Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налоговое право в правовой системе России

       

Налоговое право в правовой системе России


Б.Н. Топорнин,
директор Института государства и права РАН, академик РАН


        Вопрос о принятии Налогового кодекса приобрел в России в последнее время особую актуальность. Существующий механизм налогообложения, основы которого были заложены в начале 90-х годов, устарел в своих подходах, во многом неоднороден и внутренне противоречив, порой бессистемен. В этих условиях кардинальная реформа действующего налогового права превращается в бесспорную и неотложную общегосударственную потребность, которую нельзя игнорировать.


        Обсуждая проект Налогового кодекса, нельзя не учитывать огромные трудности, стоящие на пути его разработки. И прежде всего то, что работа над Налоговым кодексом проходит в условиях, когда многие из реформ еще не успели дать ожидавшихся результатов, а наше общество еще не достигло необходимого уровня стабилизации. Переходное состояние российского общества не может не порождать решения, которые объективно не могут быть достаточно долгосрочными. Кстати, отнюдь не были лишены определенной обоснованности предложения издать или, точнее говоря, переиздать первоначально закон об основах налогового права и ряд других подобных нормативных актов, а уже потом, после утверждения устойчивой, сбалансированной и эффективной экономики, принимать Налоговый кодекс, содержащий сотни статей. Мне могут сказать, что это  -  история, ибо сегодня мы рассматриваем “кирпичи” проекта Налогового кодекса. Однако нельзя полностью исключать вероятность того, что, несмотря на напор со стороны Президента и Правительства, обсуждение представленного проекта в Государственной Думе может затянуться.


        В любом случае до принятия и вступления в действие нового Налогового кодекса будет достаточно времени, чтобы внимательно изучить как общие подходы, так и частные проблемы, связанные с проводимой реформой налогового права в России.


* * *

        Прежде всего нам следует уточнить понимание сути и назначения нашего современного государства. Это необходимо не только для теоретиков права, но и для государственных служащих, предпринимателей, практически для каждого гражданина. Представляется, что мы переняли без изменений те формулировки, которые были выработаны на прежних этапах развития государства. Во всяком случае роль налогов в жизни страны учтена еще далеко не в полной мере и нуждается в более точном раскрытии.


        Обратимся к Конституции Российской Федерации 1993 года. Она, как известно, определяет наше государство как демократическое, федеративное и правовое (ст. 1). Кроме того, Конституция устанавливает, что Россия  -  социальное государство (ст. 7). Эти определения совершенно верно выбраны как ключевые, основополагающие. Соответственно, в последующем Конституция развертывает данные понятия, уделяя им много места и внимания. И, разумеется, такой подход к государству можно только приветствовать и поддерживать, прилагая все силы для его полного и последовательного претворения в жизнь. К сожалению, призывы Конституции во многом еще остаются на бумаге.


        Вместе с тем не будет большим преувеличением сказать, что с проведением кардинальных экономических реформ Россия все более явственно и ощутимо становится налоговым государством. К сожалению, эта истина, которая должна стать прописной для каждого гражданина, не отражена в российской Конституции должным образом. В отличие от других основных законов новейшего времени она крайне немногословна в части статей, посвященных налогам. Если, например, действующая конституция Германии содержит отдельный раздел “Финансы”, в котором изложены принципы налогового права страны, то наша Конституция, принятая, кстати, намного позже, касается налогового права как бы походя, в нескольких разрозненных статьях. О всеобщей обязанности платить налоги говорится в главе “Права и свободы гражданина”, о соотношении полномочий Федерации и ее субъектов  -  в главе “Федеративное устройство” и т. п.


        Отношение Конституции 1993 года к налогам как бы проецируется на все законодательство. Из более чем тысячи правовых актов, регулирующих налоговые отношения, насчитывается всего 20 законов. Кроме них, имеется 100 Указов Президента Российской Федерации, 100 правительственных постановлений и т.д. Иными словами, в налоговом праве явно преобладают подзаконные акты.


        Сложившаяся ситуация придает новому Налоговому кодексу особое значение. Он призван компенсировать конституционные “слабости”, а значит, максимально полно и последовательно закрепить и раскрыть все основные принципы налогового права. Будущий Налоговый кодекс должен ясно и четко показать роль и место налогов в развитии экономики, жизни граждан, во всей деятельности государства.


        Нельзя сказать, что налоговое право появилось у нас только в последнее время. Данная отрасль права имелась в советские времена. Но в условиях безраздельного господства государственной собственности в экономической жизни страны, жесткого централизованного планового управления хозяйством налоги объективно не были столь нужны государству, как в условиях признания частной собственности и рыночной экономики. Освободившись в результате приватизации в очень большой мере от функций собственника, непосредственно занимающегося хозяйственными делами, государство не может теперь рассчитывать как прежде только на собственные доходы, вести себя подобно директору одной единственной крупной фабрики. Оно ограничено в источниках финансирования и способно покрывать свои расходы прежде всего за счет налогов. Именно они стали составлять основу государственного бюджета, а тем самым финансовую основу государственной власти.


        Налоговый кодекс должен не просто отразить новую ситуацию, но и продемонстрировать умение использовать налоги для регулирования развития экономики. Речь идет о том, что своей налоговой политикой государство способствует или препятствует вложениям капиталов в ту или иную сферу хозяйственной деятельности, выбору формы предприятия, миграции населения, притоку или оттоку рабочей силы в различные отрасли производства. Посредством налогов следует оказывать поддержку российскому производителю, экспорту российских товаров за рубеж. В то же время налоги призваны содействовать поступлениям иностранных инвестиций в отечественную экономику, развитию торговых отношений с иностранными партнерами, как государственными, так и негосударственными.


        Особое внимание необходимо обратить на права и обязанности человека в налоговой сфере. Налоги оказывают немалое воздействие на жизнь человека, в том числе на формирование семьи, решение вопросов наследования, приобретения имущества. Человек во многом исходит из налоговой политики государства при определении своего жизненного пути: выбора профессии, места работы, конкретного занятия. От налогов зависит отношение человека к частному бизнесу, возможность добиваться в нем успеха, развитие предприимчивости и инициативы. Налоги существенно предопределяют уровень благосостояния каждого отдельного человека, а тем самым и всего общества.


        Одна из главных бед действующего налогового права в России состоит в том, что его нормы формируются под сильным влиянием сиюминутных острых финансовых потребностей государства. Примитивное стремление любой ценой заткнуть дыры в российском бюджете ведет к тому, что налоги становятся несоразмерными. Подобные перекосы крайне опасны для общества, ибо они не только нарушают объективные законы экономического развития, подрывают производство и торговлю, но и порождают серьезные социальные проблемы.


        Необходимость рассмотрения Налогового кодекса не только как отраслевого закона, но и одного из самых важных документов российского права предопределяется также тем, что он играет очень важную роль в формировании отношения человека к государству и праву. Кодекс объективно несет на себе конституционную нагрузку. Через реальное налогообложение во многом воспринимаются декларации о демократизме государственного строя, о праве как выражении высшей справедливости, о ценностях федеративного устройства страны. Речь идет, в первую очередь, о том, какую долю дохода государство отбирает в виде налога, насколько объективно распределяется бремя налогов среди различных групп и слоев общества, и, конечно, на что идут собранные налоги.


        Разумеется, налоги нужны. Но общество признает только действительно необходимые налоги, обусловленные его реальными потребностями, интересами выполнения государством своих функций.


        Конечно, представления об обоснованности налогов, их справедливом распределении формируются под воздействием индивидуальных, групповых, региональных и иных субъективных интересов. Наша собственная практика полна примеров лоббирования отдельных интересов в верхних эшелонах власти. Тем более важно, чтобы в новом Налоговом кодексе были последовательно проведены идеи всеобщности, соразмерности и справедливости налогов. Они отражают мировой опыт и доказаны на примере самых разных стран.


        К сожалению, в России эти идеи нередко воспринимаются в искаженном виде. Вопреки действующей Конституции, провозгласившей, что каждый обязан платить законно установленные платежи и сборы, подлинной всеобщности налогообложения еще нет. От уплаты налогов освобождены отдельные группы населения, в том числе военнослужащие, полицейские, судьи. Соразмерность налогов нарушается как большим количеством налогов, так и их чрезмерно высокими размерами. Достаточно сравнить показатели налогообложения в России с аналогичными показателями в других странах, где имеется значительно более сильная и стабильная экономика. Система налогообложения в России вызывает критику также с позиций справедливости. При этом речь идет о неоправданных льготах для одних групп и о непосильном налоговом бремени для других.


* * *

        При рассмотрении Налогового кодекса необходимо обратить особое внимание на вопрос налоговой ответственности. Борьба с теми, кто уклоняется от уплаты налогов, должна вестись постоянно и систематически. При этом особенно важно не забывать о принципе неотвратимости ответственности, который должен иметь главенствующее значение при разработке и проведении мер, предпринимаемых государством для обеспечения налоговой дисциплины. Весьма существенна и соразмерность санкций в отношении нарушителей, которые должны быть адекватны правонарушениям; государство не имеет право “переусердствовать” при наведении порядка среди налогоплательщиков. Поэтому так важно правильно определить соотношение уголовно-правовых и гражданско-правовых инструментов в борьбе с нарушителями, а также величину финансовых санкций. Для общества важно, чтобы борьба за выполнение налоговых обязательств не переходила границы разумных мер. Иначе нормальный ход экономической жизни будет нарушен.


* * *

        Тревожит то обстоятельство, что в Налоговом кодексе нет достаточно четкого понимания роли и места налогового права в правовой системе России. Иной раз создается впечатление, что налоговое право рассматривается в отрыве от других отраслей права. Более того, присутствует некая претензия на универсальность и даже исключительность налогового права, которому придается не свойственный ему абсолютный приоритет. В этой связи целесообразно уточнить общий подход к проблеме.


        Как известно, налоговое право  -  это совокупность правовых норм, регулирующих права и обязанности в сфере налоговых отношений. Имея в виду распределение отраслей права между двумя массивами: публичным и частным правом,  -  налоговое право относится, безусловно, к публичному праву. Уточняя это положение, следует отметить, что налоговое право является частью финансового права. Это весьма разветвленная отрасль права, охватывающая, в свою очередь, общую часть финансового права, налоговое право, бюджетное право, валютное право, кредитное право, бухгалтерское право и даже субвенционное право.


        Налоговое право имеет также свои “составляющие”. Это  -  собственное налоговое право, пошлинное право, право сборов, право специальных взносов.


        Налоговое право является составной частью административного права, понимаемого в широком смысле. Оба они характеризуются тем, что предусматривают возможность активного управленческого воздействия на регулируемые отношения. Налоговые органы действуют посредством административных актов, которые ими же и выполняются. Эти органы правомочны накладывать на лиц, подлежащих налогообложению, не только чисто финансовые обязательства в виде уплаты налогов и сборов, но и обязательства подавать декларацию, являться по вызову в налоговые органы и т. д. При проведении налогообложения налоговые органы вмешиваются не только в имущественную, но и в неимущественную сферу жизни людей.


        В рамках административного права налоговое право образует особую подсистему. С одной стороны, такое разделение предопределяется большим объемом налогового законодательства, существованием специализированного налогового комплекса в государственном механизме (налоговая служба, налоговая полиция).


        С другой стороны, у налогового права есть своя специфика. Юридическая профессия в налоговом праве требует экономических знаний, умения мыслить экономическими категориями, в том числе считать, понимать бухгалтерские операции. Собственно говоря, налоговое право отличается в целом от остального административного права тем, что экономические понятия играют не второстепенную роль, а органически включены в ткань самого права.


        Можно сказать, что налоговое право непосредственно граничит с экономикой, находится ближе к ней, чем другие отрасли права, больше всего ориентировано на достижение экономических, хозяйственных целей. Но при всем этом налоговое право является прежде всего правом со всеми присущими ему чертами и свойствами.


* * *

        Налоговое право как часть правовой системы связано и переплетается со многими другими отраслями права, в том числе конституционным правом, уголовным правом, экологическим правом и даже международным правом. Взаимосвязь налогового права и других отраслей права нуждается в серьезном изучении. Особый интерес при этом вызывает соотношение налогового и гражданского права.


        Хотя налоговое право и есть публичное право, между ним и гражданским правом существует теснейшая взаимосвязь, давая тем самым повод для одних видеть в налоговом праве приложение к гражданскому праву, а для других  -  говорить о том, что гражданское право должно быть подчинено налоговому праву.


        Но “переборы” в истолковании взаимосвязи налогового и гражданского права способны лишь увести от сути дела. А она проявляется в том, что налоговое право постоянно подключается к хозяйственным процессам, регулируемым гражданским правом. Такие категории, как доход, имущество, обогащение, потребление (расходование), затраты и расходы и многие другие налоговое право как бы берет из гражданского права, в котором эти понятия формируются и институционализируются. Именно гражданское право регулирует отношения, в ходе которых достигаются хозяйственные результаты. После получения таких результатов вступает в действие налоговое право, определяющее размеры и порядок уплаты соответствующих платежей, санкции за уклонение от налогов и т. д. Таким образом, налоговое право подключается к отношениям, регулирующимся гражданским правом. Во многих случаях налоговое право прямо ссылается на гражданско-правовые институты (собственность, открытие наследства, дарение на случай смерти) и понятия (договор купли-продажи, передача права собственности, предложение самой высокой цены при продаже в порядке исполнения судебного решения).


        Особого разговора заслуживают вопросы толкования правовых норм. Если речь идет о таких нормах налогового права, которые используют гражданско-правовые понятия, то они должны толковаться исходя из целей, содержания и других характеристик соответствующего налогового закона. Гражданское право как бы отступает на задний план. Впрочем, это  -  общее правило толкования закона в любой отрасли права.


* * *

        От Налогового кодекса общество вправе ожидать усиления защиты прав налогоплательщиков. Это означает не только уменьшение налогового бремени и строгое соблюдение принципа его соразмерности возможностям налогоплательщика. Не менее важное значение имеет уважение к налогоплательщику в работе налоговых органов. Кодекс призван предотвращать проявления ведомственного произвола, предвзято обвинительный подход при рассмотрении спорных вопросов в налоговых органах.


        Лучший способ решать налоговые споры  -  шире использовать возможности суда. Об этом наглядно свидетельствует практика рассмотрения налоговых споров в арбитражных судах. Можно, разумеется, спорить о том, насколько сильны в суде интересы налоговых органов или, соответственно, налогоплательщиков, но в целом судебный контроль стал играть в сфере налогообложения весомую роль.


        Несомненно, судебный контроль должен быть усилен. Можно предположить, что в недалеком будущем перед нами встанет задача создания специализированной отрасли правосудия  -  налоговых судов. Такие суды существуют в ряде стран и подтвердили свою эффективность. Специализация судов, которая началась в России с создания конституционных и арбитражных судов, дала положительные результаты.