Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О порядке налогообложения доходов иностранных юридических лиц у источника выплаты

        

О порядке налогообложения доходов иностранных
юридических лиц
у источника выплаты

 


В.Н. Дмитриев,
советник налоговой службы III ранга


        Данная статья посвящена проблеме, с которой сталкивается российское предприятие, выплачивающее доходы иностранным партнерам, а именно вопросам налогообложения иностранных юридических лиц, не ведущих свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство.


        Налог с таких доходов иностранных юридических лиц удерживается предприятием, организацией, любым другим лицом, выплачивающим облагаемые доходы, в валюте выплаты при каждом перечислении платежа. Сумма налога зачисляется в федеральный бюджет одновременно с каждой выплатой дохода.


        Таким образом, основной особенностью в порядке уплаты данного налога является то, что обязанность по перечислению налога возложена не на налогоплательщика (иностранное юридическое лицо, получающее доход), а на источник выплаты (источником выплаты, обязанным удержать налог, может быть также постоянное представительство другого иностранного юридического лица).


        Основным подзаконным актом, регламентирующим порядок удержания данного налога, следует считать инструкцию Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34 “О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц”, в редакции письма Госналогслужбы России от 29.12.95 № ВЗ-6-06/672 “О новых формах к инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34”.


        В данной статье рассматриваются ситуации, складывающиеся у источников выплаты при удержании этого налога.


        Для правильного удержания налога с доходов иностранных юридических лиц источник выплаты должен для себя решить три вопроса: облагается ли налогом тот доход, который он выплачивает; кому выплачивается данный доход (постоянному представительству или нет) и не вступают ли применительно к данному доходу в силу международные соглашения об избежании двойного налогообложения.


        По мнению автора, весь порядок оценки выплачиваемого иностранному партнеру дохода с точки зрения необходимости удержания налога у источника можно представить в упрощенном форме, то есть в виде алгоритма.


        При использовании данного алгоритма необходимо помнить, что вопросы, приведенные в нем, следует рассматривать только в той последовательности, которая заложена в схеме.
 

 Љѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ‰
 Њ  1) Наличие обекта         Њ
 Њ  налогообложения           Њ
 †ѓѓѓѓѓ‹ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ…
       Њ
       Њ
       Ћѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ нет ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ доход у источника
       Њ                                       не облагается
       Њ
       Њ
       да
       Њ
       Њ
  Љѓѓѓѓ‡ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ‰
  Њ  2) "Кому" выплачивается  Њ
  Њ  облагаемый доход         Њ
  †ѓѓѓѓ‹ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ…
       Њ
       Њ
       Њ                доход связан
       Њ                с постоянным
       Њ                представительством
       Њ                (имеется должным
       Њ                образом                          доход
       Ћѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ оформленное ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ у источника
       Њ                "Уведомление"                    не облагается
       Њ
       Њ
       Њ
      отсутствует должным
      образом оформленное
      "Уведомление"
       Њ
   Љѓѓѓ‡ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ‰
   Њ 3) Международное соглашение           Њ
   Њ об избежании двойного налогообложения Њ
   †ѓѓѓ‹ѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓѓ…
       Њ
       Њ       "особый случай"         налог удерживается
       Ћѓѓѓѓѓѓ оформлена      ѓѓѓѓѓѓѓѓ по ставке, предус-
       Њ       форма 1013DT            мотренной междуна-
       Њ                               родным соглашением
       Њ
       Њ
      во всех остальных
         случаях
       Њ
       Њ
      налог удерживается по ставке, предусмотренной
      в Российской Федерации ( 15%, 6% или 20% в
      зависимости от вида дохода).


Наличие объекта налогообложения


        Перечислим виды доходов иностранного юридического лица, которые у источника выплаты не облагаются (в алгоритме соответствуют линии “нет”):


         -  проценты по текущим валютным (расчетным рублевым) счетам дипломатических посольств иностранных государств (проценты, выплачиваемые тем же дипломатическим посольствам по депозитам, должны облагаться у источника выплаты в общеустановленном порядке);


         -  полученные до 21 января 1997 года доходы в виде процента (дисконта), принадлежащие иностранным юридическим лицам  -  владельцам государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления;


         -  доход иностранных банков в виде платы за обслуживание счетов российских банков типа “ностро”, а также за осуществление операций по этим счетам;


         -  доход иностранного юридического лица от работ и любого рода услуг, выполненных и предоставленных за пределами Российской Федерации, что подтверждено первичными документами;


         -  доходы иностранного юридического лица, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров (при условии, что источник выплаты таких доходов (то есть покупатель товара) в обязательном порядке должен иметь и по первому требованию налогового органа предъявлять таможенные документы, свидетельствующие о ввозе данного товара на территорию Российской Федерации);


         -  доходы фирм “S.W.I.F.T.” (Бельгия) и “Reuters Eastern Europe Limited” (Великобритания) от оказания телекоммуникационных услуг по передаче сообщений о расчетах и операциях по системе электронной связи (доходы данных фирм по другим работам и услугам, оказанным и предоставленным на территории России, облагаются у источника выплаты в общеустановленном порядке);


         -  доходы иностранного юридического лица, возникшие в связи с оформлением подписки на периодические издания и их пересылкой в адрес российского предприятия в случае, если иностранное юридическое лицо осуществляет данные услуги, находясь за пределами Российской Федерации.


        Перечень облагаемых доходов (соответствует линии “да” в алгоритме) приведен в п. 5 вышеупомянутой инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34.


        Остановимся на некоторых доходах, порядок налогообложения которых следует уточнить.      

  

Процентный доход


        В данном случае под процентным доходом следует понимать платежи в пользу иностранного юридического лица по долговым обязательствам любого вида. Таким образом, любой такой платеж облагается у источника выплаты (включая суммы, начисляемые российскими банками по корреспондентским счетам иностранных банков, выплачиваемые иностранным юридическим лицам по привлеченным кредитам, депозитам, в том числе краткосрочным, от облигаций с правом на участие в прибылях компании и конвертируемых облигаций, по векселям и другим ценным бумагам).


        При выплате таких доходов источникам выплаты следует иметь в виду, что удержание налога производится в том числе в следующих случаях:


         -  сумма кредита, по которой начисляется процент, зачислена на счет российского предприятия (организации) в иностранном банке (при соблюдении правил валютного законодательства Российской Федерации), и выплата процентов осуществляется также с данного счета в иностранном банке либо с любого другого счета;


         -  при выплате российским банком процентов по депозитам иностранных юридических лиц непосредственно с корреспондентского счета российского банка в иностранном банке.

     

Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на территории Российской Федерации


        При выплате такого дохода иностранному арендодателю арендатору следует иметь в виду, что возможны два варианта удержания налога у источника:


        Первый вариант  -  в случае аренды, при которой имущество передается арендатору на срок, существенно меньший нормативного срока его службы, что предполагает возможность арендодателя сдавать это имущество в аренду неоднократно в течение нормативного срока его службы. При данном варианте у источника выплаты облагаются полные суммы дохода без каких-либо вычетов.


        Второй вариант  -  когда выполняется одно или несколько условий, предусмотренных в договоре аренды:


         -  переход права собственности к арендатору в конце срока договора;


         -  наличие в арендном договоре оговорки о возможности выкупа имущества в конце срока договора;


         -  срок договора аренды равен 75 % или больше 75 % от полезного срока службы имущества;


         -  текущая стоимость минимальных арендных платежей (не включающих расходы на страхование, пошлины, техническое обслуживание) равна практически всей (обычно 90 % или более) рыночной стоимости арендованного имущества.


        При данном варианте из суммы арендного платежа до удержания налога у источника можно вычесть следующие суммы: сумму фактически уплаченного налога на лизинговое имущество, сумму возмещения стоимости имущества и плату арендодателю в качестве компенсации за использованные им кредитные ресурсы на приобретение имущества. Размер вычитаемых сумм необходимо подтвердить документально.


        При этом необходимо иметь в виду, что обязанность по уплате налога на имущество в соответствии с инструкцией Госналогслужбы России от 15.09.95 № 38 “О порядке исчисления и уплаты налога на имущество иностранных юридических лиц в Российской Федерации” возникает у иностранного юридического лица - арендодателя в том числе в случае отсутствия постоянного представительства данного иностранного юридического лица в России. Для того, чтобы документально доказать сумму фактически уплаченного налога на имущество, источник выплаты доходов (арендатор) должен предъявить проверяющему налоговому органу расчет налога на имущество с отметкой российского налогового органа. Форма данного расчета приведена в приложении № 3 к вышеупомянутой инструкции Госналогслужбы России от 15.09.95 № 38.


        При отсутствии расчета сумм возмещения стоимости арендованного имущества и компенсационных выплат за использованные арендодателем кредитные ресурсы определение облагаемого арендного дохода можно производить условно исходя из полной суммы выплачиваемого дохода и нормы рентабельности 25 % по аналогии с правилом, установленным пунктом “в” ст. 3 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”.     

  

Доходы от отчуждения имущества


        В случае, если имущество покупается у иностранного юридического лица, облагаемым у источника доходом является превышение суммы реализации имущества над стоимостью его приобретения. Причем, в данном случае подразумевается не только отчуждение имущества, находящегося на территории России, но и отчуждение транспортных средств, участвующих в международных перевозках, и движимого имущества, относящегося к таким перевозкам, отчуждение имущества отделения, которое иностранное юридическое лицо имеет на территории Российской Федерации, отчуждение долговых требований, а также отчуждение акций и других ценных бумаг.


        Наиболее сложным является случай отчуждения иностранным юридическим лицом ценных бумаг, так как покупателю (источнику выплаты доходов) обычно затруднительно определить стоимость приобретения данных ценных бумаг для расчета объекта налогообложения.


        При расчете доходов от отчуждения ценных бумаг документами, подтверждающими цену приобретения акций и других ценных бумаг, могут быть договора на покупку или свидетельства независимого аудитора, подтверждающие балансовую стоимость акций и других ценных бумаг. В случаях отсутствия указанных документов определение цены приобретения ценных бумаг возможно на основе средних цен рынка, фактически сложившихся на соответствующую дату, сведения о которых публикуются рядом информационных агентств (например, в еженедельных обзорах фондового рынка Skate Press Agency, сообщениях информационной системы Bloomberg и других). При этом под соответствующей датой следует понимать либо дату приобретения данной ценной бумаги самим иностранным продавцом (если эта дата подтверждена), либо дату отчуждения ценной бумаги иностранным юридическим лицом.


        В случаях, если акции и другие ценные бумаги не котируются на фондовом рынке, доход от отчуждения ценных бумаг может рассчитываться путем определения разницы между фактической ценой продажи и номинальной ценой.


        Свидетельство независимого аудитора будет являться подтверждающим документом только в том случае, если ценная бумага приобретена источником выплаты на организованном рынке ценных бумаг. При этом данное свидетельство должно быть выдано организатором торговли на рынке ценных бумаг (профессиональным участником рынка ценных бумаг). О каждой сделке, заключенной в соответствии с установленными организатором торговли правилами, любому заинтересованному лицу представляется следующая информация: дата и время заключения сделки, наименование ценных бумаг, являющихся предметом сделки, государственный регистрационный номер ценных бумаг, цена одной ценной бумаги, количество ценных бумаг (ст. 9 Федерального закона РФ от 22.04.96 № 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг”, “Российская газета” № 79 от 25.04.96).      

  

Доходы иностранных юридических лиц, связанные с операциями страхования


        С точки зрения порядка налогообложения у источника выплаты все доходы иностранного юридического лица по операциям страхования следует делить на две группы.


        Первая группа  -  премии по операциям прямого страхования, сострахования и перестрахования.


        Такие доходы облагаются у источника выплаты с учетом “понижающих” коэффициентов. Размер коэффициента зависит от вида премии:


         -  по премиям, выплачиваемым по операциям прямого страхования и сострахования, коэффициент составляет 0,25;


         -  по премиям, выплачиваемым по операциям перестрахования, коэффициент составляет 0,125.


        Вторая группа  -  другие доходы иностранного юридического лица, связанные с операциями страхования, сострахования или перестрахования (например, брокерская комиссия иностранному юридическому лицу-посреднику в операции перестрахования). Эти доходы облагаются у источника выплаты без учета понижающих коэффициентов.     
     

    Доходы иностранного юридического лица за работы и любого рода услуги


        При выплате иностранному партнеру таких доходов следует иметь в виду, что налогообложению у источника выплаты подлежат только доходы за работы и любого рода услуги, выполненные и оказанные иностранным юридическим лицом на территории Российской Федерации. При этом необходимо помнить, что в вышеупомянутом Законе РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций” отсутствует разъяснение понятия “место реализации работ (услуг)”, поэтому в каждом случае место реализации должно быть доказано налогоплательщиком и источником выплаты на основе должным образом оформленных первичных документов.    

    

Доходы иностранного юридического лица по внешнеторговым операциям


        Доходы иностранного юридического лица, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров при наличии документов, свидетельствующих о ввозе иностранным юридическим лицом товаров из-за границы, у источника выплаты не облагаются.


        В случаях, если в рамках такого контракта обязательства по доставке груза возлагаются на иностранное юридическое лицо  -  продавца (например, условия поставки DDP, DDU) и расходы по доставке учитываются в сумме контракта, то налогообложение этих расходов у источника выплаты также не производится.


        При отсутствии документов, свидетельствующих о ввозе иностранным юридическим лицом товаров из-за границы для их реализации на территории России, облагаемым у источника выплаты доходом является валовая выручка, выплаченная иностранному юридическому лицу за реализованный товар (документы, свидетельствующие о ввозе иностранным юридическим лицом товаров  из-за границы, должны храниться у источника выплаты-покупателя этих товаров и предъявляться при проверке налоговому органу).


        Если отсутствуют таможенные документы на данный товар, но иностранное юридическое лицо реализует на территории Российской Федерации товар, ранее приобретенный на территории России (о чем у источника выплаты, покупающего данный товар у иностранного юридического лица, имеются соответствующие документы), и эта деятельность не носит постоянного характера, доходом, подлежащим налогообложению у источника выплаты, является разница между ценой реализации товара и ценой его приобретения.


        В случае реализации на территории России ввозимых иностранным юридическим лицом из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества с российскими предприятиями доходом, облагаемым у источника выплаты, является разница между назначенной за товар ценой и более выгодной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров. Для целей налогообложения указанная разница определяется как разница между таможенной стоимостью товара по грузовой таможенной декларации и суммой, выплачиваемой иностранному юридическому лицу.
             В случае реализации на территории России ввозимых иностранным юридическим лицом из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества с российскими предприятиями доходом, облагаемым у источника выплаты, является разница между назначенной за товар ценой и более выгодной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров. Для целей налогообложения указанная разница определяется как разница между таможенной стоимостью товара по грузовой таможенной декларации и суммой, выплачиваемой иностранному юридическому лицу.


“Кому” выплачивается данный доход


        Когда источник выплаты определил, что выплачиваемый им доход является объектом обложения налогом у источника, он должен решить для себя следующий вопрос: “кому” он выплачивает этот доход.


        Удержание или неудержание налога у источника зависит от того, связан ли данный доход с деятельностью зарегистрированного в налоговых целях постоянного представительства иностранного юридического лица или не связан.


        Под постоянным представительством иностранного юридического лица налоговое законодательство Российской Федерации понимает филиал, отделение, бюро, контору, агентство, любое другое постоянное место регулярного осуществления деятельности иностранного юридического лица.


        Постоянное представительство регистрируется в налоговом органе и является самостоятельным плательщиком всех налогов и сборов, предусмотренных налоговым законодательством России. Исходя из такого понимания становится ясно, что если выплачиваемый источником доход связан с деятельностью постоянного представительства, он должен облагаться в составе прибыли этого представительства (и, соответственно, не должен облагаться у источника выплаты).


        И, наоборот, если доход не связан с деятельностью постоянного представительства, он должен облагаться у источника выплаты (и, соответственно, не должен включаться в доходную часть декларации постоянного представительства иностранного юридического лица, если оно имеется).


        Однако на практике разделить эти случаи достаточно сложно, поскольку налог на прибыль постоянное представительство иностранного юридического лица уплачивает только один раз в год; причем, декларация сдается им не позднее 15 апреля года, следующего за отчетным, а доход выплачивается источником выплаты гораздо раньше.


        Налоговое законодательство предусматривает следующий вариант решения данной проблемы: для подтверждения факта выплаты доходов в пользу постоянного представительства источнику выплаты должен быть представлен третий экземпляр “Уведомления об источниках доходов в Российской Федерации” (приложение № 1 к инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34, в редакции письма Госналогслужбы России от 29.12.95 № ВЗ-6-06/672).


        Если доход, который выплачивает данный источник выплаты, отражен в уведомлении в разделе 5 “Пассивные источники доходов постоянного представительства” или в разделе 6 “Активные источники доходов постоянного представительства”, иностранное юридическое лицо обязано поставить на третьем экземпляре отметку российского налогового органа по месту регистрации постоянного представительства и направить таким образом оформленный документ российскому источнику выплаты доходов. Именно этот третий экземпляр уведомления с отметкой российского налогового органа и будет служить основанием для неудержания налога у источника (так как будет считаться, что доход относится к деятельности постоянного представительства).


        Первый и второй экземпляры уведомления должны направляться в налоговые органы в общеустановленном порядке.


        Таким образом, если источник выплаты имеет на руках должным образом оформленное “Уведомление”, то для него этот документ является достаточным основанием не удерживать налог у источника. Если на момент выплаты дохода такого документа у источника нет, то ему остается решить для себя третий и последний вопрос: не вступило ли применительно к выплачиваемому им доходу в силу международное соглашение об избежании двойного налогообложения?


Порядок применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения


        По состоянию на 1 апреля 1997 года в соответствии с письмом Госналогслужбы России от 24.04.97 № ВЕ-6-06/318 в России применяются правила 26-ти двусторонних соглашений и 2-х многосторонних соглашений об избежании двойного налогообложения. Заключены следующие двусторонние международные соглашения об избежании двойного налогообложения: СССР  -  Австрия, СССР  -  Бельгия, СССР  -  Великобритания и Северная Ирландия, СССР  -  Дания, СССР  -  Индия, СССР  -  Испания, СССР  -  Италия, СССР  -  Канада, СССР  -  Малайзия, СССР  -  Нидерланды, СССР  -  Норвегия, СССР  -  Япония, СССР  -  Кипр, СССР  -  Финляндия, СССР  -  Франция, СССР  -  Швейцария, РФ  -  Польша, РФ  -  США, СССР  -  Корея, РФ  -  Болгария, РФ  -  Швеция, РФ  -  Румыния, РФ  -  Ирландия, РФ  -  Узбекистан, РФ  -  СРВ, РФ  -  ФРГ. Заключены два многосторонних договора об избежании двойного налогообложения между СССР, Монголией, Чехией и Словацкой Республикой (одно соглашение  -  в отношении доходов и имущества юридических лиц и другое  -  в отношении доходов  и имущества физических лиц).


        Если международное ратифицированное соглашение устанавливает иные правила, чем правила российского налогового законодательства, то должны применяться правила международного ратифицированного соглашения.


        Однако необходимо помнить, что в России существует механизм применения правил международных соглашений, который базируется на тезисе о том, что иностранное юридическое лицо, желающее получить льготу (в части понижения ставки налогообложения вплоть до нулевой) в соответствии с правилами международного соглашения, должно доказать, что оно имеет постоянное местопребывание именно в той стране, на соглашение с которой оно ссылается.


        На практике источник выплаты должен знать о двух вариантах предварительного освобождения в соответствии с правилами международного соглашения об избежании двойного налогообложения:


        Случай первый (в алгоритме соответствует линии “особый случай”): должны одновременно выполняться все следующие условия: российский банк осуществляет кратко-срочные операции с иностранным банком, и местопребывание данного иностранного банка подтверждается сведениями международных справочников “The bankers' Almanac” (издание “Reed information services”, England) или “International bank identifier code” (издание S.W.I.F.T., Belgium & International Organization for Standartization, Switzerland). Если международное соглашение со страной происхождения данного иностранного банка предусматривает льготное обложение данного дохода, то российский банк, выплачивающий доход, может сразу применить пониженную ставку налогообложения. Но после этого российский банк-источник выплаты доходов должен ежеквартально сообщать об этом в свою территориальную налоговую инспекцию по форме, указанной в приложении № 10 к инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34 “О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц” (в редакции письма Госналогслужбы России от 29.12.95 № ВЗ_6_06/672).


        Случай второй (в алгоритме соответствует линии “оформлена форма 1013DT”): если получаемые иностранным юридическим лицом доходы от источников в России имеют регулярный и однотипный характер в течение отчетного периода (календарного года), и эти доходы в соответствии с международным соглашением не подлежат налогообложению (или подлежат налогообложению по пониженной ставке), то иностранное юридическое лицо-получатель доходов обязано представить заявление на предварительное освобождение по форме, указанной в приложении  № 11 к инструкции № 34 (в редакции письма Госналогслужбы России от 29.12.95 № ВЗ-6-06/672).


        Оформляется данное заявление в следующем порядке: сначала иностранная фирма должна с этим заявлением обратиться в налоговый или финансовый орган страны своего происхождения. Получив соответствующую отметку (причем, обязательно на самой форме № 11), иностранное юридическое лицо обращается в российский территориальный налоговый орган по месту нахождения источника выплаты дохода. Территориальная налоговая инспекция, куда обратилось иностранное юридическое лицо с данным заявлением, должна проверить правильность его заполнения, а также право иностранного юридического лица на данный доход (исходя из контракта или других документов) и право на льготу (исходя из текста международного соглашения об избежании двойного налогообложения). Убедившись в правильности заполнения и оформления заявления, территориальная налоговая инспекция в разделе “Место для отметки налогового органа России” проставляет сумму налога, подлежащую удержанию исходя из ставки международного соглашения об избежании двойного налогообложения.


        Получив в заявлении отметку российского налогового органа, иностранная фирма передает заявление российскому предприятию  -  источнику выплаты. Только наличие таким образом оформленного заявления дает право предприятию-источнику выплаты применить пониженную ставку налогообложения, предусмотренную ратифицированным международным соглашением об избежании двойного налогообложения.


Порядок применения алгоритма в практической работе


        Для наглядности рассмотрим конкретный пример.


        Пример: Российское предприятие X заключает договор с фирмой Y, происходящей из Польши, на оказание консультационных услуг (иностранная фирма консультирует российскую). По условиям контракта российская фирма X должна выплатить польской фирме доход в сумме 100 тыс. долл. США.


        Для того, чтобы определить, должна ли российская фирма удержать при выплате дохода налог у источника, воспользуемся предлагаемым алгоритмом:


        1) Наличие объекта налогообложения


        В случае, если услуга оказывается за пределами Российской Федерации и российская фирма сможет документально подтвердить этот факт, следуем в алгоритме по линии “нет” и приходим к выводу, что такой доход иностранного юридического лица у источника выплаты налогом на доходы не облагается и, соответственно, в полном объеме (то есть все 100 тыс. долл. США) выплачивается иностранной фирме. В других случаях доход является облагаемым у источника выплаты, и, следуя в алгоритме по линии “да”, переходим к рассмотрению следующего вопроса.


        2) “Кому” выплачивается доход


        В случае, если у источника выплаты - российской фирмы X имеется на руках от иностранной фирмы Y “Уведомление об источниках доходов в Российской Федерации”, в котором доход по данному контракту в сумме 100 тыс. долл. США отнесен в раздел 6 “Активные источники доходов постоянного представительства” и на котором стоит отметка российского налогового органа, следуем в алгоритме по линии “доход связан с постоянным представительством” и приходим к выводу, что данный доход у источника выплаты не облагается и в полном объеме (то есть 100 тыс. долл. США) выплачивается иностранной фирме. В других случаях следуем в алгоритме по линии “отсутствует должным образом оформленное “Уведомление” и переходим к следующему вопросу.


        3) Международные соглашения об избежании двойного налогообложения


        В нашем примере иностранное юридическое лицо происходит из Польши. Между Правительством Российской Федерации и Правительством Польши заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.


        Поэтому, если на момент выплаты дохода у российской фирмы X имеется на руках заявление по форме 1013DT со всеми необходимыми отметками, то следуем в алгоритме по линии “оформлена форма 1013DT” и приходим к выводу, что при выплате такого дохода российский источник выплаты должен удержать налог по ставке, предусмотренной по этому доходу в международном соглашении. В нашем примере в соответствии со ст. 19 Соглашения налог с дохода от услуги у источника выплаты не удерживается, и доход в полном объеме выплачивается иностранной фирме.


        В других случаях следуем в алгоритме по линии “во всех остальных случаях” и приходим к выводу, что при выплате дохода российское предприятие должно удержать налог по ставке российского налогового законодательства. В нашем случае ставка составляет 20 %, поэтому иностранной фирме Y выплачивается доход в размере 80 тыс. долл. США, а 20 тыс. долл. США перечисляются российской фирмой X в федеральный бюджет Российской Федерации.


        При применении предложенного алгоритма в практической работе необходимо учитывать, что отрицательный ответ на любой из вопросов предполагает прекращение для источника выплаты рассуждения в целом.


        Пример: российский банк X выплачивает проценты по депозитному счету, принадлежащему испанскому юридическому лицу Y. Испанская фирма Y представила российскому банку “Уведомление об источниках доходов в Российской Федерации”, в котором сумма данных процентов отражена в разделе 5 “Пассивные источники доходов постоянного представительства” и на котором стоит отметка российского налогового органа.


        В данной ситуации, следуя алгоритму, российский банк-источник выплаты процентов делает правомерный вывод о том, что такой доход у источника выплаты не облагается. Поэтому уже нет необходимости представлять источнику выплаты заявление на предварительное освобождение, связанное с тем, что Конвенция между Правительством СССР и Правительством Испании об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 01.03.85 не позволяет облагать такие доходы в Российской Федерации.


        Автор статьи надеется, что предложенный алгоритм облегчит понимание такой сложной области налогового законодательства Российской Федерации, как налогообложение доходов иностранных юридических лиц. Кроме того, логика, которая заложен в данной схеме, может быть применена и к другому налогу иностранного юридического лица, взимаемому у источника  -  налогу на добавленную стоимость (с учетом того, что в НДС свои облагаемые обороты и того, что международные соглашения об избежании двойного налогообложения не затрагивают вопросов удержания налога на добавленную стоимость).