Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Бухгалтерский учет и налогообложение

           

Бухгалтерский учет и налогообложение  

        

В.И. Макарьева,
начальник отдела применения положений
по бухучету в налоговой работе
Госналогслужбы России,
государственный советник
налоговой службы II ранга
 

I. Основные средства

 

1. Что относится к основным средствам?

 

          К основным средствам как совокупности материально - вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

 

          К основным средствам относятся также капитальные вложения на улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы), и арендованные объекты основных средств.

 

          Капитальные вложения в многолетние насаждения, на улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

 

          В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра, другие природные ресурсы).

 

          Законченные капитальные затраты в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам, зачисляются организацией - арендатором в собственные основные средства в сумме фактических расходов с передачей арендодателю после срока аренды, если иное не предусмотрено договором аренды.

 

2. Каков порядок приобретения основных средств?

 

          Порядок приобретения основных средств определен Минфином СССР в Указаниях от 07.05.76 г. № 30, но необходимо учитывать также Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 26.12.94 г. № 170), Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30.12.93 г. № 160) и др.

 

          Как определено в п. 3.1.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, стоимость основных средств включает: расходы по приобретению оборудования по счетам поставщиков; транспортные расходы по доставке оборудования; заготовительно - складские расходы (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям); стоимость услуг товарных бирж; таможенные пошлины и др.

 

          Расходы по доставке оборудования до приобъектного склада и заготовительно - складские расходы учитываются предварительно на счете учета оборудования в общей сумме отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков и включаются в состав затрат по строительству объекта пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования с учетом суммы данных расходов, приходящейся на стоимость оборудования, числящегося в остатке на конец отчетного периода.

 

          Транспортные и заготовительно - складские расходы учитываются в составе затрат на строительство и приобретение основных средств отдельно от стоимости оборудования. Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, отражается на счете 08 "Капитальные вложения" согласно оплаченным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования.

 

          При осуществлении капитальных вложений на счете "Капитальные вложения" собираются расходы организации по уплате процентов по кредитам банков и иным заемным обязательствам, использованным на эти цели. Проценты, уплаченные (начисленные) после ввода в действие объектов основных средств, подлежат отнесению в дебет счета 81 "Использование прибыли" или других счетов учета аналогичных источников. На счет учета капитальных вложений относится также сумма налога на приобретение автотранспортных средств.

 

          На отдельном субсчете "Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств" счета 08 учитываются затраты, которые не списываются на счет 01 "Основные средства", а именно:

 

          затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;

 

          расходы перспективного характера: геолого - разведочные, изыскательские и другие, связанные со строительством объектов, в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;

 

          средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты по вводу их в эксплуатацию в собственность другими организациями;

 

          расходы, связанные с возмещением стоимости строений и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство;

 

          затраты застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другим организациям (основанием для списания этих затрат, кроме соответствующих актов приемки - передачи, является также справка принимающей стороны об отражении в учете упомянутых затрат);

 

          расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Центробанком России;

 

          убытки по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, в результате стихийных бедствий (в том числе приведшие к их ликвидации);

 

          затраты на консервацию строительства;

 

          расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;

 

          расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушение в финансово - хозяйственной деятельности;

 

          другие затраты.

 

          Указанное определено в п. 3.1.7 письма Минфина России от 30.12.93 г. № 160.

 

          Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в состав основных средств. В бухгалтерском учете и отчетности затраты по этим объектам отражаются как незавершенные капитальные вложения (п. 38 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации).

 

          В ст. 11 (п. 1) Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96 г. № 129 - ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления.

 

3. Как отражается в учете изменение стоимости основных средств?

 

          Основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости (т.е. по фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление).

 

          Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в следующих случаях: переоценка по постановлениям Правительства Российской Федерации; достройка; дооборудование; реконструкция и частичная ликвидация соответствующих объектов.

 

          В бухгалтерском учете увеличение балансовой стоимости числящихся на балансе организации основных средств по состоянию на начало года до их восстановительной стоимости при переоценке отражается: по дебету счета 01 "Основные средства" (либо счета 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства") и кредиту счета 87 "Добавочный капитал" в части основных средств производственного назначения; по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 88, субсчет "Фонд социальной сферы", в части основных средств непроизводственного назначения.

 

          Затраты по достройке, дооборудованию и реконструкции списываются на счет 08 "Капитальные вложения" по дебету с кредитом счетов 10 "Материалы", 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", 26 "Общехозяйственные расходы" 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" и т.п.

 

          Списание частичной ликвидации основных средств производится со счета 01 "Основные средства" по кредиту с дебетом счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

 

4. Какими методами производится переоценка основных средств?

 

          Переоценка основных средств производится несколькими методами:

 

          а) путем применения индексов изменения стоимости основных средств (разрабатываются и сообщаются Госкомстатом России);

 

          б) путем прямого пересчета балансовой стоимости применительно к ценам, складывающимся на момент переоценки, как правило, на 1 января.

 

          В случае применения прямого пересчета необходимо использовать:

 

          данные о ценах на основные фонды, полученные в письменной форме от организаций - изготовителей;

 

          сведения об уровне цен, полученные в органах ценообразования, государственной статистики, торговых инспекциях и организациях, имеющих такие сведения и расположенных на соответствующих территориях;

 

          сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

 

          экспертные заключения о рыночной стоимости объектов основных средств.

 

          Так как расходы по экспертным заключениям относятся на затраты производства, следует иметь в виду, что необходима соответствующая документация на проведение указанной работы, наличие лицензии у организации или предпринимателя, общества оценщиков, БТИ или других компетентных организаций.

 

          Необходимо учитывать требования Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации: основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственных операций, содержащие все необходимые реквизиты.

 

          Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы форма которых не предусмотрена в этих альбомах, но утверждена организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями п. 2 ст. 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96 г. № 129 - ФЗ.

 

5. Как отражаются в учете поступление и выбытие основных средств, безвозмездно переданных и безвозмездно полученных?

 

          Необходимо учитывать План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и инструкцию по его применению (утверждены приказом Минфина СССР от 01.11.91 г. №56 с учетом изменений согласно приказам Минфина России от 28.12.94 г. № 173, 28.07.95 г. №81), в которых четко сказано, что имущество, полученное организацией безвозмездно от других организаций, отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 87 "Добавочный капитал", субсчет "Безвозмездно полученные ценности".

 

          С указанного субсчета можно списывать убыток, образовавшийся в результате безвозмездной передачи основных средств другим организациям с отражением в учете по дебету счета 87, субсчет "Безвозмездно полученные ценности" с кредитом счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

 

          Безвозмездная передача основных средств может быть также отражена в бухгалтерском учете по дебету счетов 81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и др. по учету собственных средств организации.

 

6. Как списываются основные средства, которые морально устарели?

 

          Стоимость основных средств организации погашается путем начисления износа (амортизированной стоимости) и списания на издержки производства (обращения) в течение нормативного срока их полезного использования по нормам, утвержденным в установленном законодательством порядке (за исключением земельных участков, объектов природопользования и других объектов, относящихся к основным средствам, по которым порядок начисления износа устанавливается отдельными нормативными актами).

 

          Исходя из Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 г. № ВГ - 21 - Д/144/17 - 24/4 - 73, недоамортизированная стоимость основных средств подлежит списанию на собственные источники организации, к которым относятся: уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

 

          Уменьшение добавочного капитала может быть в результате получения сумм уценки основных средств при их переоценке по постановлениям Правительства Российской Федерации, при безвозмездной передаче объектов основных средств, списания объектов основных средств по причине невозможности использования (п. 4.3 Комментария руководителя Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России Бакаева А.С. к составлению годовой бухгалтерской отчетности за 1996 год). Следовательно, если организация в соответствии с п. 69 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации убыток от выбытия основных средств списала на счет 80 "Прибыли и убытки", то для целей налогообложения следует увеличить налогооблагаемую прибыль.

 

          Тем более что в разделе II "Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" (утверждено постановлением Правительства  Российской  Федерации от 06.08.92 г. № 552 с учетом изменений и дополнений, внесенных постановлениями Правительства Российской Федерации от 01.07.95 г. №661 и других) не предусмотрено списание отрицательного результата по выбытию основных средств для целей налогообложения.

 

7. Изменится ли порядок списания износа основных средств в 1997 г. ?

 

          Как известно, основные средства представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере.

 

          В результате этого в себестоимость продукции включаются затраты на воспроизводство основных производственных фондов в размере установленных амортизационных отчислений на полное восстановление от их стоимости по учету. Амортизационные отчисления производятся ежемесячно по нормам, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

 

          Согласно п. 5 Указа Президента Российской Федерации от 08.05.96 г. № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" с 1 января 1997 г. действующий порядок амортизации должен быть заменен, в частности имущество, подлежащее амортизации, объединяется в следующие три категории:

 

          здания, сооружения и их структурные компоненты;

 

          легковой автотранспорт, легкий грузовой автотранспорт, конторские оборудование и мебель, компьютерная техника, информационные системы и системы обработки данных;

 

          технологическое, энергетическое, транспортное и иное оборудование и материальные активы, не включенные в первую или вторую категории.

 

          До внесения изменений в порядок начисления амортизации организации имеют право начислять износ ежемесячно по установленным нормам. При этом следует учесть, что нормы амортизации по машинам и оборудованию установлены исходя из режима работы в две смены и, как правило, их корректировка при работе в одну смену не производится (не предусмотрено Положением по начислению амортизации).

 

          Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.08.94 г. № 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов" организациям предоставлено право применять начиная с 1 июля 1994 г. понижающие коэффициенты к амортизационным отчислениям в размере до 0,5 в тех случаях, когда финансово - экономические показатели организаций после переоценки основных средств существенно ухудшаются. В этом случае по кредиту счета 02 "Износ основных средств" с дебетом счетов производства (20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и т.п.) отражается сумма фактического начисления износа (т.е. с учетом применения понижающего коэффициента).

 

          Указанным выше постановлением разрешено применение механизма ускоренной амортизации по активной части производственных основных средств, перечень которой утверждается федеральными органами исполнительной власти. Решение о применении механизма ускоренной амортизации организациям следует оформить как элемент учетной политики в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (утверждено приказом Минфина России от 28.07.94 г. № 100) с сообщением налоговым органам в месячный срок. Сумма амортизационных отчислений, начисленная с применением в установленном порядке коэффициента ускорения, отражается по кредиту счета 02 "Износ основных средств" и дебету счетов учета затрат на производство в установленном порядке - с учетом коэффициента ускорения.

 

          Кроме того. Федеральным законом Российской Федерации от 14.06.95 г. № 88 - ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" субъектам малого предпринимательства разрешено применять наряду с ускоренной амортизацией дополнительное списание (в качестве амортизационных отчислений) до 50 процентов первоначальной стоимости основных средств со сроком службы более трех лет в первый год своей работы (со дня регистрации). Аналогичное правило было установлено постановлением Совета Министров РСФСР от 18.07.91 г. № 406 "О мерах по поддержке и развитию малых предприятий в РСФСР".

 

          При прекращении деятельности малого предприятия в первый год работы суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли организации.

 

          Для целей налогообложения суммы амортизационных отчислений, начисленные ускоренным методом, в случае нецелевого использования в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются (п. 2 "х" Положения о составе затрат).

 

8. Как учитывать основные средства, переданные в качестве лизингового имущества?

 

          Лизинговые операции отражаются в бухгалтерском учете согласно указаниям Минфина России, утвержденным приказом от 25.09.95 г. № 105 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности лизинговых операций", где установлен порядок бухгалтерского учета как у лизингодателя, так и у лизингополучателя.

 

          Лизингодатель произведенные затраты по приобретению лизингового имущества за счет собственных или заемных средств отражает по дебету счета 08 "Капитальные вложения" (субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств"). При передаче лизингового имущества лизингодателем лизингополучателю имущество должно быть оприходовано на счете 01 "Основные средства", субсчет "Лизинговое имущество", по дебету с кредитом счета 08, субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств".

 

          Ежемесячно лизингодатель начисляет амортизационные отчисления на полное восстановление сданного имущества исходя из утвержденных норм, а также в установленном порядке начисляет ускоренную амортизацию с отражением по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 02, субсчет "Износ лизингового имущества".

 

          Сумма лизинговых платежей, причитающаяся лизингодателю по условиям договора лизинга, отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Поступление лизинговых платежей от лизингополучателя лизингодатель отражает по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62.

 

          Аналогичные операции производятся арендодателем, если уставной деятельностью предусмотрена сдача основных средств в аренду и получение арендной платы как источника дохода.

 

          При выкупе лизингополучателем имущества у лизингодателя оно списывается в установленном порядке, т.е. по дебету счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и кредиту счета 01, субсчет "Лизинговое имущество". В случае возврата лизингополучателем имущества его стоимость переносится внутри счета 01 - с субсчета "Лизинговое имущество" на субсчет по учету собственных основных средств.

 

          В связи с тем что у лизингодателя основные средства, переданные лизингополучателю, учитываются на балансе, то у лизингополучателя они подлежат учету на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

 

          Начисленные причитающиеся лизингодателю платежи отражаются лизингополучателем по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

 

          При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 "Арендованные основные средства", и одновременно осуществляется запись по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 02 "Износ основных средств" (субсчет "Износ собственных основных средств").

 

9. Как учитываются основные средства, переданные в долгосрочную аренду?

 

          А. С правом дальнейшего выкупа

 

          Предприятие - арендодатель при передаче на условиях долгосрочной аренды с правом выкупа арендатором учитывает задолженность до внесения всей обусловленной договором стоимости за основные средства на счете 09 "Арендные обязательства к поступлению".

 

          Списание стоимости объектов основных средств в долгосрочную аренду производится арендодателем через счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" по кредиту с дебетом счета 09 в оценке, согласованной с арендатором. По дебету счета 47 списывается стоимость основных средств. Кредитовое сальдо по счету 47 (разница между согласованной стоимостью и остаточной) списывается на счет 83 "Доходы будущих периодов".

 

          Суммы начисленных процентов по договору долгосрочной аренды проводятся по дебету счета 09 и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". В кредит счета 80 списывается соответствующая часть разницы со счета 83.

 

          При поступлении платежей по арендной плате (дебет счетов учета денежных средств или расчетов и кредит счета 09) снижается остаток задолженности арендатора арендодателю. Если объект основных средств переходит в собственность арендатора до истечения срока аренды, то выкупная цена за минусом уплаченной до этого арендной платы и разница со счета 83 списываются в установленном порядке в момент выкупа.

 

          Арендатор учитывает долгосрочно арендуемые основные средства на счета 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства" в той оценке, которая согласована с арендодателем. Износ по долгосрочно арендуемым основным средствам арендатором учитывается на счете 02, субсчет "Износ долгосрочно арендуемых основных средств".

 

          Оприходование основных средств, взятых в долгосрочную аренду с правом выкупа, производится по дебету счета 03 с кредитом счета 97 "Арендные обязательства". Уплата причитающихся арендодателю платежей за использование долгосрочно арендуемых основных средств отражается по дебету счета 97 и кредиту счетов по учету денежных средств. Суммы начисленных процентов по договору долгосрочной аренды отражаются по дебету счета 81 "Использование прибыли" и кредиту счета 97.

 

          В случае погашения арендных обязательств (или дополнительного соглашения между арендодателем и арендатором и перехода основных средств в собственность арендатора) арендатору следует делать проводку по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства", а в части износа - с субсчета "Износ долгосрочно арендуемых основных средств" на субсчет "Износ собственных основных средств".

 

          Если по окончании договора аренды объект основных средств возвращается арендодателю, то в учете эта операция находит отражение по дебету счетов 02 и 97 и кредиту счета 03.

 

          Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату).

 

          Б. Без права выкупа

 

          Арендованные основные средства без права дальнейшего выкупа учитываются на балансе арендодателя и на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" у арендатора в оценке, указанной в договорах на аренду. Арендованные основные средства, находящиеся за рубежом, учитываются на счете 001 обособленно.

 

          Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей.

 

          Арендодатель, как определено в ст. 616 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

 

          Нарушение арендодателем обязанности по проведению капитального ремонта дает арендатору право по своему выбору:

 

          произвести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;

 

          потребовать соответственно уменьшения арендной платы;

 

          потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

 

          Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

 

          В. Арендная плата

 

          Арендная плата устанавливается в виде:

 

          определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

 

          установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

 

          предоставления арендатором определенных услуг;

 

          передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

 

          вложения арендатором обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

 

          Плата за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей) списывается в соответствии с п. 10 Положения о составе затрат по производству продукции на себестоимость выпускаемой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) по статье "Прочие затраты". Если договором аренды предусмотрена выплата арендного процента или возмещение арендодателю части прибыли, то эти платежи списываются арендатором на прибыль, остающуюся в его распоряжении.

 

          Арендодатель всю сумму арендной платы отражает по счету 80 "Прибыли и убытки" по кредиту, а по дебету - расходы по объекту, сданному в аренду.

 

          Следует учесть, что арендная плата, полученная от осуществления уставной деятельности (когда арендная плата является источником получения дохода), отражается по кредиту счета 46. Нельзя также для целей налогообложения списать расходы по объекту, сданному в аренду, при неполучении или неначислении доходов по аренде.

 

10. Каков порядок отражения операций по совместной деятельности?

 

          А. У участников совместной деятельности

 

          Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, установлен Минфином России в письме от 24.01.94 г. № 7 с учетом внесенных изменений в приказе Минфина России от 24.07.95 г. № 81 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с введением в действие первой части Гражданского кодекса Российской Федерации".

 

          Вопрос отражения операций по совместной деятельности будет рассмотрен в свете указанных документов.

 

          В ст. 244 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности.

 

          Общая собственность возникает при поступлении в собственность двух или нескольких лиц имущества, которое не может быть разделено без изменения его назначения (неделимые вещи) либо не подлежит разделу в силу закона.

 

          Денежные или иные имущественные взносы участников договора о совместной деятельности, а также имущество, созданное или приобретенное в результате совместной деятельности, являются их общей долевой собственностью.

 

          Стоимость передаваемого имущества для осуществления совместной деятельности участнику, ведущему общие дела, не списывается с баланса, а отражается на балансе как краткосрочные или долгосрочные финансовые вложения в зависимости от срока, на который заключен договор о совместной деятельности (счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения", 06 "Долгосрочные финансовые вложения" с выделением отдельных субсчетов "По совместной деятельности").

 

          Оценка имущественных взносов участниками производится согласно договору. При этом, в случае отличия балансовой стоимости переданного имущества от оценки по договору разница при превышении списывается на счет 87 "Добавочный капитал", а при занижении - на счет 81 "Использование прибыли".

 

          Иначе говоря, по дебету счетов Об (субсчет "По совместной деятельности"), 58 (субсчет "По совместной деятельности") следует отразить стоимость передаваемого имущества по договору. Списание передаваемого имущества у участников производится по дебету счетов 06 или 58 с кредитом счетов 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" при передаче готовой продукции, 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов" в зависимости от видов передаваемого имущества.

 

          По дебету счетов 46, 47, 48 и кредиту счетов имущества (01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы", 40 "Готовая продукция", 41 "Товары" и др.) отражается балансовая стоимость переданного имущества.

 

          Суммы начисленного износа по основным средствам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам списываются по дебету счетов 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" в кредит счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов".

 

          Для отражения в учете данных по списанию материальных ценностей для передачи участнику, осуществляющему ведение дел по совместной деятельности, необходимо получить от участника авизо о том, что он оприходовал переданное ему имущество для ведения дел по общей совместной деятельности. Первичными учетными документами о получении имущества в этом случае являются копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.

 

          Причитающуюся прибыль от совместной деятельности каждый участник отражает по дебету счета 78 и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", а при перечислении ее - по дебету счетов учета денежных средств (50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" и т.п.) и кредиту счета 78.

 

          В случае наличия убытков от совместной деятельности они ни в коей мере не списываются в уменьшение прибыли от финансово - хозяйственной деятельности, их списание каждым участником производится по дебету счетов собственных средств - 81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и др. - и кредиту счета 78 при начислении и по дебету этого счета с кредитом счетов учета денежных средств при перечислении.

 

          Когда прекращается совместная деятельность, то оставшееся имущество и денежные средства распределяются участниками согласно заключенным ранее договорам и в первую очередь направляются на закрытие счетов 06 или 58 финансовых вложений, субсчет "По совместной деятельности".

 

          При получении средств выше числящихся финансовых вложений полученный результат списывается на счет 87 "Добавочный капитал", субсчет "Безвозмездно полученные ценности". Если сумма полученных средств ниже финансовых вложений, то отрицательная разница списывается на счета 81, 86 "Резервный капитал", 87,88.

 

          Подлежащие получению средства в результате прекращения совместной деятельности отражаются участниками по дебету счета 78 и кредиту счета 06 или 58, а по мере погашения задолженности участником, ведущим общие дела по совместной деятельности, - по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 78.

 

          Б. У участника, ведущего общие дела по договору о совместной деятельности

 

          Участник, которому поручено ведение общих дел, действует на основании доверенности, выданной остальными участниками договора. На отдельном (обособленном) балансе он учитывает имущество, объединенное участниками договора для совместной деятельности, данные которого не включаются в его баланс.

 

          Участник, ведущий общие дела по совместной деятельности, денежные и имущественные взносы участников договора отражает по дебету счетов учета соответствующих ценностей (51 "Расчетный счет", 01 "Основные средства", 10 "Материалы", 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и др.) с кредитом счета 96 "Целевые финансирование и поступления" субсчет "Общая долевая собственность по совместной деятельности".

 

          Если участник ведет дела по нескольким договорам, он открывает отдельные субсчета по каждому договору.

 

          Учет полученного имущества участником, ведущим общие дела по совместной деятельности, осуществляется в той оценке, которая предусмотрена в договоре (основанием служат первичные учетные документы об оприходовании имущества).

 

          В ходе совместной деятельности приобретенное или созданное имущество учитывается в общеустановленном порядке по фактическим затратам на его приобретение, изготовление и т.п. На эти цели направляются дополнительные взносы участников совместной деятельности, и они учитываются на счете 96, субсчет "Общая долевая собственность по совместной деятельности".

 

          Распределяемая всем участникам прибыль отражается по дебету счету 81 "Использование прибыли" и кредиту счета 78 при начислении, а при перечислении со счета 78 по дебету списывается на счета учета денежных средств.

 

          Убыток, подлежащий возмещению участниками, списывается по дебету счета 78 и кредиту счета 88, субсчет "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года", а по мере погашения - по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 78.

 

          Возврат денежных средств участникам договора о совместной деятельности по окончании срока договора отражается по дебету счета 96 и кредиту учета денежных средств.

 

          При возврате имущества каждому участнику порядок снятия его с учета отражается в установленном порядке - по дебету счетов реализации (46, 47, 48) и кредиту счетов по учету имущества (01, 04, 10, 12, 40, 41 и др.).

 

          Следует учесть при этом, что в кредит счетов реализации относятся суммы имущественных взносов, которые были учтены на счете 96, субсчет "Общая долевая собственность по совместной деятельности", а суммы износа, начисленные за период осуществления совместной деятельности, списываются в кредит счетов 47 и 48 с дебета счетов 02 и 05 соответственно.

 

          Нигде не определен тот момент, который касается переоценки основных средств, переданных для осуществления совместной деятельности. Но, руководствуясь постановлениями Правительства Российской Федерации и указаниями Минфина России о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки основных фондов по состоянию на начало следующего за отчетным года, а также возможности наличия разницы при возвращении основных средств, переоценку осуществляет участник, ведущий общие дела по договору о совместной деятельности, у которого учитываются основные средства.

 

11. Как списываются расходы по ремонту основных средств?

 

          В п. 10 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции сказано о том, что затраты на проведение всех видов ремонтов (текущих, средних, капитальных) основных производственных фондов включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам, затратам на оплату труда, отчислениям на социальные нужды и др.).

 

          В случае проведения непредвиденного ремонта, оказывающего существенное влияние на финансовые показатели, организации могут списать фактические расходы на счет 31 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием на затраты производства.

 

          Расходы по ремонту списываются на затраты производства как по собственным, так и по арендованным основным средствам в случае, если это предусмотрено договором по аренде.

 

          В случае необходимости проведения особо сложного ремонта организации образуют ремонтный фонд для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения затрат. При этом обязательно наличие сметы затрат на проведение особо сложного ремонта основных средств на 5 лет с определением размера отчислений в каждом месяце. Отчисления производятся исходя из балансовой стоимости и нормативов (постановление Совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072).

 

          В целях равномерного включения в течение года расходов по ремонту основных средств организации могут создавать резерв расходов на ремонт основных производственных фондов (п. 62 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации).

 

          Нельзя оставлять превышающие фактические затраты на счете 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей"; излишне начисленные суммы (разница между созданным резервом и фактическими затратами на ремонт) на образование резерва на ремонт следует сторнировать в конце отчетного года. При наличии фактических расходов по проведенному ремонту стоимость которого превышает резерв, досписание производится на себестоимость. Если, наоборот, налицо наличие фактических расходов и в случае незавершения ремонта, то на счете "Резервы предстоящих расходов" (субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств") следует оставить необходимые суммы для списания фактических расходов в следующем году при завершении ремонта.

 

          Излишне созданный ремонтный фонд следует отразить по дебету счета 89 и кредиту счета "Прибыли и убытки".

 

12. Как проводится переоценка основных фондов после сдачи отчета статорганам?

 

          Правительство предоставило организациям право осуществлять переоценку основных фондов путем прямого пересчета их балансовой стоимости применительно к ценам на соответствующие виды основных фондов, складывающимся на 01.01.96 г. и подтвержденным документами и экспертными заключениями о рыночной стоимости.

 

          До 15 февраля 1996 г. организации обязаны сообщить органам государственной статистики результаты переоценки основных фондов, на основании чего результаты переоценки направляются Минэкономики России и Минфину России не позднее 25 мая 1996 г.

 

          Указанное свидетельствует о том, что уточнение оценки стоимости основных средств путем прямого пересчета, произведенного после сдачи отчетной информации о результатах переоценки в органы государственной статистики, в бухгалтерском учете, не отражается и отражать это не разрешается (комментарий по отчету за 1995 и 1996 гг. руководителя Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России Бакаева А. С.).

    

13. Начисляется ли износ сверх нормативного срока службы основных средств?

 

          До выхода Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 20.03.92 г. № 10) начисление износа согласно Положению о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 г. № ВГ - 21 - Д/144/17 - 24/4 - 73, производилось в течение срока службы.

 

          Начиная с 1 января 1992 г. стоимость основных средств организации погашается путем начисления износа (амортизированной стоимости) и списания на издержки производства (обращения) в течение нормативного срока их полезного использования по нормам, утвержденным в установленном порядке (за исключением земельных участков, объектов природопользования и других объектов, по которым порядок начисления износа устанавливается отдельными нормативными актами).

 

          При этом, применение ускоренной амортизации сокращает срок использования основных средств, а при понижающем коэффициенте срок использования увеличивается.

 

14. Как начисляется износ по основным фондам, обслуживающим производства и хозяйства?

 

          Амортизационные отчисления по помещениям, предоставленным бесплатно организациям общественного питания (как состоящим, так и не состоящим на балансе организации), обслуживающим трудовые коллективы, как и затраты на проведение всех видов ремонта помещения, относятся на затраты производства.

 

          В элементе "Амортизация основных фондов" отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных фондов (помещений и инвентаря), предоставляемых организациями медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на их территории.

 

          Начисление амортизационных отчислений по состоящим на балансе объектам социального назначения, учитываемых на счете 88, субсчет "Фонды социальной сферы", отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и кредиту счета 02 "Износ основных средств" (инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий).

 

15. Как начисляется износ по приобретенной для офиса мебели?

 

          В связи тем что приобретаемая организацией мебель служит свыше одного года, стоимость ее на дату приобретения также превышает установленный предел стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов, а также согласно единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072, мебель учитывается в составе основных фондов, так как срок ее использования составляет 10-15 лет.

 

16. Каков порядок отражения в учете дохода от сдачи в аренду без права выкупа части помещения?

 

          Порядок отражения в бухгалтерском учете полученной выручки от сдачи в аренду части здания зависит от следующих обстоятельств:

 

          1. Сдача имущества в аренду и получение выручки от арендатора предусмотрены уставной деятельностью - дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредит счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (или дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами");

 

          2. Доходы от сдачи имущества в аренду не предусмотрены уставной деятельностью - дебет счета 51 "Расчетный счет" или другие денежные средства с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки";

 

          3. Получение арендной платы от сдачи объектов непроизводственной сферы при списании расходов по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражается по дебету счетов учета денежных средств или расчетов и кредиту счетов расчетов с дебиторами и кредиторами (расходы списываются с кредита счета 29 в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

 

17. Каков порядок списания не полностью амортизированных основных средств, демонтированных при осуществлении работ по реконструкции ?

 

          В инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и в п. 69 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации определено, что объекты основных средств, принадлежащих организации на правах собственности, при выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.), списываются по дебету счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" в части учетной стоимости и расходов по демонтажу, сносу и разборке, а по кредиту - в части начисленного износа на день выбытия, выручки от реализации основных средств и стоимости материальных ценностей, поступивших в связи со списанием имущества в оценке возможного использования или реализации.

 

          Как установлено Минфином СССР в письме от 07.05.76 г. №30 с учетом изменений к нему от 12.10.87 г. № 195 (в п. 127 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций), убытки от ликвидации не полностью амортизированных основных средств, ликвидируемых в связи с реконструкцией и техническим перевооружением, на результаты хозяйственной деятельности не относятся, для целей налогообложения это также не принимается, что подтверждается и Типовой инструкцией по списанию основных средств (письмо Минфина СССР и Госплана СССР от 01.07.85 г. № 100).

 

18. Как может физическое лицо выйти из состава учредителей с получением внесенных основных фондов?

 

          Оприходование основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал организации, отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в оценке по договоренности сторон. Разница между договорной ценой и учредительным взносом списывается по кредиту счета 87 "Добавочный капитал", а между учредительным взносом и договорной ценой - по дебету счета 81 "Использование прибыли или других собственных средств организации".

 

          Списание основных фондов, переданных учредителю, отражается в установленном порядке с дополнительной проводкой по кредиту счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" с дебетом счета по учету учредительных взносов, а также по дебету счета 85 "Уставный капитал" (после внесения соответствующих изменений в установленном порядке в устав и учредительные документы) и кредиту счета 47.

 

19. Если износ начислен неправильно, как внести исправления?

 

          Порядок исправления отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) установлен Минфином России в Инструкции о порядке заполнения типовых форм годовой бухгалтерской отчетности (утверждена приказом Минфина России от 19.10.95 г. №115 и от 12.11.96 г № 97).

 

          Исходя из этого порядка при обнаружении неправильного исчисления износа основных фондов в бухгалтерском учете отражается: излишнее начисление - по дебету счета 02 "Износ основных средств" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки"; недоначисление - по дебету счета 80 и кредиту счета 02.

 

II. Нематериальные активы

 

1. Что относится к нематериальным активам?

 

          К нематериальным активам относятся права организации, возникающие:

 

          из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

 

          из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; из прав на "ноу - хау" и др.;

 

          из права пользования земельными участками, природными ресурсами.

 

          К нематериальным активам относятся организационные расходы.

 

          По статье "Организационные расходы" показываются фактические расходы, связанные с образованием юридического лица.

 

          Как нематериальные активы по статье "Деловая репутация организации" отражается сумма превышения покупной цены приватизированного имущества над его оценочной (начальной) стоимостью. Порядок отражения указанной разницы установлен Минфином России в письме от 23.12.92 г. № 117 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий".

 

          Нематериальные активы в обязательном порядке используются в хозяйственной деятельности в течение длительного периода (свыше одного года) и приносят доход организации.

 

2. Как отразить в учете вклад в уставный капитал нематериальными активами?

 

          Организации после государственной регистрации отражают по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 85 "Уставный капитал" сумму вкладов, предусмотренных учредительными документами.

 

          Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 с дебетом счетов по учету денежных с