Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение иностранных компаний в РФ: международно-правовой и национальный аспекты

                     

Налогообложение иностранных компаний в РФ: международно-правовой и национальный аспекты

                

Н.Г. Скачков,
аспирант кафедры международного права МГЮА
           
          Налогообложение иностранных юридических лиц в Российской Федерации производится на основании двух видов нормативных документов. Во - первых, это специальные акты, прежде всего Закон РФ от 27.12.91 г. № 2116 - 1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в редакции от 10.01.97 г.) Во - вторых, это акты общего характера, в том числе Закон РФ от 27.12.91 г. № 2118 - 1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", Закон РФ от 06.12.91 г. № 1992 - 1 "О налоге на добавленную стоимость", Федеральный закон от 11.11.94 г. № 37 - ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по обязательным  платежам  во  внебюджетные государственные фонды".
           
          Кроме федеральных законов, вопросы налогообложения иностранных лиц регулируются указами Президента, в частности Указом от 22.12.93 г. № 2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов разных уровней" (в редакции от 10.09.96 г.), который определяет режим налогообложения предприятий с иностранными инвестициями.
           
          Ведомственные акты, инструкции и письма Госналогслужбы России занимают особое место в регулировании налоговых отношений. Их основная функция - обеспечить упорядоченную правоприменительную практическую деятельность органов управления, связанную с правильным и своевременным взиманием налогов. Однако они нередко выступают и как основные регулятивные документы в области налогообложения иностранных физических и юридических лиц, вступая иногда в противоречие с более высокими по юридической силе нормативными актами.
           
          Налоговые вопросы регулируются в РФ также на основе международно - правовых документов. Международные соглашения имеют двойственную природу. С одной стороны, они регулируют межгосударственные отношения, а с другой - они являются внутригосударственными законами, которые, будучи инкорпорированными в национальное право, обязательны для резидентов государств - участников этих соглашений.
           
          Согласно нормам Конституции РФ (ст. 15), Федерального закона от 15.07.95 г. № 101 - ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" (п. 2 ст. 5), общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры - составная часть правовой системы РФ: "Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, применяются правила международного договора".
           
          Соответственно, международный договор имеет приоритет перед внутригосударственным нормативным актом, что, в свою очередь, влияет на национально - правовое регулирование, в том числе вопросов налогообложения.
           
          Влияние договоров на национально - правовое регулирование налогообложения проявляется прежде всего в формировании основных налоговых концепций. В частности, один из важнейших институтов налогообложения иностранных юридических лиц - это постоянное представительство, то есть место, где лицо осуществляет постоянную деятельность с целью получения прибыли через обособленное подразделение на территории другого государства. Согласно международным соглашениям по налоговым вопросам постоянное представительство означает постоянное место деятельности, через которое лицо с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве полностью или частично осуществляет коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве (Соглашение между Правительством СССР и Правительством Канады от 13.06.85 г. "Об избежании двойного налогообложения доходов").
           
          Можно выделить две формы влияния международных договоров на национальное налоговое законодательство:
           
          1. Заимствование без каких - либо изменений определения постоянного представительства, данного в международном договоре. К подобного рода примерам можно отнести инструкцию Госналогслужбы России "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" от 14.05.93 г. № 20, утратившую силу в связи с изданием инструкции Госналогслужбы России от 16.05.95 г. № 34. Она устанавливала те же критерии постоянного представительства, что содержатся в международных соглашениях. А письмо Госналогслужбы России от 11.03.96 г. № НП - 6 - 06/164 "О методических рекомендациях по заполнению налоговой декларации иностранного юридического лица" отсылает к определению постоянного представительства, данного в договорах (п. 9).
           
          2. Создание собственного определения постоянного представительства на основании терминов международных соглашений. Так, инструкция Госналогслужбы России от 16.06.95 г. № 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц помимо принятых соглашениями критериев постоянного представительства (фабрика, контора и др.), объявляет постоянным представительством место наладки игровых автоматов. Согласно документу постоянным представительством будет и строительная площадка, однако в отличие от международных соглашений инструкция № 34 не устанавливает срок признания стройплощадки постоянным представительством.
           
          Данная инструкция пошла дальше международных соглашений, объявляя постоянным представительством любое физическое лицо - посредника или контрагента иностранного юридического лица. Думается, что такое широкое толкование понятия "постоянное представительство" не может считаться позитивным, так как создает благоприятную почву для злоупотреблений.
           
          Следующим проявлением влияния положений международных соглашений на российское налоговое право является порядок расчета прибыли, полученной от деятельности постоянного представительства. Международные соглашения для определения прибыли постоянного представительства используют прямой метод, когда прибыль постоянного представительства определяется как разница между выручкой от реализации продукции и непосредственно затратами самого представительства (например, Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Узбекистан от 02.03.94 г. "Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества").
           
          Если не представляется возможным определить доходы иностранного юридического лица от всех источников, одним из которых является деятельность в Российской Федерации, используется косвенный метод на основании трех показателей. К ним относятся:
           
          1. Удельный вес доходов лица, полученных в РФ в общей сумме всех доходов данного лица.
           
          2. Удельный вес расходов данного лица на территории РФ в общей сумме всех расходов.
           
          3. Удельный вес персонала, занятого деятельностью в РФ, в общей численности всего персонала данного юридического лица.
           
          Очевидно, что все три показателя соответствуют критериям, принятым в мировой договорной практике: поступления (первая категория), расходы (вторая категория) и общая организация постоянного представительства (третья категория).
           
          При этом инструкция № 34 исходит из того, что первая и третья категории наиболее предпочтительны для расчета прибыли постоянного представительства.
           
          Воздействие международных договоров сказывается наиболее заметно в вопросах установления налоговых режимов в национальном законодательстве. Прежде всего это относится к льготным режимам, что проявляется в:
           
          а) освобождении части прибыли из - под территориальной налоговой юрисдикции России как облагающего государства;
           
          б) установлении пониженного размера налоговой ставки для иностранного налогоплательщика в облагающей стране.