и самосвального механизма) капитальным ремонтом является ремонт, производимый после пробега автомашиной свыше 40 - 55 тыс. км в зависимости от марки машины.
           
          Для зданий и сооружений капитальный ремонт  -  ремонт, при котором производится смена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).
           
          За счет средств на капитальный ремонт не могут осуществляться работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения здания или сооружения, повышенными нагрузками и другими новыми качествами, так как в этом случае производимые затраты списываются на счет 08 "Капитальные вложения".
           
          Капитальный ремонт основных средств осуществляется организациями в соответствии с годовыми планами (с поквартальной разбивкой), составляемыми в денежном выражении и натуральных показателях (отдельных видов объектов), в соответствии с положениями о планово - предупредительных ремонтах. Сметно - техническая документация составляется на основе актов технического осмотра объектов, подлежащих ремонту, и установленных объемов работ.
           
          Организации должны уменьшить итоговую сумму затрат на капитальный ремонт объектов, выполняемых хозяйственным способом, на стоимость получаемых при разборке конструкций, деталей, узлов и материалов, пригодных для дальнейшего использования и подлежащих оприходованию (п. 104 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций).
           
          При подрядном способе проведения капитального ремонта операции по отпуску и приему материалов на капитальный ремонт основных средств должны обязательно оформляться соответственно организациями и подрядчиками первичными документами (накладные, приходные ордера и др.) в порядке, установленном Основными положениями по учету материалов на предприятиях и стройках (доведено письмом Минфина СССР от 30.04.74 г. № 103).
           
          По материалам, переданным подрядчиками для осуществления работ по ремонту основных средств, организация предъявляет расчетные документы на их оплату или учитывает их при расчетах. Операции по отпуску подрядчикам материалов на капитальный ремонт в счет аванса на их заготовку (если это предусмотрено в договоре) отражаются организациями на счетах по учету расчетов по выданным авансам, а подрядчиками  -  на счетах учета расчетов по полученным от заказчиков авансам.
           
          Затраты по капитальному ремонту арендованных основных средств относятся за счет арендодателя или арендатора в зависимости от условий договора.
           

4. Списание затрат на ремонт основных фондов

           
          Совет Министров СССР постановлением от 22.10.90 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" установил, что с 1 января 1991 года все предприятия, объединения и организации независимо от их ведомственной подчиненности включают расходы на все виды ремонта основных производственных фондов в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). При необходимости предприятия, объединения и организации для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт (особо сложные виды ремонта основных производственных фондов) в себестоимость продукции (работ, услуг) могут создавать ремонтный фонд (резерв) с отчислением в него средств по утверждаемым ими на пятилетие нормативам исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов.
           
          Пунктом 62 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации установлено, что предприятия могут создавать в отчетном периоде резервы расходов на ремонт основных средств.
           
          При образовании ремонтного фонда начисленная сумма по установленному нормативу отражается по дебету счетов учета затрат на производство (20 ''Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.) в составе элемента ''Прочие расходы" и кредиту счета 89 ''Резерв предстоящих расходов и платежей". Затраты по законченному ремонту в этом случае списываются на дебет счета 89 "Резерв предстоящих расходов и платежей" (субсчет "Резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств").
           
          Остатков резерва расходов на ремонт основных средств на конец года не должно быть. При этом остатки резерва по состоянию на 31 декабря отчетного года подлежат присоединению к прибыли и отражаются по дебету счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" или сторнированию записей по себестоимости. А в случае превышения фактических расходов над суммой отчислений в резерв разница относится на затраты производства или издержки обращения.
           
          Корректировка резерва расходов на ремонт основных средств производится не исходя из степени выполнения запланированных объемов капитального ремонта, а путем сопоставления сумм начисленного резерва с фактическими затратами на капитальный ремонт в отчетном году.
           
          Предприятия, образующие при необходимости резерв средств (ремонтный фонд) для обеспечения равномерного включения затрат на проведение всех видов ремонта основных производственных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг), в составе элемента "Прочие затраты" отражают также отчисления в ремонтный фонд, определяемые исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке самими предприятиями. В этих целях необходимы смета проведения ремонтов и контроль за ее исполнением.
           
          Внесенные постановлением Правительства Российской Федерации от 01.07.95 г. № 661 изменения по составу затрат уточнили п. 10 Положения о составе затрат в части списания расходов по образованию ремонтного фонда.
           
          Организации, образующие ремонтный фонд для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения затрат на проведение особо сложных видов ремонта основных производственных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг), в составе элемента ''Прочие затраты" отражают также отчисления в ремонтный фонд, определяемые исходя из баланса стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке самими организациями.
           
          В этом случае организациям необходимо иметь смету на проведение ремонта, нормативы отчислений и контроль за выполнением работ. Излишне образованный ремонтный фонд следует отразить в бухгалтерском учете по дебету счета 89 ''Резервы предстоящих расходов и платежей" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки".
           

5. Отражение в учете и отчетности хозяйственных операций, связанных с арендой имущества

           
          Арендная плата за имущество включает в себя, как правило, средства, предусмотренные нормами отчислений на полное восстановление и сметами затрат на ремонт основных средств (если иное не предусмотрено договором аренды), и часть прибыли. У арендатора на сумму арендной платы, причитающейся арендодателю, ежемесячно образуется задолженность по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с дебетом счетов в части амортизационных отчислений и проведенного ремонта  -  учета затрат на производство (20, 23, 24, 25, 26 и др.)  -  по статье "Арендная плата", а в части прибыли  -  81 "Использование прибыли" и ее отнесением за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (хозрасчетного дохода). При перечислении арендной платы дебетуется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредитуется счет 51 "Расчетный счет".
           
          При поступлении от арендатора амортизационные отчисления и возмещенные расходы по ремонту сданных в аренду средств арендодатель отражает в составе доходов от внереализационных операций (при списании расходов от внереализационных операций); сумму прибыли за использование основных средств арендодатель отражает по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" с дебетом счета 51 "Расчетный счет".
           
          Новый порядок отражения долгосрочно арендуемых основных средств с правом выкупа предусмотрен с 1 января 1992 года и включает следующее:
           
           -  долгосрочно арендуемые основные средства подлежат учету у арендатора на счете 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства" и счете 97 "Арендные обязательства" в оценке, согласованной арендатором и арендодателем;
           
           -  уплата причитающихся арендодателю платежей за использование долгосрочно арендуемых основных средств отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 97 "Арендные обязательства" и кредиту счетов 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" и др.;
           
           -  сумма начисленных процентов по договору долгосрочной аренды отражается у арендатора по дебету счета 81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", то есть указанные суммы возмещаются арендодателю за счет собственных источников арендатора.
           
          При полном перечислении арендных обязательств по арендованным основным средствам и переходе их в собственность арендатор отражает в учете по дебету счета 01 ''Основные средства" и кредиту счета 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства". Одновременно сумма износа по арендованным объектам с субсчета 02 - 2 "Износ долгосрочно арендуемых основных средств" переносится на субсчет 02 - 1 "Износ собственных основных средств". В тех случаях, когда по окончании договора аренды объект основных средств возвращается арендатором арендодателю, в учете следует отразить по дебету счета 02 "Износ основных средств" и кредиту счета 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства".
           
          В п. 9 Положения о составе затрат предусмотрено, что по статье "Амортизация основных фондов" у предприятий, осуществляющих свою деятельность на условиях аренды, отражаются амортизационные отчисления на полное восстановление как по собственным, так и по арендованным основным фондам.
           
          По статье "Прочие затраты" отражается плата за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов или их отдельных частей. Плата за аренду (в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов) может относиться на себестоимость производимой продукции (издержки обращения) в полной сумме, предусмотренной в договоре аренды, без подразделения на ее составляющие, за исключением суммы прибыли, предусмотренной договором.
           
          Под арендой отдельных объектов основных производственных фондов следует понимать аренду объектов, числящихся у арендодателя в составе производственных фондов в качестве инвентарных объектов или его частей, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.
           
          Арендная плата за использование квартир и машин может в установленном порядке относиться на себестоимость продукции в тех случаях, когда арендодатель (имеется в виду физическое лицо) зарегистрирован как предприниматель с ведением соответствующего учета доходов и расходов от предпринимательской деятельности.
           

6. Отражение в учете выбытия основных средств

           
          С 1 января 1992 года определен счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", в котором отражаются реализация основных средств (продажа), передача их другим предприятиям и организациям, ликвидация, списание и др., а также выявление результатов от указанных операций.
           
          По дебету счета 47 отражаются стоимость выбывающих по любой причине основных фондов, а также все имеющиеся расходы, связанные с выбытием основных фондов (снос и разборка зданий, сооружений, демонтаж оборудования, транспортные расходы и др.).
           
          На кредит счета 47 относятся суммы начисленного износа по счету 02 "Износ основных средств" до момента выбытия, поступления выручки от реализации имущества, стоимость за материальные ценности в оценке возможного использования или реализации.
           
          Дебетовое (убыток) или кредитовое (прибыль) сальдо со счета 47 в текущем отчетном периоде списывается на счет 80 "Прибыли и убытки".
           

Пример:

           
          1. Первоначальная стоимость списанных в результате продажи основных средств составляет, по данным учета, 600 тыс. руб. (дебет счета 47 и кредит счета 01 ''Основные средства").
           
          2. Начислена сумма износа до момента реализации  -  270 тыс. руб. (дебет счета 02 и кредит счета 47).
           
          3. Расходы по демонтажу списанных основных средств  -  100 тыс. руб. (дебет счета 47 и кредит счетов производства или счета 80 "Прибыли и убытки").
           
          4. Выручка от реализации основных средств  -  900 тыс. руб. (дебет счета 51 "Расчетный счет" и кредит счета 47).
           
          Из данных примера следует, что сумма 470 тыс. руб. (270 тыс. руб. + 900 тыс. руб.  -  600 тыс. руб.  -  100 тыс. руб.) должна быть отнесена с дебета счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" на кредит счета 80 "Прибыли и убытки".
           
          В случае недостачи или порчи объектов основных средств первоначальная стоимость относится в дебет счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и кредит счета 01 "Основные средства", а сумма начисленного износа  -  в дебет счета 02 "Износ основных средств" и кредит счета 47. Остаточная стоимость (разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленного износа) относится на кредит счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" с дебетом счета 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" с последующим отнесением со счета 84 на дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба").
           
          При отсутствии конкретных виновников недостающие основные средства списываются по остаточной стоимости на дебет счета 80 и кредит счета 84.
           
          Обращаем внимание предприятий и организаций на порядок списания основных средств в случае безвозмездной передачи, начиная с 1 января 1995 года, так как согласно пункту 69 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации при безвозмездной передаче основных средств и иного имущества выявленный финансовый результат относится на собственные источники средств предприятий (81 "Использование прибыли", 87 "Добавочный капитал", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
           
          Кредитовое сальдо по счету 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" при сдаче объектов основных средств в долгосрочную аренду списывается на счет 83 "Доходы будущих периодов".
           
          Порядок списания основных средств установлен Типовой инструкцией о порядке списания пришедших в негодность зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств и другого имущества, относящегося к основным средствам (фондам), утвержденной Минфином СССР и Госпланом СССР 01.07.85 г. № 100, с учетом дополнений и изменений.
           
          Ликвидация отдельных принадлежностей, входящих в состав сложного инвентарного объекта, то есть частичная его ликвидация, оформляется в таком же порядке, как и полная ликвидация объекта основных средств.
           
          Убытки от ликвидации не полностью амортизированных основных фондов, кроме жилых зданий и других основных фондов, по которым амортизация не начисляется, а также от ликвидируемых основных средств в связи с реконструкцией организаций и городов относятся в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий на финансовые результаты. Для целей налогообложения финансовый результат увеличивается, если списание не связано со стихийными бедствиями, хищениями, при решении судебных органов об отсутствии виновных лиц или невозможности взыскания с них.
           
          При определении прибыли от реализации основных фондов организаций для целей налогообложения согласно п. 4 ст. 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" применяется индекс инфляции, рассчитываемый Госкомстатом России по постановлению Правительства Российской Федерации от 21.03.96 г. № 315 "Об утверждении порядка исчисления индекса инфляции, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли" на основе методологии расчетов производства и использования валового внутреннего продукта.
           
          Указанная методика исчисления индекса - дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий утверждена Госкомстатом России, Минэкономики России, Минфином России 21.05.96 г.
           
          Передача основных средств одной организации другой в установленном законом порядке оформляется актом приемки - передачи типовой формы. Списание с баланса стоимости безвозмездно переданных другим организациям основных средств производится на основании акта приемки - передачи и письменного сообщения (авизо) принимающих организаций об оприходовании принятых объектов.
           
          Организации, получившие безвозмездно от других организаций основные средства, увеличивают налогооблагаемую прибыль на стоимость этих средств, но не ниже остаточной стоимости у передающих организаций (разница между учетной стоимостью и износом, начисленным на день передачи).
           
          При определении прибыли от реализации основных фондов для целей налогообложения у передающих организаций учитывается разница (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов с учетом их последней переоценки, производимой на основании постановления Правительства Российской Федерации, увеличенной на индекс инфляции.
           
          При списании основных фондов, полностью амортизированных, на финансовые результаты списывается выручка от ликвидации (путем разбора) основных средств по цене возможного использования или возможной реализации.
           
          Необходимо учесть статью Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96 г. № 129 - ФЗ "О бухгалтерском учете", в которой определен порядок оценки имущества и обязательств организацией при отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, а именно:
           
          оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно,  -  по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации,  -  по стоимости его изготовления.
           

7. Отражение в учете операций, связанных с договором лизинга

           
          Начиная с 1997 года Минфином России, учитывая постановления Правительства Российской Федерации от 29.06.95 г. № 633 "О развитии лизинга в инвестиционной деятельности" и от 27.06.96 г. № 752 "О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации", отменены ранее действовавшие указания по бухгалтерскому учету лизинговых операций (приказ от 25.09.95 г. № 105 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности лизинговых операций") и установлен порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утвержден приказом Минфина России от 17.02.97 г. № 15).
           

7.1. Бухгалтерский учет у лизингодателя

           
          На счете 08 "Капитальные вложения" (субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств") учитываются в установленном порядке затраты по приобретению лизингового имущества.
           
          На счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (субсчет "Имущество для сдачи в аренду") приходуется имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, в корреспонденции с кредитом счета 08 "Капитальные вложения".
           
          При передаче лизингового имущества лизингополучателю лизингодатель не списывает со счета 03, субсчет "Имущество для сдачи в аренду" (отражение производится лишь записями в аналитическом учете), в случае, если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя.
           
          Если условиями договора обусловлена передача имущества на баланс лизингополучателя, то лизингодатель должен списать это имущество на счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" в следующем порядке:
           
          &