Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности налогообложения в торговле


Особенности налогообложения в торговле*

        

      -----
      *Начало см. “Налоговый вестник”, № 10, 1997. С.  80


А.А. Корпусов,
председатель клуба бухгалтеров и аудиторов торговли г. Москвы


        Торговые организации имеют особый порядок исчисления налога на добавленную стоимость (НДС), порядок взимания которого установлен Законом Российской Федерации от 06.12.91 и инструкцией Госналогслужбы России № 39, с внесенными изменениями и дополнениями.


        В оптовой торговле сумма налога, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары, и суммами налога, уплаченными поставщикам этих товаров, а также материальных ресурсов (работ, услуг), стоимость которых относится на издержки обращения.


        У организаций розничной торговли налогооблагаемой базой является разница между стоимостью товаров по продажным ценам и стоимостью товаров по покупным ценам (то есть торговая наценка (надбавка), и суммами налога по материальным ресурсам (работам, услугам), списываемым на издержки обращения. Для учета расчетов по НДС в бухгалтерском учете оптовых организаций используется счет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, на котором учитываются суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (Д-т 19 К-т 60). По мере реализации товаров уплаченный поставщикам НДС предъявляется к возмещению из бюджета (Д-т 68 К-т 19). Розничные организации не используют счет 19 в части расчетов по НДС, относящемуся к товарам (письмо Минфина России от 12.11.96 № 96). Сложности расчетов по НДС возникают у оптовых организаций при частичной реализации товаров в розницу, и у розничных организаций при реализации товаров оптом. Определение розничного товарооборота установлено инструкцией Госкомстата России от 01.04.96 № 25, в соответствии с которой розничный товарооборот включает:


         -  продажу товаров за наличный расчет населению;


         -  продажу товаров за наличный расчет юридическим лицам (с соблюдением лимита расчетов наличными деньгами);


         -  продажу продовольственных товаров из розничной торговой сети по безналичному расчету отдельным юридическим лицам (больницам, детским учреждениям, домам инвалидов и т.п.) для организации питания обслуживаемых ими контингентов населения.


        Все другие продажи товаров будут относиться к оптовым операциям. Поскольку заранее неизвестно, как будут реализованы товары  -  оптом или в розницу, поступление товаров от поставщиков отражается в бухгалтерском учете по установленной методологии отдельно для оптовых и отдельно для розничных предприятий, а при реализации товаров неосновным способом (в оптовых предприятиях  -  в розницу, в розничных предприятиях  -  оптом) рекомендуется внести изменения в учет поступления товаров и отразить на счетах бухгалтерского учета реализацию товаров и расчеты с бюджетом по НДС в зависимости от способа реализации товаров (оптом или в розницу).


       

 Пример:


        1) Условно поступили в оптовую и в розничную торговлю одинаковые партии товаров: стоимость товаров по покупным ценам 10 000 тыс. руб, НДС (20 %)  -  2000 тыс. руб. В рознице продажная стоимость  -  13 800 тыс. руб., наценка  -  15 %.


        2) Условно оптовик продал всю партию товаров с оплатой в кассу (продажа в розницу) по продажным ценам 13 800 тыс. руб., с наценкой 15 %; продавец, торгующий в розницу, продал товары с оплатой по безналичному расчету (продажа оптом) условно по тем же ценам на сумму 13 800 тыс. руб.


        Запись этих операций с отражением расчетов по НДС и выведением финансовых результатов, следующая:
     

№ операции

Содержание операции

Опт


Розница


  
 

  
 

  Д-т

К-т  

Сумма в тыс. руб.  

Д-т  

К-т  

Сумма в тыс. руб.  

   1  

Оприходованы поступившие от поставщиков товары. В опте отражен НДС, в рознице торговая наценка 15 %  

41
19     

60  
60    

10000  
  2000
 12000

  41
  41   

60
42       

12000
  1800
13800         

  2

  Реализованы товары в опте в розницу, в рознице оптом (по одинаковой стоимости)

50  

46  

13800  

62
51       

46
62       

13800
13800       

  3  

Исправительные записи по поступлению товаров
     а) “красным сторно”  
     б) дополнительные записи

  19
     
     
   41
   41   

60
     
     
60     
42      

2000  
     
     
2000     
1800
3800         

41  
41
     
19          

60
42
     
60     
            

2000
1800
3800
2000                 

  4  

Списываются реализованные товары  

  46

41  

13800  

46  

41  

10000  

  5

По товарам, проданным в розницу отражается реализованная торговая наценка “красным сторно”  

46  

42  

1800  

-  

-  

-  

  6

а) Начислен НДС: по товарам, проданным в розницу — 16,67 % от 1800; по товарам, проданным оптом — 16,67 % от 13 800  
     б) Предъявлен к возмещению НДС по товарам, проданным оптом

46
     
     
     
-     
       

68
     
     
     
-     
       

300  
     
     
     
-     

46
     
     
     
68       

68
     
     
     
19     
       

2300
     
     
     
 2000      

  7

Списываются издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам (условно в одинаковой сумме)  

  46

44  

1000  

46  

44  

1000  

  8

Отражается финансовый результат от реализации товаров:
от розничной продажи
1800 - 1000 - 300 = 500
от оптовой продажи
13 800 - 10 000 - 1000 - 2300 = 500  

46  

80  

500  

46  

80  

500  



        Из приведенной в таблице корреспонденции счетов по раздельному учету в одной организации розничной и оптовой реализации товаров (с корректировкой учета поступления товаров) следует сделать следующие выводы:


         -  при равных условиях реализации (одной и той же продажной цене) сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, одинакова  -  300 тыс. руб. (К-т 68). Возникает вопрос о необходимости ведения раздельного учета;


         -  при одинаковых расходах по реализации и одинаковой продажной стоимости товаров финансовый результат с учетом платежей по НДС один и тот же  -  500 тыс. руб. (К-т 80);


         -  раздельный учет товаров (в опте, в рознице) имеет смысл, если при поступлении товаров определено их назначение, а также в том случае, когда реализация товаров и начисление платежей по НДС определяется в опте по моменту отгрузки товаров.


        Раздельный учет товаров применяется в розничной торговле с целью определения средней расчетной ставки НДС, что является особенностью исчисления НДС в торговле. Законом РФ “О налоге на добавленную стоимость” установлены две ставки НДС: 10 %  -  по продовольственным товарам и товарам для детей, перечни которых утверждаются Правительством Российской Федерации; 20 %  -  по остальным товарам. При реализации товаров с налогом в размере 10 % и 20 % производится исчисление налога за отчетный период с суммы дохода по средней ставке. Доходом является сумма торговой наценки в составе суммы реализованных товаров. Поскольку в рознице вести учет реализации товаров в разрезе ставок НДС не представляется возможным, он ведется при поступлении товаров, и по данным учета исчисляется средняя расчетная ставка НДС как отношение общей суммы налога к стоимости поступивших товаров, включающей покупную стоимость и сумму налога. При этой методике исчисления ставка налога  -  20 % будет 16,67 % (20 ґ 100 : 120), 10 %  -  9,09 % (10 ґ 100 : 110).


        В расчет средней ставки НДС не включаются товары, закупаемые у предпринимателей (граждан) занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица. Эти предприниматели не платят НДС, поэтому торговые предприятия вносят в бюджет сумму НДС, исчисленную со всей продажной стоимости товаров. По товарам, закупленным у предпринимателей, не являющихся плательщиками налога, должен быть заведен отдельный аналитический учет.


        Согласно п. 19 инструкции Госналогслужбы России № 39 сумма налога, начисленная по реализованным товарам (в опте  -  с продажной стоимости товаров, в рознице  -  с торговой наценки), уменьшается на сумму налога, уплаченного поставщикам материальных ресурсов (выполненных работ, услуг), стоимость которых относится на издержки обращения. При этом по лимитируемым (нормируемым) расходам, включаемым в издержки обращения (командировочные расходы, расходы на рекламу, компенсация за использование для служебных поездок личного легкового транспорта и других подобных расходов), к зачету принимается налог в пределах установленных лимитов (норм), а налог в сверхнормативных расходах относится за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. До 1 января 1997 года к нормируемым расходам, списываемым на издержки обращения, относились потери продовольственных товаров в пределах норм естественной убыли. НДС по этим потерям, уплаченный розничными предприятиями поставщикам, предъявлялся к возмещению из бюджета. С 1 января 1997 года указанные нормы потерь товаров не применяются. Товарные потери полностью относятся на счет 81 по покупным ценам, включая НДС (письмо Минфина России от 21.05.97 № 10_02-03). Информация по этому вопросу дана Минфином России в “Финансовой газете” № 35, сентябрь 1997 года.


        Особенности расчетов по НДС возникают у торговых организаций при осуществлении ими бартерных сделок, при которых одна сторона обменивает определенное количество товаров на соответствующее количество товаров другой стороны. Правовая основа договора мены определена в ст. 567 ГК РФ. Важным вопросом при бартерных операциях является правильность определения выручки для целей налогообложения. Пунктом 9 инструкции Госналогслужбы России № 39 определено, что при обмене организациями продукцией (работами, услугами) облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации такой или аналогичной продукции (работ, услуг), рассчитанной за месяц, в котором осуществлялась сделка, а в случае отсутствия реализации в данном месяце  -  исходя из цены последней реализации, но не ниже фактической себестоимости. порядок отражения в учете бартерных (товарообменных) операций определен письмом Минфина России от 30.10.92 № 15-/4 “О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе”, в котором указано на то, что передача товаров учитывается как реализация товаров с отражением задолженности по НДС по дебету счета 46 и кредиту счета 68, а получение товаров  -  по дебету счета 44 и кредиту счета 60, учет расчетов по НДС -  по дебету счета 19, кредиту счета 60.


        Многие торговые организации имеют финансовые затруднения и используют в своей деятельности заемные средства как банков, так и других организаций. В соответствии с п. 9 инструкции Госналогслужбы России № 39 в облагаемый оборот включаются любые получаемые организациями денежные средства, кроме кредитов банков, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Вместе с тем при получении заемных денежных средств на основе коммерческих займов от других организаций (кроме банков) следут руководствоваться письмом Госналогслужбы России от 28.03.96 № 11_13/6234, в котором указывается на то, что ссуды, полученные во временное пользование на принципах возвратности по договору займа, не должны облагаться НДС. В этом случае организация-кредитор, предоставляющая займ, должна иметь лицензию на осуществление отдельных банковских операций, или эти операции у организации-кредитора не носят систематический характер (письмо Высшего Арбитражного Суда РФ от 10.08.94 № С_1_7/ОП_555). Проценты по коммерческим займам относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (письмо Минфина России от 12.11.96 № 97). Если договор между организациями не является договором займа, то денежные средства, полученные с формулировками “в счет взаимных расчетов”, “временная финансовая помощь”, включаются в оборот, облагаемый НДС по ставке 16,67 %.

        

(Продолжение следует )