Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение банков в 1997 году

      

Налогообложение банков в 1997 году


Р.И. Рябова,
советник председателя правления Конверсбанка


        В предлагаемой читателям статье рассматриваются вопросы, возникающие в практической работе, а также задаваемые автору на семинарах и лекциях как работниками банков, так и работниками налоговых инспекций.


        На большинство из них нет однозначного ответа, поэтому в статье изложены различные позиции.


1. Налог на прибыль


        В соответствии со ст. 8 Закона РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций”, с учетом изменений, внесенных в указанную статью Федеральным законом от 10.01.97 № 13-ФЗ, налогоплательщики одновременно с расчетом налога на прибыль предоставляют дополнительные материалы по определению налогооблагаемой базы и расчеты по предоставлению льгот.


        Банки и иные кредитные организации, начиная с расчета налога за I полугодие текущего года, представляют справку по форме приложения № 12 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 № 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” (далее по тексту  -  Справка).


        Исходной базой для определения валовой прибыли (строка 1 “Расчета налога от фактической прибыли”) является балансовая прибыль банка, определяемая по правилам бухгалтерского учета, регламентируемым Банком России.


        Результат балансового счета 980 “Прибыли и убытки” с начала года на последнюю отчетную дату (прибыль или убыток) вносится в строку 1 Справки.


        По строке 2 отражается увеличение результата по данным бухгалтерского учета для целей налогообложения.


        Не останавливаясь на корректировках, общих для всех организаций (строки 2.1 “а” - ”и”), рассмотрим те из них, которые отражают специфику банковской деятельности.


        Строка 2.1 “к”  -  отчисления в резерв на возможные потери по ссудам.


        Порядок формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам установлен письмом Банка России от 20.12.94 № 130-а.


        В соответствии с телеграммой Госналогслужбы России, Минфина России и Банка России от 01.11.95 и 31.10.95 № НП-6-01/578; 04.01.21; 114-95 не уменьшают налогооблагаемую базу и отражаются по строке 2.1 “к” фактически произведенные отчисления в резерв на возможные потери по ссудам:


         -  относящимся к первой и второй группам риска. Создание резерва по указанным ссудам является элементом учетной политики банка;


         -  выданным под гарантию Правительства РФ, субъектов Российской Федерации и (или) поручительство Минфина России;


         -  не имеющим обеспечения (необеспеченным ссудам).


        Рассмотрим некоторые спорные ситуации, возникающие при проверках банков налоговыми органами, в части резерва на возможные потери по ссудам.


        Как было сказано выше, банк может не создавать резерв по ссудам первой и второй групп риска. В этом случае резерв создается при переходе ссуды в третью группу в размере 30 %, который учитывается для целей налогообложения.


        Если банк создавал резерв по ссуде первой, затем второй группам риска, то при переходе в третью группу резерв доначисляется в размере 25 %.


        А можно ли для целей налогообложения учесть весь резерв в размере 30 %? По мнению автора, в связи с тем, что для целей налогообложения учитываются фактические отчисления в резерв за отчетный период, то есть с начала года на последнюю отчетную дату, резерв, созданный и отнесенный на расходы банка до 1 января 1997 года, не может уменьшать налогооблагаемую базу в 1997 году.


        Если начисление резерва, начиная с первой группы риска, осуществлялось в текущем году, то весь резерв в размере 30 % должен учитываться для целей налогообложения.


        Поясним изложенное на примере.


        В 1996 году предприятию выдан кредит в сумме 100 млн руб. и создан резерв на 1 января 1997 года в размере 5 %. При этом была сделана бухгалтерская проводка:


        Д-т 970 К-т 945  -  5 млн руб.


        Налогооблагаемая прибыль в 1996 году увеличена на сумму указанного резерва.


        Сальдо по счету 945 на 1 января 1997 года  -  5 млн руб.,


        в том числе:


        по ссудам 1 - 2 групп  -  5 млн руб.


        по ссудам 3 - 5 групп   -      -


        В 1997 году ссуда поэтапно отнесена к пятой группе риска, и в бухгалтерском учете отражено доначисление резерва до 100 %.


        Д-т 970 К-т 945 -  95 млн руб.


        На 1 января 1998 года ссуда не погашена. Сравним сальдо по счету 945 на начало и конец года.     
     

  
 

Сальдо по сч. 945

Изменение
величины резерва

  
 

на 01.01.97.

на 01.01.98

  
 

по ссудам 1-2 гр.  

5

-

-5

по ссудам 3-5 гр.  

-

100

+100

Итого  

5

100

+95


        Большинство банков для корректировки балансовой прибыли на сумму резервов на возможные потери по ссудам, не учитываемые для целей налогообложения, пользуются аналитическим учетом в разрезе групп риска по счету 945.


        При этом изменение сальдо по ссудам 3 - 5 групп (кроме необеспеченных) не влияет на налогооблагаемую базу, так как при создании резервы по этим ссудам учитываются в составе расходов, а при погашении ссуд  -  в составе доходов.


        В то же время резервы по ссудам 1 и 2 групп риска при создании увеличивают налогооблагаемую базу, а при погашении ссуды  -  уменьшают.


        При погашении ссуды на сумму созданного ранее резерва делается проводка:


        Д-т 945 К-т 960.


        Если этот резерв не учитывался при создании, то при погашении отнесенная в кредит счета 960 “Операционные и разные доходы банка” сумма восстановленного резерва вычитается из балансовой прибыли.


        Но в нашем примере уменьшение сальдо по счету 945 по ссудам 1 - 2 групп связано не с восстановлением суммы резерва на счет 960, а с переходом данной ссуды в более высокую группу риска.


        В связи с этим в 1997 году никаких корректировок по резерву на возможные потери по данной ссуде делать не нужно.


        В дальнейшем при погашении ссуды будет сделана проводка на восстановление резерва:


        Д-т 945 К-т 960 -  на 100 млн руб.


        Учитывая, что при создании резерва для целей налогообложения было учтено только 95 млн руб., то на разницу, то есть на 5 млн рублей, должна быть уменьшена налогооблагаемая база.


        Указанная сумма отражается по строке 3.2 Справки.


        Если ссудная задолженность клиента признается безнадежной, то происходит расходование созданного резерва. Нужно ли в этом случае делать какие-либо корректировки для целей налогообложения?


        Согласно п. 13.9 письма Банка России от 20.12.94 № 130-а безнадежной ссудой признаются просроченные от 60 до 180 дней необеспеченные ссуды и все ссуды, просроченные более 180 дней.


        Резерв по необеспеченным ссудам для целей налогообложения не учитывается.


        Для того чтобы резерв был учтен при создании, ссуда должна быть по меньшей мере недостаточно обеспеченной.


        К таким ссудам относятся ссуды, имеющие частичное обеспечение (по стоимости не менее 60 % размера ссуды), но его реальная (рыночная) стоимость или возможность реализации сомнительны.


        Эти условия дают возможность при отнесении ссуд к пятой группе риска учитывать резерв при создании для целей налогообложения.


        Для списания безнадежной задолженности за счет созданного резерва согласно письму Банка России от 20.12.94 № 130-а необходимо:


         -  решение Правления банка о списании с баланса ссудной задолженности, согласованное с Советом банка;


         -  решение судебных органов о признании должника банкротом.


        Если решение Правления принято без решения судебных органов, то на сумму резерва, учтенного для целей налогообложения при создании, необходимо увеличить облагаемую прибыль, так как нарушена установленная Банком России процедура.


        На практике это имеет место, когда известно, что обращение в суд, кроме издержек, результата не принесет.


        Напомним читателям, что в соответствии с телеграммой Банка России от 01.11.95 № 204 отчисления в резерв на возможные потери по ссудам, выданным в иностранной валюте, производятся в российских рублях и учитываются на отдельном лицевом счете балансового счета 945.


        При переоценке задолженности по кредиту в связи с изменением курса рубля по отношению к иностранным валютам производится доначисление или уменьшение резерва:


Переоценка задолженности по кредиту
                                    Д-т ссудного  К-т 019
                                    счета клиента


или                     Д-т 019         К-т ссудного
                                                        счета клиента 


Доначисление (уменьшение)резерва 
                                    Д-т 970         К-т 945 

        или                                                  Д-т 945                           К-т 960 


        Курсовой разницы по счету 945 не возникает, так как резерв создается в рублях.


        Строка 2.1 “м”  -  убытки по срочным сделкам, предметом которых не является иностранная валюта.


        По данной строке отражается отрицательный результат срочных сделок (контрактов) с ценными бумагами и драгоценными металлами.


        Порядок отражения в учете срочных сделок установлен положением от 21.03.97 № 55 “О порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов и ценных бумаг в кредитных организациях”, утвержденным приказом Банка России от 21.03.97 № 02-97.


        Требования и обязательства по срочным сделкам с даты заключения до даты валютирования учитываются на забалансовых счетах.


        Финансовые инструменты, имеющие рыночные или официальные курсы (цены), учитываются по этим курсам (ценам) и подлежат переоценке:


         -  в день заключения сделки на разницу между курсом сделки и официальным курсом или рыночной ценой на дату заключения сделки;


         -  в день изменения официального курса или рыночной цены  -  на сумму разницы между последним курсом (ценой) и вновь устанавливаемым курсом.


        В настоящее время на забалансовых счетах подлежат переоценке ценные бумаги, которые переоцениваются в балансе банка: ГКО, ОФЗ и облигации РАО ВСМ.


        Пример:


        Заключена сделка по продаже ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, с поставкой Т+30 по цене 95 единиц, рыночная цена  -  90 единиц.


     Д-т 99166 -  требование по поставке рублей  -  95 (цена сделки)

     К-т 99164 -  обязательства по поставке ценных бумаг -  90 (рыночная цена)
     К-т 99173 -  нереализованные курсовые разницы по переоценке ценных бумаг - 5


        К моменту исполнения сделки рыночная цена возросла до 98 и осуществлена переоценка обязательства по поставке ценных бумаг:


Д-т 99173 -  8

К-т 99164 -  8


        В день исполнения сделки внебалансовые счета закрываются:


Д-т 99164 -  98

К-т 99166 -  95

К-т 99173 -  3


        В балансе банка будут сделаны проводки:


     Д-т 904-1 -  “Дебиторы по поставке рублей”  -  95

            904-2 -  “Кредиторы по поставке ценных бумаг”  -  98
                                

     Д-т 662     -  “Переоценка ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ” -  3
              

        Исполнение обязательства по поставке ценных бумаг:


Д-т 904-2

К-т 194                       98


        Получение рублей:


Д-т 161  

К-т 904-1                   95


        В соответствии с установленным порядком бухгалтерского учета на счете 662 отражена отрицательная разница между курсом сделки и рыночной ценой на дату ее исполнения.


        Согласно установленному Банком России порядку сальдо со счета 662 относится на доходы и расходы банка в последний рабочий день месяца.


        Изложенный порядок не позволяет получить на счетах бухгалтерского учета реальный результат от сделки, то есть разницу между ценой реализации и ценой приобретения ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ.


        Убыток в виде отрицательной курсовой разницы возникает также при покупке ценных бумаг по срочным сделкам по цене, превышающей рыночную цену на дату валютирования.


        И при покупке, и при продаже возникает курсовая разница, которая может быть как положительной, так и отрицательной.


        Отрицательное сальдо, отнесенное на расходы банка в последний рабочий день месяца по срочным сделкам, предметом которых не является иностранная валюта, увеличивает балансовую прибыль для целей налогообложения.


        В настоящее время развивается срочный рынок корпоративных ценных бумаг. Однако для бухгалтерского учета этих операций нормативная база и Минфином России, и Банком России не установлена.


        Положение от 21.03.97 № 55 “О порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов и ценных бумаг в кредитных организациях” (далее  -  Положение № 55) не содержит исключений для негосударственных ценных бумаг.


        Следовательно, при заключении срочного контракта на поставку корпоративных ценных бумаг на внебалансовых счетах должны быть сделаны записи по цене сделки:


Д-т 99166 -  Требования по поставке рублей

К-т 99164 -  Обязательства по поставке ценных бумаг


        Переоценка нормативными документами не предусмотрена.


        При наступлении даты валютирования внебалансовые счета закрываются обратной проводкой, а в балансе делаются записи:


Д-т 904-1 -  Дебиторы по поставке рублей

К-т 904-2 -  Кредиторы по поставке ценных бумаг.


        Исполнение обязательства по поставке ценных бумаг:


Д-т 904-2

К-т 191

Д-т 970 или К-т 960.


        Получение рублей:


Д-т 161  

К-т 904-1.


        На сумму убытка, отнесенного в дебет счета 970, увеличивается налогооблагаемая база, так же как и при наличных сделках.
     


        Такая схема отражает реальный результат в момент исполнения обязательства, но не учитывает вариационную маржу, ежедневно возникающую в торговой системе.


        Нужно ли вести учет вариационной маржи, а если нужно, то можно ли использовать промежуточный счет, с которого на доходы или расходы списывать сальдо? В какой момент списывать сальдо  -  ежемесячно или при закрытии контракта?


        При отсутствии официально установленного порядка учета вариационной маржи на практике используются три варианта, дающие разные результаты для целей налогообложения.


        1. Ежедневное отнесение вариационной маржи по выпискам из торговой системы на счет 960 “Операционные и разные доходы” (положительная маржа) или на счет 970 “Операционные и разные расходы” (отрицательная маржа). Это самый неблагоприятный вариант для целей налогообложения, так как на сумму отрицательной маржи нужно увеличить налогооблагаемую базу.


        2. Предварительное отнесение вариационной маржи на балансовый счет 662 (или 904) на отдельный лицевой счет со списанием сальдо в последний рабочий день месяца.


        Этот вариант позволяет сократить обороты по счету 970.


        До введения в действие Положения № 55 эта схема предусматривалась для учета фьючерсных контрактов на ГКО и ОФЗ-ПК (телеграммы Банка России от 20.08.96 № 316 и от 01.04.97 № 430). Официальное распространение порядка, изложенного в указанных телеграммах, на срочные сделки с негосударственными ценными бумагами представляется вполне возможным.


        При этом варианте налогооблагаемая база увеличивается на сумму отрицательного сальдо, относимого на счет 970 ежемесячно, без сальдирования результата за отчетный период.


        3. Предварительное отражение вариационной маржи на балансовом счете 662 с отнесением сальдо при закрытии контракта.


        Этот вариант позволяет отразить в бухгалтерском учете реальный результат.


        Отрицательное сальдо увеличивает налогооблагаемую базу.


        Порядок учета срочных сделок разрабатывается Банком России, но трудно сказать, будет ли этот порядок утвержден до конца года. Возможно, это будет сделано одновременно с введением нового Плана  счетов.


        Строка 2.1 “н”  -  убытки по срочным сделкам (контрактам), заключенным на куплю-продажу иностранной валюты, превышающие доходы, полученные по аналогичным сделкам (контрактам).


        С 1 сентября 1997 года банки осуществляют учет валютных операций в соответствии с Положением “о порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов и ценных бумаг в кредитных организациях” от 21.03.97 № 55, с учетом изменений, внесенных приказом Банка России от 02.06.97 № 02_255.


        Приказом Банка России от 02.06.97 № 02_254 "О внесении изменений и дополнений в инструкцию Банка России от 27.02.95 № 27 “О порядке организации работы обменных пунктов на территории Российской Федерации, совершения и учета валютно-обменных операций уполномоченными банками”" внесены изменения в порядок бухгалтерского учета операций купли-продажи иностранной валюты в обменных пунктах.


        В результате внесенных изменений по всем операциям купли-продажи иностранной валюты разница между курсом сделки и официальным курсом Банка России на дату валютирования относится на балансовый счет 019 “Переоценка валютных средств”.


        На этот же балансовый счет относятся курсовые разницы от переоценки активов и обязательств банка. Переоценка осуществляется в соответствии с разделом IV  приказа Банка России от 10.06.96 № 290 "О введении в действие Положения “О порядке ведения бухгалтерского учета валютных операций в кредитных организациях”", с учетом последующих изменений.


        Пунктом 7 Положения “о порядке ведения бухгалтерского учета валютных операций”, утвержденного приказом Банка России от 10.06.96 № 290, с учетом изменений, внесенных приказом Банка России от 02.06.97 № 02-255, предусмотрено, что на балансовом счете 019 открывается один лицевой счет и по нему может быть только один остаток (дебетовый или кредитовый). До введения указанного порядка разница между курсом сделки и курсом Банка России на дату валютирования относилась в этот же день на счет 960 “Операционные и разные доходы” или на счет 970 “Операционные и разные расходы”. Ежеквартально счет 019 закрывается на счета 960 и 970.


        Изменение бухгалтерского учета валютных операций не изменяет порядок налогообложения результатов по этим операциям.


        Указанный порядок установлен двумя письмами Госналогслужбы России и Минфина России от 27.03.96 № НП-4-05/26н и от 30.05.96 № ВГ-4-05/46н.


        Учитывая, что операции по купле-продаже иностранной валюты рассматриваются как один из видов деятельности коммерческих банков, и доходы, и расходы по операциям в обменных пунктах и по кассовым сделкам с безналичной валютой принимаются для целей налогообложения в полном объеме.


        В то же время убытки, полученные по срочным сделкам (форвард, фьючерс, опцион), для целей налогообложения принимаются в пределах доходов, полученных по этим видам операций за отчетный период, то есть нарастающим итогом с начала года.


        Особый режим налогообложения установлен для курсовых разниц от переоценки активов и обязательств банка.


        Разный режим налогообложения обязывает банки вести аналитический учет к балансовому счету 019 по трем лицевым счетам:


        1. Результаты кассовых сделок с наличной и безналичной валютой.


        2. Результаты срочных сделок.


        3. Курсовые разницы от переоценки активов и обязательств банка.


        На запросы коммерческих банков о возможности ведения в бухгалтерском учете нескольких лицевых счетов Банк России дает адресные ответы, в которых говорится о том, что это можно делать в течение дня с закрытием в конце дня на один балансовый счет 019.


        Не останавливаясь на порядке внебалансового учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, который ведется в тех случаях, когда поставка актива не совпадает с днем заключения сделки, рассмотрим балансовый и аналитический учет этих операций.


        По любым операциям результат относится на балансовый счет 019 в день исполнения сделки.


        Кредитные организации обязаны вести аналитический учет как по видам сделок (наличная или срочная), так и по видам контрактов. Отнесение сделки к наличной или срочной меняет режим учета отрицательных результатов для целей налогообложения.


        В настоящее время действуют два нормативных документа с разными определениями понятия “срочная сделка”.


        1. В соответствии с приказом Банка России от 26.05.96, которым утверждены инструкции № 41 и 42, под понятием “срочная сделка” подразумевается конверсионная операция, дата валютирования по которой отстоит от даты заключения сделки более чем на два рабочих банковских дня.


        2. В п. 3 Положения от 21.03.97 № 55 дается следующее определение:


        “Срочная сделка  -  сделка с поставкой на срок. При этом дата валютирования отстоит от даты заключения сделки более чем на два календарных дня.”


        К какому виду сделок отнести сделки, заключеные в пятницу с датой валютирования в понедельник? По первому документу  -  это наличная, а по второму  -  срочная сделка.


        И тот и другой приказы изданы Банком России, и, очевидно, до перехода на новый план счетов (в котором указанные понятия снова уточняются) должен применяться более поздний документ.


        После разделения сделок на наличные и срочные возникает еще один вопрос. Можно ли сальдировать результаты (доходы или расходы) по видам контрактов (форварды, фьючерсы, опционы)?


        Согласно разъяснениям Госналогслужбы России  -  результат учитывается в целом за отчетный период.


        Обратим внимание читателей на то, что если заключаются комбинированные сделки (“своп” или “репо”), то кассовая и срочная часть учитываются раздельно.


        Соответственно, для целей налогообложения убыток по кассовой части учитывается полностью, а по срочной  -  в пределах полученного дохода.


        Рассмотрим пример корректировки балансовой прибыли для целей налогообложения по операциям с иностранной валютой за 1997 год.


        Исходные данные:


        Банк до 1 июля 1997 года осуществлял учет валютных операций в соответствии с приказом Банка России от 10.06.96 № 02-198 (Положение № 290), а с 1 июля 1997 года  -  в соответствии с приказом от 21.03.97 № 02_97 (Положение № 55).
     
                   1 полугодие                                                           млн.руб.

 №
 п/п

Наименование операций  

счет 970 Расходы

счет 960 Доходы

1  

Кассовые сделки с на-
личной и безналичной валютой  

2000

2200

2  

Срочные сделки
Итого по стр. 1—2  

1200

800

3  

Курсовые разницы от переоценки активов и обязательств, списан-
ные в последний день июня (сальдо счета 019)  

  
 

400 *)

        

       *) В том числе:

        

        до 21.01.97 — сальдо курсовых разниц отрицательное — 100;
        

       после 21.01.97 — сальдо курсовых разниц положительное — 500.


        В первом полугодии балансовая прибыль была увеличена для целей налогообложения:


         -  на сумму превышения расходов над доходами по всем видам срочных сделок (1200 - 800) -  400


         -  на сумму отрицательных курсовых разниц, возникших до 21.01.97 -  100


        Итого: -  500
     
                  III квартал                                           млн.руб.


п/п

Наименование операций  

Балансовый счет 019


 

  
 

Дебет

Кредит

1

  Кассовые сделки с на-
  личной и безналичной валютой

1900

2100

2

Срочные сделки
Итого по стр. 1—2  

1000
2900

900
3000

3

Курсовые разницы от переоценки активов и обязательств  

700

200

  
 

Обороты за III квартал  

3600

3200

  
 

Сальдо по счету 019  

400

  
 


        В последний рабочий день квартала отрицательное сальдо по счету 019 списывается на расходы банка (Д-т 970 К-т 019).


        Несмотря на то, что в конце квартала со счета 019 списывается общий результат, для целей налогообложения необходимо:


        1. Увеличить балансовую прибыль на сумму отрицательных курсовых разниц, возникших до 21.01.97 -  100


        2. Определить доходы и расходы по срочным сделкам за 9 месяцев:


        Доходы (800 + 900) -  1700


        Расходы (1200 + 1000) -  2200


        3. Увеличить балансовую прибыль на сумму превышения расходов над доходами по срочным сделкам (2200  1700) -  500.
     
                  IV квартал                             млн.руб.     

 №
 п/п

Наименование операций  

Балансовый счет 019



 

  
 

Дебет

Кредит

1  

Кассовые сделки с на-
личной и безналичной валютой  

1800

1900

2  

Срочные сделки
Итого по стр. 1—2  

600
2400

1400
3300

3  

Курсовые разницы  

300

1000

  
 

Обороты за IV квартал  

2700

4300

  
 

Сальдо по счету 019  


 

1600


         В конце года сальдо по счету 019 отнесено на доходы банка.


        Корректировка балансовой прибыли за 1997 год


        1. Балансовая прибыль увеличивается на сумму отрицательных курсовых разниц, возникших до 21.01.97 -  100.


        Эта корректировка делается и по результатам года несмотря на то, что в целом за год сальдо курсовых разниц положительное.


        Сумма отрицательных курсовых разниц, возникших до 21.01.97, вносится в строку 2.10 Справки, а положительных  -  в строку 3.1.


        2. Определяем доходы и расходы по срочным сделкам за 1997 год для заполнения строки 2.1 “н” Справки:


        доходы (800 + 900 + 1400) -  3100


        расходы (1200 + 1000 + 600) -  2800


        За 1997 год в целом нет превышения расходов над доходами по срочным сделкам с иностранной валютой, в связи с этим строка 2.1 “н” не заполняется.


        Строки 2.2 - 2.6 Справки предусматривают корректировку балансовой прибыли по операциям с имуществом, принадлежащим банку.


        С 1 января 1996 года банки могут применять механизм ускоренной амортизации машин и оборудования, перечень которых согласован с Банком России и Минэкономики России и доведен до налоговых органов письмом Госналогслужбы России от 06.02.96 № НП-6-05/73.


        В соответствии с п. 2 “х” Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552, с учетом последующих изменений и дополнений, амортизация, начисленная ускоренным методом, в случае нецелевого использования для целей налогообложения в себестоимость не включается.


        Износ основных средств является одним из источников для восстановления основных средств. Однако до перехода на новый план счетов действующий порядок бухгалтерского учета в банках не содержит указаний на отражение в аналитическом или внебалансовом учете использования начисленного износа при постановке на учет основных средств.


        В связи с этим для обоснования целевого использования сумм износа, начисленного ускоренным методом, представляется достаточным, чтобы затраты на капитальные вложения за отчетный период не были меньше указанных сумм износа.


        В этих условиях строка 2.2 Справки не заполняется.


        В строках 2.3 и 2.4 отражается износ основных средств, МБП и нематериальных активов, не используемых в банковской деятельности.


        Перечень имущества, используемого в банковской деятельности, отсутствует. В связи с этим в каждом банке необходимо выделить определенную категорию имущества, износ по которой не должен уменьшать налогооблагаемую базу. У каждого проверяющего к этой проблеме довольно субъективный подход.


        По строкам 2.6 и 2.7 Справки отражается убыток от списания и реализации основных средств.


        При списании недоамортизированных основных средств источниками являются начисленный износ и фонд переоценки по данному предмету основных средств. При недостаточности указанных источников разница списывается на счет 980 как убыток, который для целей налогообложения не учитывается. Сумма убытка отражается по строке 2.6 Справки.


        Напомним, что письмом Банка России от 14.10.96 № 342 установлена предельная сумма начисленной амортизации (износа), которая определяется в виде разницы между балансовой стоимостью объекта (предмета) и остатком фонда переоценки этого предмета основных средств на балансовом счете 012 по соответствующему лицевому счету. При достижении предельной суммы начисление износа прекращается. Такое ограничение введено только для банков.


        указанным письмом предусмотрено также только для банков списание фонда переоценки при продаже основных средств. Это приводит к увеличению балансовой прибыли, но, по мнению автора, не должно отражаться на результате для целей налогообложения.


        Рассмотрим пример.


        Исходные данные.


        Банк приобрел основное средство до 01.01.96 общей стоимостью 12 млн руб, в том числе НДС 2 млн руб. По состоянию на 01.01.96 был начислен износ в сумме 5 млн руб., а также осуществлена переоценка по коэффициенту, равному 3. Восстановительная стоимость составила 36 млн руб.


        В III квартале 1997 года основное средство реализовано. Продажная цена  -  22,0 млн руб. плюс НДС  -  4,4 млн руб.     
     

  №
  п/п

Наименование операций  

Корреспондирующие счета  

  

Сумма